Справа № 640/5603/22 Суддя (судді) першої інстанції: Христофоров А.Б.
05 листопада 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Ключковича В.Ю.
Суддів: Беспалова О.О., Вівдиченко Т.Р.,
за участю:
секретаря судового засідання Кузьмука Б.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Головного управління ДПС у м. Києві та Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 липня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
У лютому 2022 року до Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» (далі - позивач) з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у місті Києві (далі - відповідач), у якому просить суд:
- визнати протиправними та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 25.11.2021 року за № 00854280702 про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств на суму 1 571 034 грн 00 коп. (основного боргу), 156 071 грн 00 коп. (штрафу) та податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 25.11.2021 року за № 00854310702 про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на додану вартість на суму 1 346 373 грн 00 коп. (основного боргу) та 336 593 грн 00 коп. (штрафні санкції).
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що контролюючим органом було проведено документальну перевірку позивача, за наслідками якого і було прийнято спірні податкові повідомлення- рішення.
Так, щодо висновку податкового органу в частині заниження податку на прибуток за період з 01.01.2019 року по 31.12.2020 року на загальну суму 1 571 034 грн, в тому числі за 2019 рік в сумі 624 285 грн, за 2020 рік в сумі 946 749 грн позивач зазначає, що ТОВ “СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» не списав кредиторську заборгованість, оскільки борг кредитором не був прощений, про що свідчать претензії кредитора, а тому немає підстав для висновку про заниження фінансового результату до оподаткування у період з 01.01.2019 року по 31.12.2020 року через несписання.
Щодо заниження фінансового результату до оподаткування за період з 01.01.2019 року по 31.12.2020 року за результатами співпраці з окремими контрагентами позивач зазначає, що ним дійсно було отримано товари та послуги та передані їх замовникам, доказом чого слугують первинні документи та відсутність претензій з боку кінцевих одержувачів товару. Крім того позивач зазначає, що податковим органом не вказано, які саме операції він вважає не підтвердженими первинними документами; не досліджено, а тому безпідставно зроблено висновок про відсутність у позивача економічної мети для надання та отримання послуг; не досліджено факту надання послуг та постачання товарів. Висновок акту базується на припущеннях, які зроблені відповідачем. Крім того, посилання контролюючого органу на наявність кримінального провадження не може свідчить про фіктивність господарської операції.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 17 липня 2025 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» до Головного управління ДПС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 25.11.2021 року № 00854280702 про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств в частині заниження показників рядку 01 Декларації “Дохід від будь якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків, визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 643 223, 00 грн, в т.ч. за 2019 на суму 793 880, 00 грн та завищено дохід за 2020 на суму 150 657, 00 грн.
В решті заявлених вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» судові витрати зі сплати судового збору в сумі 4 676, 24 грн.
З урахуванням положень ст. ст. 4, 9 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 5 та п. 7 П(С)БО 15, суд погодився з висновками податкового органу про те, що в порушення норм п.п. 134.1.1. п.134.1 ст. 134, п.135.1 ст. 135 Податкового кодексу України позивачем занижено фінансовий результат по оподаткуванню за період з 01.01.2019 по 31.12.2020 на загальну суму 2 023 131 грн. Суд також погодився з висновками контролюючого органу, що надані ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» первинні документи не засвідчують реальності господарських операцій та не містять достовірних відомостей. Таким чином, висновки податкового органу про те, що на порушення позивачем п.44.1, п.44.2 ст. 44, пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового Кодексу України, п.5 та п.7 П(С)БО 15, а саме Товариством занижено дохід на загальну суму 1 357 740, 00 грн, а тому числі за 2020 рік 1 357 740, 00 грн суд визнав обґрунтованими. Ураховуючи встановлені обставини, суд погодився з висновком контролюючого органу про нереальність господарських операцій позивача з контрагентами. Щодо порушення позивачем п.44.1 ст.44, пп.134.1.1. п.134.1. ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 9 Закону України № 996-XIV. п. 6,7 П(С)БО 16 “Витрати», суд звернув увагу, що позивачем не надано доказів на спростування зазначених висновків. Висновок контролюючого органу в частині заниження показників рядку 01 Декларації “Дохід від будь якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків, визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 643 223, 00 грн, в т.ч. за 2019 на суму 793 880, 00 грн та завищено дохід за 2020 на суму 150 657, 00 грн, суд визнав безпідставним та необґрунтованим.
Не погоджуючись із рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17.07.2025 у справі №640/5603/22 в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» відмовити в повному обсязі.
Відповідач наголошує на тому, що в порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ із змінами та доповненнями, ТОВ «СМАРТ СОЛЮШЕНЗ ГРУП» занижено показники рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 643 223 грн, в т.ч. за 2019 на суму 793 880 грн та завищено дохід за 2020 на суму 150 657 гривень.
Не погоджуючись із рішенням суду, позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду по справі №640/5603/22 від 17.07.2025 року частково та постановити нове, яким визнати протиправними та скасувати повністю: податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у місті Києві від 25.11.2022 року за № 00854280702 про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств на суму 1 571 034 грн 00 коп. (основного боргу), 156 071 грн 00 коп. (штрафу) та податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у місті Києві від 25.11.2022 року за № 00854310702 про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на додану вартість на суму 1 346 373 грн 00 коп. (основного боргу) та 336 593 грн 00 коп. (штрафні санкції).
Апеляційна скарга мотивована тим, що позивач правомірно не застосовував дисконтування до операцій з поворотної фінансової допомоги та на кредиторську заборгованість, які відповідач помилково вважав простроченою; підстав для висновку про заниження фінансового результату до оподаткування податком на прибуток у період з 01.03.2019 року по 31.12.2020 року на загальну суму 1 571 034 грн 00 коп. (основного боргу), 156 071 грн 00 коп. (штрафу) немає.
Позивач наголошує на тому, що реальність його господарських операцій підтверджується договорами, податковими накладними, видатковими накладними, податковою звітністю підприємства та результатами господарської діяльності. Позивач отримав товари та передав їх замовникам, доказом чого слугують первинні документи та відсутність претензій з боку кінцевих отримувачів товару та робіт, а також неправомірність пов'язування господарської діяльності позивача з дотриманням податкової дисципліни його контрагентів.
Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2025 року та від 22 вересня 2025 року відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду у відкритому судовому засіданні.
Сторонами відзиву на апеляційну скаргу не подано.
Відповідно до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї. Докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об'єктивно не залежали від нього. Суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг Головного управління ДПС у м. Києві та Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП", колегія суддів дійшла наступних висновків.
Товариство з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" зареєстровано в якості юридичної особи за адресою: 02002, Україна, місто Київ, вулиця Сверстюка Євгена, будинок, 11, офіс 1205 (код ЄДРПОУ 37203896). Основним видом діяльності позивача є: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.
Уповноваженими особами Головного управління ДПС у місті Києві здійснено контрольно-перевірочний захід по проведенню документальної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 по 31.12.2020, валютного - за період з 01.01.2019 по 31.12.2020, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2019 по 31.12.2020 та іншого законодавства за відповідний період, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.
У подальшому результати вищезазначеної перевірки викладено відповідачем у Акті документальної планової перевірки від 21.10.2021 № 78396/26-15-07-02-03-17/37203896.
Відповідно до акту перевірки між позивачем (позичальник) та ТОВ “Смарт-Буд» (позикодавець) було укладено договір про надання безвідсоткової поворотної фінансової допомоги від 10.11.2017, відповідно до якого позикодавець надає позичальнику безвідсоткову поворотну фінансову допомогу у розмірі 2 100 000 грн. Закінчення строку дії договору 10.11.2027. На виконання вимог договору позичальник отримав у 2017-2018 роках фінансову допомогу у розмірі 2 044 375 грн, та частково повернув грошові кошти в сумі 1 301 110,63 грн. Станом на початок перевіряємого періоду заборгованість складає 743 264, 37 грн.
Податковим органом зроблено висновок про те, що позивачем не включено до складу доходу в момент отримання позики і до витрат в процесі амортизації такого дисконту суму грошових зобов'язань у розмірі 426 116, 78 грн (743 264, 37 (сума кредиторської заборгованості) -120 861, 35 (теперішня вартість) - 196 286, 27 (нарахована амортизація).
Між позивачем та ТОВ “Оквін-5» укладено договір про надання безвідсоткової поворотної фінансової допомоги від 11.01.1019 № 1 у розмірі 500 000 грн. На виконання вимог вказаного договору позичальник отримав грошові кошти 15.01.2019.
Податковим органом зроблено висновок про те, що позивачем не включено до складу доходу в момент отримання позики і до витрат в процесі амортизації такого дисконту суму грошових зобов'язань у розмірі 173 165, 07 грн (500 000, 00 (сума кредиторської заборгованості) - 179 349, 13 (теперішня вартість) - 103 543, 69 (нарахована амортизація).
За вказаними договорами про надання позики податковим органом визначено фінансовий дохід позивача від дисконтування у розмірі 643 223 грн (426 116, 78 + 217 107, 18).
У акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем п.п.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, а саме ТОВ "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" занижено показники рядку 01 Декларації “Дохід від будь якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків, визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 643 223, 00 грн, в т.ч. за 2019 на суму 793 880, 00 грн та завищено дохід за 2020 на суму 150 657, 00 грн.
Між позивачем та ТОВ «Марпост» укладено Договір поставки № 67 від 15.04.2020 згідно якого постачальник поставляє товар згідно Специфікації, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити поставлений товар, в порядку та на умовах, передбачених договором. Постачання товару здійснювалось на підставі видаткових накладних № 93, № 94 та № 95 від 30.04.2020 на загальну суму 1 357 740, 00 грн.
В ході перевірки встановлено факт наявності фінансово - господарських відносин Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" з контрагентом в особі ТОВ «МАРПОСТ». Сума поставки за договором складає 1 357 740 грн. Відповідно до акту перевірки станом на 31.12.2020 кредиторська заборгованість становить 1 205 510, 17 грн. Висновки акту ґрунтуються на тому, що контрагент позивача перебуває на обліку на обліку в Головному управлінні ДПС у Львівській області. Крім того, згідно з податковою інформацією, яка міститься в базах даних контролюючого органу, чисельність працюючих осіб станом на 31.12.2019 - складає 1 особа, у подальшому з 2020 року звіт не подавався. Вартість основних засобів станом на 31.12.2019 - становить 3,0 тис. грн, так з 2020 року звіт не подавався. Контрагент позивача не звітує, остання звітність з податку на додану вартість подано за травень місяць 2020 року, свідоцтво платника ПДВ анульовано 30.09.2021.
Контролюючим органом у ході проведення перевірки встановлено, що ТОВ «Марпост» протягом проаналізованого періоду здійснювали закупівлю товарів (друга ланка) автомобільного транспорту (автобуси, легкові та вантажні автомобілі, сідельні тягачі та напівпричепи), які не пов'язані із виконанням замовлення здійснених для ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» та має ознаки підміни товарних позицій.
Таким чином, податковий орган дійшов висновку, що позивачем неправомірно віднесено до складу витрат з огляду на те, що господарські операції мають нереальний характер, а первинні документи ознаки дефектності.
Враховуючи викладене, податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем п.44.1, п.44.2 ст. 44, пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового Кодексу України, п.5 та п.7 П(С)БО 15, а саме Товариством занижено дохід на загальну суму 1 357 740, 00 грн, у тому числі за 2020 рік - 1 357 740, 00 грн.
Поряд з цим, перевіркою встановлено, що на балансі ТОВ "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" обліковується кредиторська заборгованість на загальну суму 2 023 131 грн, яка залишилась непогашеною станом на 31.12.2020 по розрахунках з контрагентами по договорам та рахункам фактура укладених та виписаних протягом 2013-2017 рр.
Податковим органом зроблено висновок, що строк позовної давності по вказаним зобов'язанням використано, проте Товариством не проведено її подальше списання. Отже, в акті відповідач дійшов висновку про порушення позивачем п.п. 134.1.1. п.134.1 ст. 134 , п.135.1 ст. 135 Податкового кодексу України та заниження фінансового результату по оподаткуванню за період з 01.01.2019 по 31.12.2020 на загальну суму 2 023 131 грн.
В свою чергу, позивачем надано до суду листування претензії від кредиторів ТОВ “Аніан», ТОВ “Гатіора», ТОВ “Інтер-концепт», ТОВ “БК “Перспектива Моноліт», ТОВ “Маєстро торг», ПП “Інтера Актив», ТОВ “Байсервіс Компані», ТОВ “Кігенс», ТОВ “ Грант тайм».
Між Товариством з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" та Товариством з обмеженою відповідальністю "Гідрофонд" укладено договір підряду № 06/01-Сп на виконання робіт з електромонтажу від 06 січня 2020 року. Відповідно до вказаного договору підрядник зобов'язується на свій ризик виконати за дорученням замовника та у відповідності з умовами Договору роботи, а Замовник зобов'язується прийняти ці роботи та оплатити їх. Вартість робіт, передбачених договором становить 929 000,00 грн, у т.ч. ПДВ 20% - 154 833,33 грн.
Крім того, в матеріалах справи міститься акти здачі- прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000013, № ОУ-0000016, № ОУ-0000005, № ОУ-0000006, № ОУ-0000007, № ОУ-0000008.
В акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «Смарт Солюшнз Груп» отримані електромонтажні роботи неправомірно віднесені до складу витрат з огляду на те, що господарські операції мають нереальний характер, а первинні документи ознаки дефектності. Вказані висновки ґрунтуються на даних податкової звітності контрагента позивача, відповідно до яких основні засоби станом на 31.12.2019 відсутні, крім того, дане підприємство не звітує, остання звітність з ПДВ за березень 2020.
Крім того, відповідачем направлено запит до Головного управління ДПС у Луганській області № 13268/7/26-15-07-02-03-20 від 05.10.2021 щодо надання інформації по ТОВ «Гідрофонд» (код 42955080) на, що у подальшому отримано відповідь №949/7/12-32-07-02-10 від 11.10.2021, згідно якої встановлено відсутність за місцезнаходженням за податковою адресою ТОВ «Гідрофонд» (код 42955080). Поряд з цим, слідчим управлінням Головного управління ДФС у Луганській області 20.08.2020 було внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань №42020130000000128 кримінальне провадження. В ході досудового розслідування встановлено, що в діях невстановлених осіб було виявлено ознаки підроблення документів, які подаються для проведення державної реєстрації юридичних осіб, в тому числі ТОВ «Гідрофонд» (код 42955080).
Враховуючи викладене, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем п.44.1. с. 44, пп. 134.1.1 п.134.1. ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 9 Закону України № 996-XIV. п. 6,7 П(С)БО 16 “Витрати», а саме ТОВ «Смарт Солюшнз Груп» безпідставно віднесено до складу інших операційних витрат послуг з демонтажу об'єктів, внаслідок того, що господарські операції мають нереальний характер, а первинні документи ознаки дефектності, а результаті того позивачем занижено фінансовий результат на загальну суму 929 000, 00 грн. Крім того, зазначене порушення вплинуло на нарахування податку на додану вартість на суму 154 833 грн.
Поряд з цим, між позивачем та ТОВ “Алайна» укладено договір № 118/35-Cп від 01.02.2019 за яким підрядник ТОВ “Алайна» зобов'язується власними або залученими силами, на власний ризик виконати електромонтажні роботи на об'єкті “5 Етап будівництва:2 стадія -11-та черга, 2-й пусковий комплекс 2-і черги та 2-й пусковий комплекс 13-і черги будівництва житлового комплексу з вбудовано- прибудованими приміщеннями громадського призначення та паркінгом за адресою: просп. 40-річчя Жовтня 60, м. Києва. Вартість робіт 393 777, 38 грн (в т.ч. ПДВ 65 629, 56 грн) Додатком до вказаного договору є локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-1, договірна ціна. Розрахунок вартості будівельних робіт відображений у довідці про вартість будівельних робіт та витрат за березень 2019 року. На підтвердження виконання робіт за вказаним договором позивачем надано акт приймання виконаних будівельних робіт за березень 2019 року на суму 393 777, 38 грн.
Між позивачем та ТОВ “Алайна» укладено договір № 118/36 -Cп від 01.02.2019 за яким підрядник - ТОВ “Алайна» зобов'язується власними або залученими силами, на власний ризик виконати електромонтажні роботи на об'єкті “Нежитлові приміщення в складі 5 Етапу 2 стадії 13 -і черги будівництва за адресою: просп. 40-річчя Жовтня 60, м. Києва. Вартість робіт 282 002, 52 грн (в т.ч. ПДВ 47 169, 09 грн.) Додатком до вказаного договору є локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-1 та договірна ціна. Розрахунок вартості будівельних робіт відображений у довідці про вартість будівельних робіт та витрат за березень 2019 року. На підтвердження виконання робіт за вказаним договором позивачем надано акт приймання виконаних будівельних робіт за березень 2019 року на суму 282 002, 52 грн.
Між позивачем та ТОВ “Алайна» укладено договір № 118/34 -Cп від 01.02.2019 за яким підрядник ТОВ “Алайна» зобов'язується власними або залученими силами, на власний ризик виконати електромонтажні роботи на об'єкті “5 Етап будівництва:2 стадія -11-та черга, 2-й пусковий комплекс 12-і черги та 2-й пусковий комплекс 13-і черги будівництва житлового комплексу з вбудовано-прибудованими приміщеннями громадського призначення та паркінгом за адресою: просп. 40-річчя Жовтня 60, м. Києва. Вартість робіт 25 870, 00 грн (в т.ч. ПДВ 4 311, 67 грн) Додатком до вказаного договору є локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-1 та договірна ціна. Розрахунок вартості будівельних робіт відображений у довідці про вартість будівельних робіт та витрат за березень 2019 року. На підтвердження виконання робіт за вказаним договором позивачем надано акт приймання виконаних будівельних робіт за березень 2019 року на суму 25 870, 00 грн.
У акті перевірки зазначено, що господарські операції з ТОВ “Алайна» за договорами № 118/35-Cп від 01.02.2019, № 118/36-Cп від 01.02.2019, № 118/34-Cп від 01.02.2019 є нереальними, адже контролюючим органом проаналізовано складені акти виконання будівельних робіт, та встановлено, що для виконання електромонтажних робіт встановлених договором потрібні більша кількість працівників, аніж перебувала у трудових правовідносинах з ТОВ “Алайна». У подальшому контролюючим органом встановлено, що виконанні роботи частково придбані контрагентом позивача по ланцюгу постачання контрагентів, у яких відсутні виробничі можливості виконати зазначений договір.
Враховуючи викладене, відповідач дійшов висновку про порушення позивачем Податкового кодексу України, а саме позивачем занижено фінансовий результат на загальну суму 585 542, 00 грн. Крім того, зазначене порушення вплинуло на нарахування податку на додану вартість на суму 137 109 грн.
Щодо взаємовідносин з ТОВ “Одеса Укрбуд» судом встановлено, що між позивачем та його контрагентом укладено договір субпідряду № 27/16-Сп від 01 лютого 2019 року щодо виконання монтажу системи пожежної сигналізації на об'єкті “будівництво храмового комплексу ікони Богородиці “Печерської». Вартість робіт за вказаним договором складає 64 582, 28 грн ( в т.ч. ПДВ 10 763, 71 грн), про що свідчить довідка про вартість виконаних робіт на витрат, а також акт приймання виконаних будівельних робіт за березень 2019 року.
Між позивачем та ТОВ “Одеса Укрбуд» укладено договір субпідряду № 1509/17-Сп від 01 лютого 2019 року щодо виконання будівельно-монтажних робіт з реконструкції території виробничо-складської бази під будівництво житлових будинків та складських будівель на об'єкті «Житловий будинок № 1 по вул. Качалова, 40, м. Київ». Вартість робіт за вказаним договором складає 1 900 000, 00 грн ( в т.ч. ПДВ 33 166,67 грн), про що свідчить довідка про вартість виконаних робіт на витрат, а також акт приймання виконаних будівельних робіт за березень 2019 року.
Між позивачем та ТОВ “Одеса Укрбуд» укладено договір субпідряду № 215/1-Сп від 14 січня 2019 року щодо виконання монтажних робіт з системи автоматичного спринклерного пожежогасіння на об'єкті “Будівництво громадського-торговельного центру, який знаходиться за адресою: М. Київ, проспект Степана Бандери, 36». Вартість робіт за вказаним договором складає 1 990 000, 00 грн ( в т.ч. ПДВ 316 666,67 грн), про що свідчить довідка про вартість виконаних робіт на витрат, а також акт приймання виконаних будівельних робіт за березень 2019 року.
У акті перевірки зазначено, що господарські операції з ТОВ “Одеса Укрбуд» за договорами вищевказаними договорами є нереальними, адже контролюючим органом проаналізовано складені акти виконання будівельних робіт, та встановлено, що для виконання будівельних робіт встановлених договором потрібні більша кількість працівників, аніж перебувала у трудових правовідносинах з контрагентом. У подальшому контролюючим органом встановлено, що виконанні роботи частково придбані контрагентом позивача по ланцюгу постачання контрагентів, у яких відсутні виробничі можливості виконати зазначений договір. Крім того, щодо деяких контрагентів відкриті кримінальні провадження.
Враховуючи викладене, відповідач дійшов висновку про порушення позивачем Податкового кодексу України, а саме позивачем занижено фінансовий результат на загальну суму 1 803 013, 00 грн. Крім того, зазначене порушення вплинуло на нарахування податку на додану вартість на суму 360 507 грн.
Щодо відносин позивача з ТОВ “Конрал-цест» встановлено, що між ТОВ «Контрал - Цест» та ТОВ «СМАРТ СОЛЮШИНЗ ГРУП» укладено договір субпідряду за умовами якого проводиться капітальний ремонт покрівлі у Центрі технічної творчості та професійної орієнтації шкільної молоді на вулиці Пасхаліна Юрія, 15. Загальна вартість (Договірна ціна) Робіт за договором становить 760 280, 00 грн (в т.ч. ПДВ 126 713, 33 грн), про що свідчать Акт приймання виконаних будівельних робіт і Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати.
Між позивачем та ТОВ «Контрал-Цест» укладено договір № 357-450/20, відповідно до якого контрагент зобов'язується виконати роботи з технічного переоснащення комплексної автоматизованої системи безпеки Першої режимної зони Банкнотно-монетного двору Національного банку України за адресою: м. Київ, вул. Пухівська, 7. Вартість робіт за вказаним договором складає 1 404 720 грн (в т.ч ПДВ 234120 грн), про що свідчить Акт приймання виконаних будівельних робіт і Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати.
Контролюючим органом в акті перевірки зазначено, що на запит перевіряючих від 12.10.2021 №10 стосовно надання пояснень та документального письмового підтвердження стосовно розбіжностей по даних ряд.2050 Звіту про фінансові результати за 2020 рік у сумі 2011,4 тис. грн, надано відповідь від 21.10.2021 №264 стосовно якої до витрати не віднесено господарські операції по договорам субпідряду укладених із ТОВ «Контрал Цест » (код 43592232) в сумі 1607,2 тис. грн. Таким чином до витрат Товариством віднесено різницю в сумі 197 000, 00 грн. (1804167-1607167)
Щодо взаємовідносин з ТОВ “ЕНТЕРБУРГ-ЮГ» встановлено, що між позивачем та контрагентом надалі укладено договір №СС030620-2 від 03 червня 2020 року, за умовами якого останній зобов'язується власними або залученими силами та засобами, відповідно до умов цього Договору, виконати роботи з улаштування системи пожежної сигналізації, системи оповіщення про пожежу та управління евакуацією людей, диспетчеризація систем протипожежного захисту, пусконалогоджування та введення в експлуатацію вище перелічених систем на об'єкті : «Будівництво житлового, готельно-офісного, торгівельного комплексу з наземними та підземними паркінгами по вул. Наддніпрянське шосе, 2-А у Голосіївському районі м . Києва». Вартість робіт за вказаним договором складає 372 639, 60 грн (в т.ч. ПДВ 62 106, 60 грн).
Відповідно до акту перевірки, після підписання сторонами цього договору між ТОВ “ЕНТЕРБУРГ-ЮГ», ТОВ «СМАРТ СОЛЮШИНЗ ГРУП » та ТОВ “ФОРНЕЛЛІ СП» укладено договір про заміну виконавця за договором, а саме сторони погодились передати всі права та обов'язки за договором новому виконавцю ТОВ “ФОРНЕЛЛІ СП».
Між ТОВ « СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП», надалі, в особі директора Нагаївського Олександра Георгійовича, та ТОВ «ЕНТЕРБУД-ЮГ», (в подальшому Субпідрядник), в особі директора Куцаєва Миколи Васильовича, (надалі разом - Сторони), уклали Договір субпідряду №2/07-2020-СП від 02.07.2020 (надалі Договір), згідно якого Підрядник доручає, а Субпідрядник зобов'язується власними або залученими силами та засобами, відповідно до умов цього Договору, виконати роботи з технічного переоснащення комплексної автоматизованої системи безпеки Першої режимної зони Банкнотно-монетного двору Національного банку України, за адресою: м . Київ , вул. Пухівська, 7». Вартість робіт за вказаним договором за липень 2020 складає 570 000 грн (в т.ч ПДВ 95 000 грн), вересень 2020 року 327 360 грн (в т.ч. ПДВ 54 560 грн). Усього 897 360, 00 грн (в т.ч. ПДВ 149 560, 00 грн).
Між позивачем та ТОВ «ЕНТЕРБУД-ЮГ» також укладено договір субпідряду №226/01-М щодо виконання робіт по модернізації систем протипожежного захисту на об'єкті “Будівництво громадського-торгівельного центру на проспекті Степана Бандери 36. Автоматична система пожежогасіння». Вартість робіт за вказаним договором склала 372 438 грн (в т.ч ПДВ 62 073 грн).
У акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «ЕНЕРГОБУД-ЮГ» не могло виконувати електромонтажні роботи на вищезазначених об'єктах, оскільки договори про заміну сторони зобов'язання підписаними 3 (трьома) сторонами датою укладання договорів субпідряду між ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» та ТОВ «ЕНЕРГОБУД-ЮГ». Тобто виконавцем електромонтажних робіт виступає ТОВ «ФОРНЕЛЛ СП». В той же час акти виконаних робіт підписані директором ТОВ «ЕНЕРГОБУД-ЮГ» - Куцаєвим М.В. В ЄРПН зареєстровані податкові накладні виписані ТОВ «ЕНЕРГОБУД-ЮГ» за виконані електромонтажні роботи. Згідно наданої перевірки картки рахунку 631 “ Розрахунки з вітчизняними постачальниками» по взаємовідносинах з ТОВ «ЕНЕРГОБУД-ЮГ» попередніх оплат ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП не здійснював, часткову оплату та перевод боргу проводив по факту виконання електромонтажних робіт та виникнення заборгованості. Відповідно до картки рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальником: ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» сплатило грошові кошти у сумі 1 268 272,6 грн на адресу ТОВ «ФОРНЕЛЛІ СП».
Таким чином, відповідач дійшов висновку, що ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» отримані електромонтажні роботи неправомірно віднесені до складу витрат з огляду на те, що господарські операції мають нереальний характер, а первинні документи - ознаки дефектності.
Актом перевірки встановлено, що відповідно до оборотно-сальдової відомості, карті рахунку 903 “Собівартості реалізованих робіт, послуг» бухгалтерського обліку ТОВ«СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» відобразило суму витрат в розмірі 22 880, 4 тис грн, в той же час за даними фінансового звіту за 2019 рік позивачем відображено суму 23 166, 2 тис грн.
Отже, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем п.44.1 ст.44, пп.134.1.1. п.134.1. ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 9 Закону України № 996-XIV. п. 6,7 П(С)БО 16 “Витрати», а саме ТОВ «Смарт Солюшнз Груп» безпідставно віднесено до складу собівартості витрати, які не підтверджені первинними документами на загальну суму 285 800 грн.
Таким чином, перевіркою встановлено порушення ТОВ «СМАРТ СОЛОШНЗ ГРУП»:
- п. 44.1, п.44.2 ст. 44, пл. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), ст. 9 Закону України № 996-XIV, п.5 та п. 7 П(С)БО 15 «Дохід», п.б, п.7 П(С)БО 16 «Витрати», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1 571 034 грн, в тому числі за 2019 в сумі 624 285 грн, за 2020 в сумі 946 749 гривень.
- пункту 198.2, пункту 198.3 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, зі змінами та доповненнями та у відповідності до абз.10 ст.52 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 346 373 грн, в тому числі за березень 2019 у сумі 477 706 грн, за січень 2020 у сумі 154 833 грн, за квітень 2020 сумі 226 290 грн, за червень 2020 у сумі 1 904 грн, за липень 2020 у сумі 71 330 грн, за серпень 2020 у сумі 21 099 грн, за вересень 2020 у сумі 176 524 грн, за жовтень 2020 у сумі 4 787 грн, за грудень 2020 у сумі 211 900 грн та завищено від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 16 Декларації) на загальну суму 148 933 грн, в тому числі за грудень 2020 у сумі 148 933 гривень.
Враховуючи виявлені порушення податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 25.11.2021 року за № 00854280702 про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств на суму 1 571 034 грн 00 коп. (основного боргу), 156 071 грн 00 коп. (штрафу) та податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 25.11.2021 року за № 00854310702 про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на додану вартість на суму 1 346 373 грн 00 коп. (основного боргу) та 336 593 грн 00 коп. (штрафні санкції).
Вважаючи протиправними означені податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Переглядаючи оскаржуване рішення в межах позовних вимог та доводів апеляційної скарги Головного управління ДПС у м. Києві, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до акту спірної перевірки, податковим органом зроблено висновок про те, що позивачем не включено до складу доходу в момент отримання позики і до витрат в процесі амортизації такого дисконту суму грошових зобов'язань у розмірі 426 116, 78 грн (743 264,37 (сума кредиторської заборгованості)-120 861,35 (теперішня вартість)-196 286,27 (нарахована амортизація).
Також, податковим органом зроблено висновок про те, що позивачем не включено до складу доходу в момент отримання позики і до витрат в процесі амортизації такого дисконту суму грошових зобов'язань у розмірі 173 165, 07 грн (500 000, 00 (сума кредиторської заборгованості)-179 349, 13 (теперішня вартість)-103 543, 69 (нарахована амортизація).
Отже, за договорами про надання позики податковим органом визначено фінансовий дохід позивача від дисконтування у розмірі 643 223 грн (426 116, 78 + 217 107, 18).
На підставі наведеного, контролюючий орган дійшов висновку про заниження позивачем показників рядку 01 Декларації «Дохід від будь якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків, визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 643 223, 00 грн, в т.ч. за 2019 рік на суму 793 880, 00 грн та завищення доходу за 2020 рік на суму 150 657, 00 грн.
Спростовуючи наведені висновки відповідача, суд першої інстанції керувався тим, що визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах. Відтак, позиція контролюючого органу щодо посилання на міжнародні стандарти у разі, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами є неправомірною та не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Таким чином, застосований відповідачем розрахунок за формулою дисконтування заборгованості позивача є неправомірним, оскільки ґрунтується на нормах МСФО, в той час як позивач застосовує П(С)БО.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, судова колегія виходить із наступного.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК України позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов'язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Закон № 996-XIV) національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - це нормативно-правовий акт, затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам; міжнародні стандарти фінансової звітності - це прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності.
Згідно з частиною третьою статті 12-1 Закону № 996-XIV підприємства (крім публічних акціонерних товариств, банків, страховиків, а також підприємств, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України), самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.
За приписами пункту 6 П(С)БО 11 «Зобов'язання» зобов'язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов'язання; доходи майбутніх періодів.
Зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду (пункт 5 П(С)БО 11 «Зобов'язання»).
Відповідно до абзаців першого та восьмого пункту 4 П(С)БО 11 «Зобов'язання» довгострокові зобов'язання - всі зобов'язання, які не є поточними зобов'язаннями, а поточні зобов'язання - зобов'язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.
Пунктом 7 П(С)БО 11 «Зобов'язання» передбачено, що до довгострокових зобов'язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов'язання; відстрочені податкові зобов'язання; довгострокові забезпечення.
Положеннями пунктів 11, 12 П(С)БО 11 «Зобов'язання» передбачено, що поточні зобов'язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов'язання. Поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення.
За визначенням, наведеним в абзаці дев'ятому пункту 4 цього ж П(С)БО, сума погашення - це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
Відповідно до пункту 10 П(С)БО 11 «Зобов'язання» довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов'язання.
Теперішня вартість - це дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства (абзац десятий пункту 4 П(С)БО 11 «Зобов'язання»).
Відповідно до пункту 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.
Фінансові інвестиції - це активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.
Фінансове зобов'язання - це контрактне зобов'язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.
Фінансовий інструмент - це контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов'язання або інструмента власного капіталу в іншого.
Фінансовий актив або фінансове зобов'язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента (пункт 10 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).
Фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов'язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов'язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо) (пункт 29 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).
Відповідно до пункту 31 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов'язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов'язань, призначених для перепродажу, і зобов'язань за похідними фінансовими інструментами.
З аналізу наведених вище правових норм слідує, що правила дисконтування із включенням суми дисконту до інших доходів поширюються на довгострокові зобов'язання. Оцінка зобов'язань за теперішньою вартістю (дисконтованою сумою майбутніх платежів) вимагається лише за наявності наступних умов: зобов'язання повинні бути довгостроковими; на них мають нараховуватися проценти.
Так, умови договорів про надання безвідсоткової поворотної фінансової допомоги із ТОВ “Смарт-Буд» та ТОВ “Оквін-5» не передбачають нарахування процентів на фінансову допомогу, що виключає обов'язок боржника визначити на дату виникнення кредиторської заборгованості теперішню (справедливу) вартість зобов'язання, як того вимагав контролюючий орган.
Крім того, відповідно до облікової політики позивача, Товариство для здійснення господарської діяльності використовує Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.
В свою чергу, національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов'язань, тоді як така методологія визначена Міжнародними стандартами фінансової звітності.
Разом з цим, як вбачається зі змісту акта перевірки, контролюючим органом здійснено дисконтування за формулою, що встановлено Міжнародним стандартом фінансової звітності.
При цьому, частиною третьою статті 12-1 Закону № 996-ХІV встановлено, що підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.
Тобто, позивач, як особа, бухгалтерський облік якої базується на національних стандартах (положеннях) бухгалтерського обліку, а не на міжнародних стандартах фінансової звітності, з урахуванням того, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов'язань, не зобов'язаний визначати таку методологію оцінки фінансових зобов'язань самостійно. В свою чергу, контролюючий орган не має права визначати цю методику та давати вказівки такому платнику податків (який керується виключно національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку) щодо методики.
Таким чином, визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах. Тому позиція контролюючого органу щодо посилання на міжнародні стандарти у разі, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами, є неправомірною та не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом у постановах від 10 вересня 2021 року у справі №160/6203/20, від 06 березня 2024 року у справі № 160/10420/20, від 10 вересня 2025 року у справі № 160/6256/20.
З огляду на викладене, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції, що застосований відповідачем розрахунок за формулою дисконтування заборгованості позивача є неправомірним, оскільки ґрунтується на нормах міжнародного стандарту фінансового обліку, в той час як позивач застосовує національне положення бухгалтерського обліку.
Таким чином, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у м. Києві не спростовують висновки суду першої інстанцій в означеній частині.
Переглядаючи оскаржуване рішення в межах позовних вимог та доводів апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП", колегія суддів зазначає таке.
Щодо списання кредиторської заборгованості
Спірною перевіркою встановлено, що на балансі ТОВ "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" обліковується кредиторська заборгованість на загальну суму 2 023 131 грн, яка залишилась непогашеною станом на 31.12.2020 по розрахунках з контрагентами по договорам та рахункам фактура, укладених та виписаних протягом 2013-2017 рр.
Податковим органом зроблено висновок про те, що строк позовної давності по вказаним зобов'язанням використано, однак Товариством не проведено її подальше списання.
Таким чином, відповідач дійшов висновку про заниження позивачем фінансового результату по оподаткуванню за період з 01.01.2019 по 31.12.2020 на загальну суму 2 023 131 грн.
В свою чергу, позивач вважає, що строк позовної давності був перерваний внаслідок надсилання кредиторами претензій та надає до суду листування-претензії від кредиторів ТОВ “Аніан», ТОВ “Гатіора», ТОВ “Інтер-концепт», ТОВ “БК “Перспектива Моноліт», ТОВ “Маєстро торг», ПП “Інтера Актив», ТОВ “Байсервіс Компані», ТОВ “Кігенс», ТОВ “ Грант тайм».
Відхиляючи такі висновки позивача суд першої інстанції вказав, що перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов'язку; позовна давність переривається у разі пред'явлення особою позову до одного із кількох боржників, а також якщо предметом позову є лише частина вимоги, право на яку має позивач; доказів на підтвердження сказаного, до суду не надано. Отже, надсилання претензій від кредиторів не свідчить про переривання строків позовної давності.
Апелянт наголошує на тому, що станом на момент перевірки позовна давність щодо зобов'язань з ТОВ «АНІАН» за договором № 2104 від 21.04.2015 року на суму 32 436 грн, ТОВ «ГАТІОРА» на суму 30 883 грн 14 коп.; ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕНТ» на суму 332 233 грн 20 коп.; ТОВ «БК «ПЕРСПЕКТИВА МОНОЛІТ» за договором № 01/12 від 01.12.2014 року на суму 431 200 грн 00 коп.; ТОВ «МАЕСТРО ТОРГ» на суму 425 044 грн 16 коп.; ПП «ІНТЕРА АКТИВ» за договором № 07/06 від 22.06.2017 року на суму 418 058 грн 00 коп.; ТОВ «БАЙСЕРВІС КОМПАНІ» за договором № 6/06 від 22.06.20217 року на суму 62 448 грн 00 коп.; ТОВ «КІГЕНС» за договором № 3001МР від 30.01.2015 року на суму 36 000 грн 00 коп.; ТОВ «ГРАНТ ТАЙМ» на суму 159 879 грн 00 коп. не сплинула.
Відповідно до пункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України безнадійною заборгованістю є заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
При цьому, в розумінні підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПКУ, сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності, є безповоротною фінансовою допомогою.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України передбачено, що об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України встановлено, що базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
За пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно приписів п.п.198.5 ст. 198 ПК України, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У постанові Верховного Суду від 25 квітня 2023 року у справі № 520/723/20 судом зазначено, що докази у цій справі щодо вчинення позивачем активних дій (листування Підприємства з ФОП ОСОБА_1 ), що підтверджують визнання ним боргу, тим паче, що ФОП ОСОБА_1 погодився з відстроченням погашення заборгованості в розмірі 2 589 140,00 грн до 31.03.2020, то правильним є висновок, що строк позовної давності щодо заборгованості в сумі 2589140,00 грн був перерваний, а відтак підстав для визнання її безнадійною та включення до оподатковуваного доходу за 4-й квартал 2018 року немає. У зазначеній постанові Судом враховано висновки Верховного Суду сформульовані у постанові від 30.07.2019 у справі №820/568/13-а, згідно яких, застосування норми підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК, статті 264 ЦК, до дій, які свідчать про визнання боргу або іншого обов'язку, можуть, з урахуванням конкретних обставин справи, належати, зокрема: зміна договору, з якої вбачається, що боржник визнає існування боргу, або прохання боржника про таку зміну договору; письмове прохання відстрочити сплату боргу; підписання уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості в сумі, щодо якої виник спір; письмове звернення боржника до кредитора щодо гарантування сплати суми боргу; часткова сплата боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій.
Аналізуючи наведені правові норми та практику Верховного Суду, апеляційний суд доходить до висновку про те, що заборгованість позивача перед ТОВ “Аніан», ТОВ “Гатіора», ТОВ “Інтер-концепт», ТОВ “БК “Перспектива Моноліт», ТОВ “Маєстро торг», ПП “Інтера Актив», ТОВ “Байсервіс Компані», ТОВ “Кігенс», ТОВ “ Грант тайм» не є безнадійною кредиторською заборгованістю у розумінні пункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, з урахуванням листування - претензій від кредиторів та відповіді-визнання заборгованості позивачем, а відтак заборгованість є поточною та не підлягає включенню до складу доходів на підставі підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України.
Щодо реальності господарських операцій
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Зі змісту акту спірної перевірки вбачається, що відповідачем проаналізовано діяльність позивача із 6 контрагентами та зроблено висновок про їх нереальність. Крім того, вказано про дефектність первинних документів.
Зокрема, відповідач посилається на віддаленість контрагентів, відсутність у них достатньої кількості працівників та основних засобів, неподання звітності, а також наявність кримінальних проваджень за ознаками підроблення документів або фіктивності:
1.ТОВ «МАРПОСТ» - чисельність працюючих осіб станом на 31.12.2019 складає 1 особа, з 2020 року звіт не подавався; вартість основних засобів станом на 31.12.2019 становить 3,0 тис. грн, з 2020 року звіт не подавався; контрагент не звітує, остання звітність з податку на додану вартість подано за травень 2020 року, свідоцтво платника ПДВ анульовано 30.09.2021; протягом проаналізованого періоду здійснено закупівлю товарів (друга ланка) автомобільного транспорту (автобуси, легкові та вантажні автомобілі, сідельні тягачі та напівпричепи), які не пов'язані із виконанням замовлення здійснених для ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» та має ознаки підміни товарних позицій;
2.ТОВ «Гідрофонд» - основні засоби станом на 31.12.2019 відсутні; остання звітність з ПДВ за березень 2020 року; встановлено відсутність за місцезнаходженням за податковою адресою; слідчим управлінням Головного управління ДФС у Луганській області 20.08.2020 було внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань №42020130000000128 кримінальне провадження;
3.ТОВ «Алайна» - контролюючим органом проаналізовано акти виконання будівельних робіт та встановлено, що для виконання електромонтажних робіт встановлених договором потрібні більша кількість працівників, аніж перебувала у трудових правовідносинах з ТОВ “Алайна»; контролюючим органом встановлено, що виконанні роботи частково придбані контрагентом позивача по ланцюгу постачання контрагентів, у яких відсутні виробничі можливості виконати зазначений договір;
4.ТОВ «Одеса Укрбуд» - контролюючим органом проаналізовано акти виконання будівельних робіт та встановлено, що для виконання будівельних робіт встановлених договором потрібні більша кількість працівників, аніж перебувала у трудових правовідносинах з контрагентом; контролюючим органом встановлено, що виконанні роботи частково придбані контрагентом позивача по ланцюгу постачання контрагентів, у яких відсутні виробничі можливості виконати зазначений договір; щодо деяких контрагентів відкриті кримінальні провадження;
5.ТОВ «Конрал-цест» - до витрат не віднесено господарські операції по договорам субпідряду в сумі 1607,2 тис.грн; таким чином до витрат Товариством віднесено різницю в сумі 197 000, 00 грн (1804167-1607167);
6.ТОВ “ЕНТЕРБУРГ-ЮГ» - не могли виконувати електромонтажні роботи на об'єктах, оскільки договори про заміну сторони зобов'язання підписаними трьома сторонами датою укладання договорів субпідряду між ТОВ «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» та ТОВ «ЕНЕРГОБУД-ЮГ»; позивачем отримані електромонтажні роботи неправомірно віднесені до складу витрат з огляду на те, що господарські операції мають нереальний характер первинні документи ознаки дефектності.
Позивач наголошує на тому, що зазначені контрагенти були у відповідності до вимог чинного законодавства України зареєстрованими платниками податку на додану вартість; установчі документи зазначених підприємств не були визнані у судовому порядку недійсними, правовідносини відбувалися на підставі укладених договорів про надання послуг та постачання товарів, належне виконання яких підтверджується актами виконаних робіт та податковими накладними, а сплата коштів - відповідними виписками банківського рахунку. Отримання вказаних послуг (товарів) також підтверджується їх використанням у подальшій господарській діяльності позивачем, зокрема виконання робіт на замовлення: АТ «БАНКОМЗВ'ЯЗОК», ТОВ «ПБФ ГРУП», ТОВ «ІНВЕСТБУД ГАРАНТ», ТОВ «ВАРДА СПЕЦБУД МОНТАЖ» Свято-Успенська Києво-Печерська Лавра, Управління освіти Дарницької РДА, ТОВ «БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЇ», ТОВ «АК ІНЖИНІРІНГ», ТОВ «БК «БУДІВЕЛЬНІ ТЕХНОЛОГІЇ». Порушення постачальниками товару у ланцюгу постачання або правил введення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем вимог закону про формування податкового кредиту, і він не повинен зазнавати негативних наслідків за умови, якщо він не знав щодо такої поведінки та не перебував у змові.
Узагальнюючи вищенаведене в сукупності, колегія суддів акцентує свою увагу на тому, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними (пункт 65 постанови Великої Палати Верховного Суду від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19).
У справі, що розглядається, контролюючий орган на порушення вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України не довів та не надав належні докази, які б свідчили про наявність фактів протиправної поведінки позивача та про обізнаність платника податків щодо можливої протиправної поведінки його контрагентів і злагодженості дій між ними.
Крім того, зі змісту акту перевірки вбачається, що надаючи узагальнений висновок про нереальність здійснення позивачем усіх господарських операцій із 6-ма контрагентами позивача зв'язку із неможливістю встановлення джерела походження товару та відстеження повного ланцюга постачання товарів за періоди, що перевірялись, відповідачем не проведено відповідного аналізу у розрізі кожної господарської операції, дати договору та поставки, предмету поставки (товару чи робіт/послуг), періоду їх виконання та оформлення відповідних бухгалтерських документів; не наведено причинно-наслідкового зв'язку між фактами порушення податкової дисципліни контрагентами контрагентів позивача з розрізі періодів та дат, кожного договору та його предмету.
Зокрема, відповідачем самостійно проведено аналіз господарської діяльності різних суб'єктів господарювання та вибудовано ймовірний ланцюг постачання. При цьому, відповідачем не заперечуються обставини того, що такі данні ним отримано з власних податкових баз без проведення фактичних перевірок та зустрічних звірок безпосередніх контрагентів позивача.
Разом з тим, інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства позивачем. Доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару позивачу, чи проведення ремонтних робіт на об'єктах позивача обумовлених укладеними договорами, надано не було, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку як позивача так і контрагентів та злагодженості дій між ними.
Вказана позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постановах від 03.10.2019 у справі № 811/3223/14, від 16.04.2020 у справі № 810/3443/18, від 30.09.2021 у справі № 400/1986/19.
Разом з тим, при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В контексті доводів відповідача щодо недостатньої кількості ресурсів, колегія суддів вважає за необхідне також звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 у справі №140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Також відповідач не довів, що позивач як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення його контрагентів, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з цими підприємствами було одержання податкової вигоди, як то вказує відповідач.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, вказала наступне: правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Як слідує у цій справі відповідачем не надано суду належних та допустимих доказів, що фінансово-господарські операції між позивачем з його контрагентами не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності.
Контролюючим органом не надано допустимих та достовірних доказів, а судом під час розгляду справи не було встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Позиція відповідача в цілому побудована на порушенні податкової дисципліни суб'єктами господарювання, які не були прямими контрагентами позивача та відповідно причинно-наслідкового зв'язку між їх діяльністю та взаємовідносинами позивача не встановлено.
Колегія суддів враховує, що з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку, право на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами - контрагентами позивача.
У випадку невиконання контрагентом платника податків свого зобов'язання щодо належного декларування необхідних даних та/або сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки мають наставати саме щодо цієї особи, а тому сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі внаслідок ухилення від сплати) не може бути підставою для відмови у праві платника податку на податковий кредит за наявності факту здійснення господарської операції.
Доказів, які б свідчили про наявність такого, що набрав законної сили вироку суду відносно позивача та/або контрагента, який би набрав законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не надано.
Крім того, при вирішенні податкових спорів суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов'язкова ознака господарської операції.
Проаналізувавши зміст наведеної контролюючим органом у тексті акту перевірки податкової інформації, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав вважати доведеними обставини неможливості контрагентами в дійсності вчинити спірні господарські операції, оскільки дані висновки контролюючого органу зроблені виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої податкової інформації наявної в базі даних, проте така (інформація), носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
При цьому, колегією суддів враховану правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 19.09.2021 у справі № 460/143/19.
Враховуючи окреслені податковим органом в акті перевірки та процесуальних документах відповідача, підстави для висновку про безтоварний характер спірних у цій справі господарських операцій, колегія суддів зазначає, що сама по собі зібрана податкова інформація не є достатньою підставою для висновку про неможливість реального здійснення господарських операцій. Надаючи оцінку наявним у податкового органу відомостям (зокрема у вигляді листів від регіональних податкових інспекцій) у співвідношенні з наявною первинною документацію, наданою позивачем, колегія суддів вважає необхідним надати перевагу належним письмовим доказам.
Зазначені висновки узгоджуються з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 22.05.2024 у справі №160/19771/23.
Таким чином, підлягають відхиленню висновки відповідача про не підтвердження реальності здійснених господарських операцій позивача з контрагентами по «ланцюгу постачання», оскільки це суперечить принципам індивідуальної юридичної відповідальності.
На підставі вищенаведеного, колегія суддів вважає встановленими обставини того, що спірні господарські операції здійснені позивачем з метою подальшого їх використання в оподатковуваних операціях у межах своєї господарської діяльності, спричинили реальну зміну його майнового стану, а також наявні в матеріалах справи документи бухгалтерського та податкового обліку є достатніми, належними та допустимими доказами для підтвердження реальності здійснення господарських операції з вищезазначеними контрагентами позивача, що відповідно спростовує висновок суду першої інстанції про порушення позивачем вимог податкового законодавства в означеній частині.
Таким чином, доводи апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" знайшли своє підтвердження під час апеляційного перегляду оскаржуваного рішення суду першої інстанції.
Судова колегія, керуючись приписами ч. 2 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України в контексті перевірки дотримання суб'єктом владних повноважень норм матеріального права при проведенні спірної перевірки, вважає необхідним врахувати наступне.
Велика Палата Верховного Суду висловила та послідовно застосовує правову позицію, за змістом якої повноваження органів влади, є законодавчо визначеними, а суд діє згідно з презумпцією «Jura novit curia» («Суд знає закони»). Велика Палата Верховного Суду, зокрема, зазначила, що саме на суд покладено обов'язок надати правову кваліфікацію відносинам сторін виходячи із фактів, установлених під час розгляду справи, та визначити, яка правова норма підлягає застосуванню для вирішення спору (пункти 84, 86 Постанови Великої Палати Верховного Суду від 04.12.2019 у справі № 917/1739/17), а також, що неправильна юридична кваліфікація сторонами спірних правовідносин не звільняє суд від обов'язку застосувати для вирішення спору належні приписи юридичних норм (пункт 144 постанови Великої Палати Верховного Суду від 12.06.2019 у справі № 487/10128/14-ц).
Відповідно до підпункту 14.1.164 пункту 14.1 статті 14 ПК України, план-графік документальних виїзних перевірок це перелік платників податків, що підлягають плановій перевірці контролюючими органами у відповідний період календарного року.
Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 вказала, що підставами для скасування рішень, прийнятих за наслідками перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.
Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок, на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов'язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено, з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.
Отже, станом на момент прийняття наказу від 28.08.2021 № 6779-П, Кабінетом Міністрів України не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:
- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними;
- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб'єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ);
- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення наказу про проведення перевірки позивача - 28.08.2021) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.
Відповідно до пункту 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
Беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 3 лютого 2021 року, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21.
Відтак, Кабінетом Міністрів України, станом на момент видання наказу від 28.08.2021 №6779-П про проведення податковим органом документальної планової виїзної перевірки позивача, результати якої були оформлені актом від 21.10.2021 № 78396/26-15-07-02-03-17/37203896, не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а тому діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Таким чином, колегія суддів висновує, що контролюючий орган не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки, з дотриманням вимог статті 77 ПК України.
Такий висновок суду узгоджується зі сталою правовою позицією Верховного Суду, яка викладена, у постановах від 06 грудня 2023 року у справі №480/6598/22, від 14 грудня 2023 року у справі № 520/20064/21, від 04 січня 2024 року у справі № 440/7730/22.
Отже, колегія суддів констатує, що проведення перевірки в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Згідно з постановою Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18, невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною 2 статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом; податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Усупереч наведеним вимогам відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин і не довів правомірності винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи пунктів 1, 4 частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні рішення неповно з'ясовано обставини, які мають значення для справи, а також неправильно застосовані норми матеріального права, що стали підставою для невірного вирішення справи. У зв'язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" задовольнити, рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 липня 2025 року скасувати, прийняти нове судове рішення про задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" у повному обсязі.
Оскільки при зверненні до суду першої інстанції позивачем сплачено судовий збір 24 810,00 грн та при зверненні до апеляційного суду - 37 215,00 грн, такий судовий збір підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" - задовольнити.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 липня 2025 року - скасувати.
Прийняти нове рішення.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП" - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 25.11.2021 року № 00854280702.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 25.11.2021 року № 00854310702.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАРТ СОЛЮШНЗ ГРУП» судові витрати зі сплати судового збору в сумі 62 025,00 грн (шістдесят дві тисячі двадцять п'ять гривень 00 копійок).
Постанова набирає законної сили з моменту ухвалення та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень статті 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст судового рішення виготовлено 05 листопада 2025 року
Суддя доповідач: В.Ю. Ключкович
Судді: О.О. Беспалов
Т.Р. Вівдиченко