03 листопада 2025 року м. Ужгород№ 260/1431/25
Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:
головуючої судді - Калинич Я.М.,
при секретарі судового засідання - Деяк О.М.,
за участі:
представник позивача - не з'явився,
представник відповідача - Кремер Л.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Закарпатській області), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.12.2024 року №13217/07-16-24-07-03, №13219/07-16-24-07-03.
В обґрунтування позовних вимог, позивач зазначив, що згідно припису ст.102 ПК України, статті 102 ПК України, зокрема пунктом 102.1 визначено строк давності - 1095 календарних днів, а пунктом 102.4 цієї статті передбачено, що у разі якщо грошове зобов'язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного у пункті 102.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв'язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов'язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Таким чином, в разі спливу 1095 денного строку з дня виникнення податкового боргу, такий борг визнається безнадійним та підлягає списанню, у тому числі пеня та штрафні санкції, а відтак з того часу в податкового органу відсутнє право вживати будь-які заходи щодо стягнення такої суми боргу. Враховуючи викладене, винесена контролюючим органом ППР про стягнення податкового боргу в т.ч. пені та штрафу може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України.
Аналогічний висновок щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладений у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 17 квітня 2018 у справі №816/1369/17, від 14.03.2020р. у справі №822/533/17.
Окрім цього вважає, що відсутні підстави для виникнення додаткового блага при здійснення анулювання боргу при курсовій різниці, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту).
Позивач вказує, що банком здійснено анулювання заборгованості поза прощення заборгованості за договором про надання споживчого кредиту №11243784000 від 30.10.2007 за період з 30.10.2007 до 31.10.2018, при визнанні строку таким, що настав за вимогою від 03.08.2015 року, поза межами строків позовної давності, що виключає застосування до вказаних правовідносин пп.«д» 164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України.
Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 10 березня 2025 року відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.
Відповідачем подано відзив на позовну заяву, у якому просить суд відмовити у задоволенні позовних вимог. Заперечуючи проти позову, відповідач вказує на те, що фізична особа - платник податків ОСОБА_1 у позовній заяві приишов до помилкового висновку про те, що відповідач здійснив перевірку в листопаді 2024 року та виніс оскаржувані податкові повідомлення-рішення 17.12.2024 року з порушенням присічного строку в 1095 днів. Враховуючи, що строк давності, передбачений статтею 102 ПКУ, був зупинений з 18 березня 2020 року і відновився з 01 серпня 2023 року, відповідач провів перевірку та встановив заниження податкових зобов'язань, задекларованих ОСОБА_1 в поданій 13.02.2019 року до контролюючого органу податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік, в межах строку давності.
Також зазначає, АТ «УКРСИББАНК», листом від 11.03.2024 року №17-2-03/2712, повідомило, що банк підтверджує «достовірність даних про суму доходу, виплаченого (нарахованого) фізичній особі ОСОБА_1 , що відображені банком у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1 ДФ) за 4 квартал 2018 року за ознакою доходу «126».
Дохід у сумі 1887656,61 грн. було нараховано у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за самостійним рішенням, з врученням боржнику відповідного повідомлення про анулювання боргу, відповідно до вимог абз. «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПКУ та відображенням суми прощеного боргу у податковому розрахунку за формою №1ДФ за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Повідомлення про анулювання боргу ОСОБА_1 під підпис особисто отримав 31.10.2018 року. Фактично анулювання боргу (кредиту) відбулось у сумі 67022,70 доларів США, що у гривневому еквіваленті по курсу НБУ станом на 31.10.2018 року дорівнює 1887656,61 грн. Відповідно до абз.«д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПКУ боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації».
Відповідач стверджує, що кредитор - АТ «УКРСИББАНК» дотримав умови, визначені пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України щодо повідомлення боржника - ОСОБА_1 про анулювання боргу.
Перевіркою встановлено, що фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 у поданій до контролюючого органу податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік (№15443428 від 13.02.2019) суму доходу, отриманого платником податку як додаткове благо, в сумі 1549185,61 грн. не задекларовано.
Податкові зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб з суми доходу, отриманого фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 у 2018 році як додаткове благо (прощеного (анульованого) боргу за кредитом), в сумі 278853,41 грн. (339778,19 грн. - 60924,78 грн.) не визначено, та самостійно до бюджету не сплачено.
Щодо доводів позивача про протиправне нарахування контролюючим органом штрафних санкцій та пені, відповідач повідомляє, що спірними податковими повідомленнями-рішеннями застосовано на підставі п.123.1 ст.123 ПКУ штраф щодо визначених перевіркою податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 2018 рік, тобто до введення в дію карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Пеня, у податкових повідомленнях рішеннях, що оскаржуються, контролюючим органом не нараховувалась.
Представником позивача було подано до суду відповідь на відзив в якому зазначив, що в даному випадку АТ «УКРСИББАНК» в порушення чинної судової практики продовжувало нараховування існуючої заборгованості за кредитним договором, оскільки Банком станом на 29.10.2018 року зафіксовано заборгованість за кредитним договором в розмірі - 165962,31 дол. США що складало 4680556,37 гривень, по курсу НБУ станом на 31.10.2018 року, в позовній заяві Банк зафіксував заборгованість в розмірі 112737,70 дол. США (еквівалентно 2415484,36грн.), а позивач здійснив погашення - 45655,00 дол. США (еквівалентно 1287586,32 грн). Таким чином, кредитором не могло бути здійснено прощення суми заборгованості зазначеної ним в повідомленні про анулювання боргу. Банком здійснено прощення заборгованості за договором про надання споживчого кредиту №11243784000 від 30.10.2007 року за період з 30.10.2007 до 31.10.2018, при визнанні строку таким, що настав за вимогою від 03.08.2015 року, за межами строків позовної давності, що виключає застосування до вказаних правовідносин пп.«д» 164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України.
Представник позивача зазначав, що курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв'язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов'язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Представником позивача було подано до суду додаткові заперечення на відзив, в яких представник посилається на положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо реструктуризації зобов'язань за кредитами в іноземній валюті та адаптації процедур неплатоспроможності фізичних осіб» від 13 квітня 2021 року №1383-IX, яким виключається внесення до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку дохід, отриманий як додаткове благо у вигляді суми прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості, мають зворотну дію у часі, а тому підлягають застосуванню до спірних правовідносин. Також представник позивача зазначає про факт обізнаності відповідача в 4 кварталі 2018 році про анулювання боргу
Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2025 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду.
23 червня 2025 року до суду від представника відповідача надійшли додаткові пояснення у справі.
Ухвалою суду від 26 червня 2025 року було поновлено судовий розгляд справи та витребувано від АТ «УКРСИББАНК» додаткові докази, а саме докази підтвердження вручення повідомлення ОСОБА_1 про анулювання боргу від 31.10.2018р. №23-4/198.
14 липня 2025 року до суду надійшли витребовувані докази від АТ «УКРСИББАНК».
Представником позивача було подано до суду додаткові пояснення. В додаткових поясненнях представник позивача покликається на поширення на спірні правовідносини п.2 ч.1 Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо реструктуризації зобов'язань за кредитами в іноземній валюті та адаптації процедур неплатоспроможності фізичних осіб» від 13 квітня 2021 року №1383-IX, який набрав чинності 23.04.2021 де підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України абзац перший підпункту «д» викладено в такій редакції:
«д) основної суми боргу (кредиту) платника податку (крім суми прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом».
Одночасно, підпункт 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України, яка встановлює перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, доповнено абзацом третім такого змісту:
«основна сума боргу (кредиту) платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності».
Також позивач покликається на поширення на спірні правовідносини Закону України від 24 грудня 2015 року №909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» та дію Закону України від 09 квітня 2015 року №321-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань».
Представник позивача у судове засідання не з'явився, проте таким було подано до суду заяву про розгляд справи без його участі. Просить позовні вимоги задовольнити повністю.
Представник відповідача у судовому засіданні проти позовних вимог заперечила, просила суд відмовити у задоволенні позовних вимог з мотивів, викладених у відзиві на позовну заяву.
Заслухавши думку представника відповідача, розглянувши подані сторонами документи, матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.
Судом встановлено, що 30 жовтня 2007р. між ПАТ «Укрсиббанк» (кредитор) та ОСОБА_1 було укладено Договір про надання споживчого кредиту №11243784000 згідно з яким Банк надав кредит в сумі 150000,00 доларів США 00 центів, що згідно офіційного курсу НБУ на дату отримання кредиту становило - 757500 грн. 00 коп., на умовах визначених договором, з кінцевим терміном повернення 30.10.2028 року.
Згідно п.1.4 Кредитного договору, цільове призначення кредиту - кредит надається для особистих потреб а саме будівництво житлового будинку.
Згідно п.2.1. Кредитного договору, виконання зобов'язань Позичальника за договором забезпечується застава нерухомості житлового будинку, загальною площею 527,6 кв.м., що знаходиться за адресою АДРЕСА_1 та є власністю ОСОБА_1
08.08.2014 року між банком та ОСОБА_1 було укладено додаткову угоду №1, за якою сторони домовилися, що строк сплати процентів з 01 по 25 число (включно) кожного місяця та виклали додаток №1 до договору «графік погашення кредиту» у новій редакції згідно з додатком №1 до цієї додаткової угоди.
Відповідно до нового додатку №1 до кредитного договору - графік погашення кредиту сторони погодили, що погашення кредиту буде відбуватися у період з 30.10.2007 року по 30.10.2028 року ануїтетними платежами у 641,03 доларів США щомісячно що згідно офіційного курсу НБУ становить - 8082,00 грн. та у останній місяць 640,01 долари США.
У зв'язку із настанням фінансової кризи та девальвацією національної валюти, умови кредитного договору виконувались не належним чином.
03.08.2015 року АТ «Укрсиббанк» направив на адресу ОСОБА_1 вимогу №30-11/27516 в якій зазначалось, що станом на 31.07.2015 року за боржником обліковується заборгованість по поверненню кредиту, сплаті процентів за користування кредитом в загальному розмірі - 11493,39 дол. США зокрема: 105768,93 дол США - кредитна заборгованість, в тому числі прострочена заборгованість - 3846,18дол США; 5724,46 дол. США - заборгованість по процентам.
Банк вимагав протягом 31 днів з моменту отримання даної вимоги здійснити погашення простроченої заборгованості за тілом кредиту та нарахованим процентам, а у випадку її непогашення керуючись розділом 6 кредитного договру та прписами ст.1048, 1050 ЦК України, Банк визнав термін повернення кредиту таким, що настав та вимогав достроково повернути всю суму кредиту (строкова, прострочена та пеня) з 32 дня від дати одержання даного листа.
31.08.2015 року Банк звернувся із позовною заявою до Ужгородського міськрайонного суду, у відповідності до якої заявлено позовну вимогу про стягнення з ОСОБА_1 заборгованості в розмірі - 112737,70 дол. США, що за курсом НБУ станом на 27.08.2015 року становило - 2415483,36 грн. заборгованості по кредиту та процентам та 23092,40 грн. пені.
Посеред заявлених вимог, ПАТ «Укрсиббанк» вказував на те що, станом на 27.08.2015 року заборгованість відповідача по поверненню кредитних коштів, сплаті процентів становить 112737,70 доларів США - заборгованості по кредиту та процентам та 23092,40 гривень - пеня за несвоєчасне погашення заборгованості, в тому числі: заборгованість по кредиту строкова - 101281,72 дол. США, заборгованість по кредиту прострочена - 4487,21 дол. США, заборгованість по процентах строкова - 1244,31 дол. США, заборгованість по процентах прострочена - 5724,46 дол. США, пеня за несвоєчасне погашення кредиту в межах строку позовної давності - 10575,30 грн., заборгованість по пені за несвоєчасну сплату процентів - 12517,10 грн.
У зв'язку з порушенням ОСОБА_1 умов Кредитного договору вимогою від 03.08.2015 року за №30-11/27516, яку отримав позичальник особисто, строк повернення кредиту було визнано таким, що настав і Позичальнику було запропоновано виконати свої зобов'язання: сплатити заборгованість по поверненню кредиту в повному обсязі та сплатити проценти протягом 30 днів з моменту отримання вимоги. Після вручення листа вимоги, Позичальник проблемну заборгованість - не сплатив. У зв'язку із зазначеним, на підставі Розділу 6 Банк визнав термін повернення кредиту таким, що настав, а кредит - обов'язковим до повернення.
Рішенням Ужгородського міськрайонного суду Закарпатської області від 20 січня 2017 року по справі №308/11184/15-ц позовні вимоги ПАТ «Укрсиббанк» задоволено, стягнуто ОСОБА_1 на користь ПАТ «Укрсиббанк» заборгованість за договором про надання споживчого кредиту від 30 жовтня 2007 року №11243784000, станом на 27.08.2015 року в розмірі 112737,70 доларів США та пеню за несвоєчасне погашення заборгованості у розмірі 23092,40 гривень, в тому числі: заборгованість по кредиту строкова - 101281,72 дол. США, заборгованість по кредиту прострочена - 4487,21 дол. США, заборгованість по процентах строкова - 1244,31 дол. США, заборгованість по процентах прострочена - 5724,46 дол. США, пеня за несвоєчасне погашення кредиту в межах строку позовної давності - 10575,30 грн., заборгованість по пені за несвоєчасну сплату процентів - 12517,10 грн. Стягнуто 3654,00 грн. судового збору.
Рішення Ужгородського міськрайонного суду Закарпатської області від 20 січня 2017 року по справі №308/11184/15-ц набрало законної сили 12.04.2017 року.
В подальшому 30 жовтня 2018 року ОСОБА_1 здійснив погашення існуючої заборгованості перед Банком на акційних умовах в сумі 45655,00 дол. США, що еквівалентно на дату погашення 1287586,32 грн.
Згідно повідомлення про анулювання боргу від 31.10.2018 року №23-4/198 надісланого на адресу позивача, Банк повідомив, що на підставі укладеного Кредитного договору за Боржником обліковується кредитна заборгованість у сумі 165962,31 доларів США, що складає 4680556,37 гривень, по курсу ПБУ станом на 31.10.2018р.
АТ «Укрсиббанк», як кредитор, з метою виконання вимог пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, повідомляє ОСОБА_1 , як платника податку на доходи фізичних осіб - боржника, що АТ «Укрсиббанк» прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості за Кредитним договором №11243784000 від 30 жовтня 2007р., а саме: суми основного боргу (кредиту) 67022,70 доларів США, що складає 1887656,61 гривень по курсу ПБУ станом на 31.10.2018р.
Також АТ «Укрсиббанк» повідомило що ним, як кредитором прийнято рішення про анулювання заборгованості за Кредитним договором №11243784000 від 30 жовтня 2007р., а саме: суми процентів 53224,61 дол. США, що складає 1499041,18 гривень по курсу НБУ станом на 31.10.2018р.
Банк зазначив, що відповідно до пп.«д» 164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) є доходом, отриманим як додаткове благо, і ОСОБА_1 необхідно самостійно сплатити податок на доходи фізичних осіб з такого доходу та відобразити його у річній податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, а також сплатити військовий збір відповідно до п.16 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
ГУ ДПС у Закарпатській області було проведено позапланову невиїзну перевірку фізичної особи платника податків ОСОБА_1 . Підставою для проведення позапланової невиїзної перевірки слугувала інформація, отримана з Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України про суми виплачених доходів у вигляді додаткового блага за ознакою « 126».
Згідно з актом перевірки від 25.11.2024 року №17232/07-16-24-07-03/2681300130, перевіркою встановлено, що кредитором - АТ «УКРСИББАНК» у ІV кварталі 2018 року нараховано дохід (додаткове благо) фізичній особі - платнику податків ОСОБА_1 у вигляді анулювання (прощення) основної суми боргу за кредитом в сумі 1887656,61 гривень.
Перевіркою встановлено, що фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 у поданій до контролюючого органу податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік (№15443428 від 13.02.2019) суму доходу, отриманого платником податку як додаткове благо, в сумі 1549185,61 грн. не задекларовано. Податкові зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб з суми доходу, отриманого фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 у 2018 році як додаткове благо (прощеного (анульованого) боргу за кредитом), в сумі 278853,41 грн. (339778,19 грн. - 60924,78 грн.) не визначено, та самостійно до бюджету не сплачено. Враховуючи вищевикладене, вказаною перевіркою встановлено порушення фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 :
1) пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.1 п.164.1, пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, в результаті чого перевіркою донараховано 278853,41 грн. податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік з суми доходу, отриманого платником податку як додаткове благо;
2) пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4 п.161 підрозділу 10 розділу ХХ, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, в результаті чого перевіркою донараховано 23237,79 грн. військового збору за 2018 рік з суми доходу, отриманого платником податку як додаткове благо.
ГУ ДПС у Закарпатській області 17.12.2024 року прийняло податкові повідомлення-рішення:
- №13217/07-16-24-07-03, яким на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.1 п.164.1, пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168, п.123.1 ст.123 ПКУ визначено до сплати 278853,41грн податку на доходи фізичних осіб та 27885,34 грн. штрафної санкції;
- №13219/07-16-24-07-03, яким на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4 п.16 прим.1 підрозділу 10 розділу ХХ, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168, п.123.1 ст.123 ПКУ визначено до сплати 23237,79 грн. військового збору та 2323,78 грн. штрафної санкції.
Вважаючи такі податкові повідомлення-рішення протиправними, ОСОБА_1 звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.
Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України.
Відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України №2747-IV від 06.07.2005, у чинній редакції (далі - КАС України), у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Частиною 1 статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'зується повернути кредит та Сплатити проценти.
Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
Відповідно до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
У відповідності до пп.49.18.4 п.49.18 ст.49 Податкового кодексу України, платник податку - позивач, зобов'язаний до 1 травня року, що настає за звітним, подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи до органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку як платник податків (податковою адресою), відобразити в ній вказаний дохід та у відповідності до п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в декларації.
Системно аналізуючи вищенаведені правові норми, суд приходить до висновку, що боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
За приписами пп.«б» пп.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Відповідно до п.167.1 ст.167 ПК України ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри. Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 етапі 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход.
У відповідності до пп.49.18.4 п.49.18 ст.49 Податкового кодексу України, платник податку - позивач, зобов'язаний до 1 травня року, що настає за звітним, подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи до органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку як платник податків (податковою адресою), відобразити в ній вказаний дохід та у відповідності до п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в декларації.
Системно аналізуючи вищенаведені правові норми, суд приходить до висновку, що боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
За приписами пп.«б» пп.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Відповідно до п.167.1 ст.167 ПК України ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри. Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 етапі 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.
З 01.01.2015 Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015, запроваджено військовий збір.
Відповідно до пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 ПК України. Згідно з п.162.1 ПК платниками є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст.163 ПКУ (пп.1.2 п.16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ), зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Ставка збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного п.п.1.2 п.16 прим. 1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ (п.п.1.3 п.16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст.168 ПК України (п.п.1.4 п.16 прим.1 підрозд.10 розд.XX ПК України).
Відповідно до п.п.«в» 168.4.5 п.168.4 ст.168 ПК України фізична особа, відповідальна згідно з вимогами розділу IV ПК України за нарахування та утримання збору, сплачує (перераховує) його до відповідного бюджету, зокрема: в інших випадках - за її податковою адресою.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення став висновок про отримання позивачем у 2018 році доходу у вигляді додаткового блага в розмірі 1887656,61 грн., з якого позивачем не було сплачено, зокрема податок на доходи фізичних осіб.
Матеріалами справи встановлено, що АТ «УКРСИББАНК» 03.08.2015 року надіслав ОСОБА_1 вимогу №30-11/27516 в якій зафіксував заборгованість станом на 31.07.2015 року в розмірі 111493,39 дол. США.
В поданому позові про дострове стягнення заборгованості від 31.08.2015 року Банком зафіксована заборгованість станом на 27.08.2015 року у розмірі - 112737,70 дол. США що згідно офіційного курсу НБУ становило 2415484,36 грн. заборгованість за кредитом та процентами, яка була стягнута згідно з рішенням Ужгородського міськрайонного суду Закарпатської області від 20.01.2017 року по справі №308/11184/15-ц.
Звернення з позовом про дострокове стягнення кредиту незалежно від способу такого стягнення змінює порядок, умови і строк дії кредитного договору. На час звернення з таким позовом вважається, що настав строк виконання договору в повному обсязі.
Після спливу визначеного договором строку кредитування чи у разі пред'явлення до позичальника вимоги згідно з частиною другою статті 1050 ЦК України право кредитодавця нараховувати передбачені договором проценти за кредитом припиняється. Права та інтереси кредитодавця в охоронних правовідносинах забезпечуються частиною другою статті 625 ЦК України, яка регламентує наслідки прострочення виконання грошового зобов'язання.
Така правова позиція викладена у постанові Великої Палати ВС у справі №444/9519/12 від 28.03.2018 року та у постанові Великої Палати Верховного Суду від 04 липня 2018 року у справі №310/11534/13-ц (провадження №14-154цс18).
В даному випадку АТ «УКРСИББАНК», в порушення чинної судової практики, продовжувало нараховування існуючої заборгованості за кредитним договором, оскільки Банком станом на 29.10.2018 року зафіксовано заборгованість за кредитним договором в розмірі - 165962,31 дол. США що складало 4680556,37 гривень, по курсу НБУ станом на 31.10.2018 року, в позовній заяві Банк зафіксував заборгованість в розмірі 112737,70 дол. США (еквівалентно 2415484,36 грн.) станом на 27.08.2015року, а позивач здійснив погашення - 45655,00 дол. США (еквівалентно 1287586,32 грн.) станом на 30.10.2018.
У постанові Великої Палати Верховного Суду від 04 липня 2018 року у справі №310/11534/13-ц зроблено висновок, що звернення з позовом про дострокове стягнення кредиту незалежно від способу такого стягнення змінює порядок, умови і строк дії кредитного договору. На час звернення з таким позовом вважається, що настав строк виконання договору в повному обсязі. Рішення суду про стягнення заборгованості чи звернення стягнення на заставлене майно засвідчує такі зміни.
Таким чином, кредитором не могло бути здійснено прощення суми заборгованості зазначеної ним в повідомленні про анулювання боргу при погашення існуючої заборгованості перед Банком на акційних умова в сумі 45655,00 дол. США, що еквівалентно на дату погашення 1287586,32 грн.
Банком здійснено прощення заборгованості за договором про надання споживчого кредиту №11243784000 від 30.10.2007 за період з 30.10.2007 до 31.10.2018, при визнанні строку таким, що настав за вимогою від 03.08.2015 року, за межами строків позовної давності, що виключає застосування до вказаних правовідносин пп.«д» 164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України.
При вирішенні справи визначальним є встановлення і дослідження обставин щодо складових суми прощеної (анульованої) кредитором боргу, яка може включати в себе як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, комісії та/або штрафні санкції (пеню), а також дотримання порядку повідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості й, відповідно, наявність у позивача обов'язку сплати податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації (аналогічна позиція викладена в постанові ВС КАС від 31 серпня 2018 року по справі №826/3684/17, адміністративне провадження №К/9901/53059/18, ЄДРСРУ №76166775).
Суд контатує, що для нарахування платнику податків податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору на підставі підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України необхідно, щоб анулювання (прощення) кредитором основної суми боргу (кредиту) платника податку відбулось до закінчення строку позовної давності щодо такої заборгованості. Після спливу строку позовної давності така сума заборгованості може належати до бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на підставі підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України. З метою встановлення обставин того, чи закінчився строк позовної давності щодо основної суми боргу (кредиту) на час її анулювання (прощення), необхідно з'ясувати: коли розпочав перебіг строк позовної давності; чи мали місце обставини, що свідчать про зупинення чи переривання перебігу позовної давності. До аналогічного правовго висновку прийшов Верховний Суд у Постанові КАС ВС від 08 квітня 2025 року по справа №280/9920/21 (адміністративне провадження №К/990/2143/24).
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 08 квітня 2025 року у справі №280/9920/21.
У справі, що розглядається, позивач довів суду, що анулювання (прощення) основної суми боргу за Кредитним договором у розмірі 1887656,61 грн. станом на 31.10.2018 року відбулось поза межами строку позовної давності.
Також суд зауважує, що у зв'язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо кредитних зобов'язань».
Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов'язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.
Однією з таких преференцій, встановлених у пункті 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є невіднесення до додаткового блага платника податку і невключення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу прощених (анульованих) кредитором сум курсової різниці та процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами. Курсова різниця обчислюється як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв'язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов'язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, предбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
В силу колізійного принципу пріоритету норми правового акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв'язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов'язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Відповідна правова позиція викладена в постановах ВС від 21.09.2019р. у справі №1940/1610/18 та від 18 січня 2021 року у справі №120/935/19-а.
Із вказаної норми слідує, що курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податків та не підлягає оподаткуванню.
Аналогічний правовий висновок Верховного Суду (щодо пріоритету норм пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України над нормами абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України) викладено у постанові від 15 травня 2018 року у справі №821/1594/17 та Постанові КАС ВС від 11 липня 2024 року по справі №826/12628/18, касаційне провадження №К/9901/27032/19, К/9901/27156/19.
Законом України від 24 грудня 2015 року №909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», який набрав чинності з 01.01.2016, п.165.1 ст.165 Кодексу доповнено п.п.165.1.59, згідно з яким до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума, прощена (анульована) кредитором у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов'язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання єдиного житла (іпотечні кредити).
У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання, кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.
Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума це збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Наведені обставини засвідчують відсутність у даному випадку факту приросту показників мого фінансового та/або майнового стану внаслідок прощення (анулювання) заборгованості за кредитним договором, оскільки погашення такої заборгованості відбулось внаслідок курсової різниці що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), та нарахуванням кредитором суми заборгованості поза межеми позовної давності.
Окрім іншого суду зазначає, що згідно зі ст.3 розділу І Закону №321-VІІІ від 09 квітня 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України вирішено доповнити пунктом 8 наступного змісту:
« 8. Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року».
Таким чином, до додаткового блага платника податку належить основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, до закінчення строку позовної давності, яка перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
При цьому до додаткового блага не належить сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що станом на 01.01.2014 не була погашена, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Отже, при анулюванні (прощенні) суми основного боргу, що виникла після 01.01.2014 і не була погашена після цієї дати, базою оподаткування податком з доходів фізичних осіб є додаткове благо платника податку, до якого належить сума основного боргу платника податку за фінансовим кредитом в іноземній валюті (сума боргу за тілом кредиту), що перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, яка прощена за самостійним рішенням кредитора.
При анулюванні (прощенні) суми основного боргу, що виникла до 01.01.2014 і не була погашена до цієї дати, базою оподаткування податком з доходів фізичних осіб є додаткове благо платника податку, до якого належить сума основного боргу платника податку за фінансовим кредитом в іноземній валюті (сума боргу за тілом кредиту), яка не погашена до 1 січня 2014 року та яка перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, яка прощена за самостійним рішенням кредитора, за мінусом різниці між сумою такого основного боргу в іноземній валюті, що визначається за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014.
Вказана правова позиція суду узгоджується з практикою Верховного Суду, яка викладена в постанові від 30.11.2018 у справі №820/4692/17.
Щодо доводів позивача про дію Закону України від 13 квітня 2021 року №1383-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо реструктуризації зобов'язань за кредитами в іноземній валюті та адаптації процедур неплатоспроможності фізичних осіб», який набрав чинності 23 квітня 2021 року, у підпункті 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України абзац перший підпункту «д» викладено в такій редакції:
«д) основної суми боргу (кредиту) платника податку (крім суми прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом».
Одночасно, підпункт 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України, яка встановлює перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, доповнено абзацом третім такого змісту:
«основна сума боргу (кредиту) платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності».
Таким чином, з 23 квітня 2021 року сума прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку і, відповідно, не є базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.
Так предметом правового регулювання Закону №1383-IX було безпосередньо скасування податкового обов'язку в частині шляхом зміни бази оподаткування.
Згідно зі статтею 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
Позицію щодо незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів висловлював Конституційний Суд України. Так, згідно з висновками щодо тлумачення змісту статті 58 Конституції України, викладеними у рішеннях Конституційного Суду України від 13 травня 1997 року №1-зп, від 09 лютого 1999 року №1-рп/99, від 05 квітня 2001 року №3-рп/2001, від 13 березня 2012 року №6-рп/2012, закони та інші нормативно-правові акти поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності; дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється із втратою ним чинності, тобто до певного юридичного факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце; дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом. Єдиний виняток з даного правила, закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, складають випадки, коли закони та інші нормативно-правові акти пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
У рішенні від 13 травня 1997 року №1-зп у справі №03/29-97 Конституційний Суд України висловив позицію, згідно з якою закріплення принципу незворотності дії нормативно-правового акта у часі на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
У рішенні від 05 квітня 2001 року у справі №3-рп/2001 Конституційний Суд України в пункті 4 мотивувальної частини вказав: «Спір щодо конституційності статті 2 розділу II «Прикінцеві положення» Закону Конституційний Суд України вирішує таким чином. Конституція України закріпила принцип незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів (частина перша статті 58). Це означає, що дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом».
У постанові від 19 березня 2019 року у справі №816/65/18 Верховний Суд зазначав, що відповідальність можлива лише за наявності в законі чи іншому нормативно-правовому акті визначення правопорушення, за яке така юридична відповідальність особи передбачена, і яка може реалізовуватись у формі примусу зі сторони уповноваженого державою органу.
Законом №1383-IX не було ані введено нових видів відповідальності за порушення податкового законодавства, ані збільшено розмір відповідальності за несплату/несвоєчасне нарахування та сплату податку на доходи фізичних осіб та військового збору. Вказаним Законом було змінено лише базу оподаткування указаним податком і збором. Внесення таких змін не можна вважати пом'якшенням чи скасуванням відповідальності особи.
Слід зазначити, що Закон №1383-IX також не містить вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.
Застосовуючи принцип незворотності дії нормативно-правового акта у часі, КАС ВС у Постанові від 08 квітня 2025 року по справі №280/9920/21, адміністративне провадження №К/990/2143/24 досліджуючи аналогічний спір зазанчив, що внесення з 23 квітня 2021 року Законом №1383-IX змін до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України в частині визначення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб не впливає на правомірність / неправомірність прийняття податкових повідомлень-рішень, прийнятих до внесення таких змін за результатами податкової перевірки за 2018 рік.
Судом також встановлено, що згідно з поданою Формою №25ДР за період з жовтня 2018 по грудень 2018 року вбачається, що АТ «УКРСИББАНК» повідомив контролюючий орган в 4 кварталі 2018 році інформацію про анулювання банком 1887656,6 грн. боргу.
Дана обставина підтверджує факт обізнаності відповідача в 4 кварталі 2018 році про анулювання боргу.
Відповідач у відзиві зазначає, що строк давності, передбачений статтею 102 ПКУ, був зупинений з 18 березня 2020 року і відновився з 01 серпня 2023 року.
Згідно з висновком висвітленим у Постанові ВП ВС від 28.09.2022 року по справі №140/1770/19, провадження №11-106апп22 Верховний Суд виснував, що положеннями статті 102 ПК України, визначено строк давності у 1095 днів, який поширюється виключно на:
- право контролюючого органу щодо проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов'язань (пункт 102.1);
- стягнення податкового боргу (пункт 102.4);
- право платника податків на подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування (пункт 102.5);
- право платника податків на оскарження в суді податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу (пункт 56.18 статті 56).
Як вже зазначалося, оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесено 17.12.2024 року.
Згідно припису ст.102 ПК України, статті 102 ПК України, зокрема пунктом 102.1 визначено строк давності - 1095 календарних днів, а пунктом 102.4 цієї статті передбачено, що у разі якщо грошове зобов'язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного у пункті 102.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв'язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов'язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу.
Таким чином, в разі спливу 1095 денного строку з дня виникнення податкового боргу, такий борг визнається безнадійним та підлягає списанню, у тому числі пеня та штрафні санкції, а відтак з того часу в податкового органу відсутнє право вживати будь-які заходи щодо стягнення такої суми боргу.
Оскільки контролюючі органи наділені правом стягнення з платників податків податковий борг та пеню на нього протягом 1095 днів то, для цілей забезпечення принципів справедливості, рівності і балансу у відносинах між платниками і державою, аналогічне право забезпечено і на стягнення пені, а саме протягом 1095 днів.
Враховуючи викладене, винесена контролюючим органом ППР про стягнення податкового боргу в т.ч. пені та штрафу може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України.
Аналогічний висновок щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладений у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 17 квітня 2018 у справі №816/1369/17, від 14.03.2020р. у справі №822/533/17.
Враховуючи що строки давності були зупинені з 12 березня 2020 року згідно з Постановою Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» які були скасовані на всій території України з 1 липня 2023 року.
При цьому з 24.02.2022 року строк давності за статтею 102 ПКУ був зупинений (з дати початку воєнного стану) і залишається зупиненим до моменту офіційного припинення або скасування воєнного стану, строк давності в 1095 днів контролюючим органом не порушено.
Щодо нарахування пені, суд зазначає наступне.
18.03.2020 року набрав чинності Закон від 17.03.2020 року №533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі - Закон від 17.03.2020 року №533-IX).
У зв'язку з набранням чинності Закону від 17.03.2020 року №533-IX (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30.03.2020 року №540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» та Законом України від 13.05.2020 року №591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.».
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-СоV-2» на всій території України з 12 березня 2020 року установлено карантин, який у подальшому неодноразово продовжувався.
Постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 року №651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» відмінено з 24 години 00 хвилин 30.06.2023 року на всій території України карантин.
Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у період з 01.03.2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Крім того, за цей період платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Як видно з матеріалів справи, нарахована пеня органом ДПС яка ним обліковувалася в період дії карантину та заборони застосування штрафних санкцій.
За наведеного правового регулювання та встановлених обставин справи, контролюючий орган протиправно нарахував ОСОБА_1 штрафні санкції в період її списання.
Відповідно до п.2,4 ч.1 ст.4 ПК України Податкове законодавства України ґрунтується на таких принципах:
- рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місце походження капіталу;
- презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускаються неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків так і контролюючого органу.
З урахуванням встановлених фактичних обставин справи та норм чинного законодавства суд дійшов висновку, що відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не довів правомірності податкових повідомлень-рішень, що є підставою для визнання їх протиправними та скасування.
Суд також враховує інші аргументи сторін, зазначені у заявах по суті справи, однак зауважує, що встановлені судом обставини є самостійними та достатніми підставами для прийняття рішення по суті спору.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є обґрунтованими, а вимоги такими, що належать до задоволення.
Під час вирішення питання про розподіл судових витрат, суд враховує таке.
Згідно статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи. Розмір судового збору, порядок його сплати, повернення і звільнення від сплати встановлюються законом. До витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати: на професійну правничу допомогу; сторін та їхніх представників, що пов'язані із прибуттям до суду; пов'язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; пов'язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; пов'язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Відповідно до частини 1 статті 139 вказаного Кодексу при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Зважаючи на те, що позовні вимоги позивача підлягають задоволенню, то судові витрати, які підлягають відшкодуванню, шляхом стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст.ст.5, 9, 19, 77, 139, 243, 245, 246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Закарпатській області (88000, Закарпатська область, м. Ужгород, вул. Волошина, буд. 52, код ЄДРПОУ 44106694) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 17.12.2024 року №13217/07-16-24-07-03 та №13219/07-16-24-07-03.
Стягнути з Головного управління ДПС у Закарпатській області (88000, м. Ужгород, вул. Волошина, буд. 52, код ЄДРПОУ 43143065) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судовий збір у розмірі 3637 (три тисячі шістсот тридцять сім) грн. 79 коп.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
СуддяЯ. М. Калинич