Іменем України
30 жовтня 2025 року
Київ
справа №520/36748/23
адміністративне провадження №К/990/49212/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Хохуляка В.В., Юрченко В.П.,
розглянувши в письмовому провадженні як суд касаційної інстанції справу №520/36748/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року (головуючий суддя - Катунов В. В., судді: Ральченко І. М., Подобайло З. Г.),
У грудні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» (далі - позивач, ТОВ «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0/14590/0416 від 01 червня 2023 року.
Позов (з урахуванням його уточнення та надання додаткових пояснень; том 1 а.с.1-2, 46-56, 147-154) вмотивовано тим, що податкові накладні, за несвоєчасну реєстрацію яких було накладено штраф, були виписані та подані на реєстрацію в період дії карантину. У цей період діяв мораторій, передбачений пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України), який забороняв застосування штрафних санкцій, зокрема й за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних. Крім того, з огляду на введення в Україні воєнного стану та перебування підприємства позивача на території міста Харкова Товариство значним чином було обмежено у реалізації свого обов'язку на своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН). Також позивач зазначав, що у період з 28 січня 2022 року по 02 серпня 2022 року він був віднесений до категорії платників податків, що відповідають критеріям ризиковості. Водночас, в подальшому контролюючий орган добровільно скасував таке рішення. Позивач також вказував на те, що станом на час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення при визначенні розміру штрафних санкцій відповідач повинен був керуватися нормами пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
23 січня 2024 року через підсистему «Електронний суд» від ГУ ДПС надійшла заява про залишення позову без розгляду. Такі вимоги вмотивовано тим, що позивач скористався правом на оскарження спірного податкового повідомлення-рішення в адміністративному порядку. Рішенням від 13 вересня 2023 року № 26987/6/99-00-06-03-01-06 Державна податкова служба України (далі - ДПС України) залишила скаргу Товариства без задоволення. Вказане рішення було отримане позивачем 16 жовтня 2023 року. Відтак, станом на час звернення позивача до суду із позовом сплинув встановлений пунктом 56.19 статті 56 ПК України строк (том 1 а.с.68-83).
Позивач подавав заперечення на подану відповідачем заяву, за змістом яких доводив, що жодних доказів, які б підтверджували факт отримання позивачем рішення ДПС України за результатами розгляду скарги, немає. Скриншот з АІС «Податковий блок» не може бути визнаний таким доказом. Позивач наполягав, що рішення ДПС України від 13 вересня 2023 року № 26987/6/99-00-06-03-01-06 він не отримував, тому відповідно до пункту 56.9 статті 56 ПК України справедливо розраховував, що його скарга була задоволена (том 1 а.с.84-86, 88-92).
Ухвалою від 19 березня 2024 року Харківський окружний адміністративний суд залишив без задоволення клопотання ГУ ДПС про залишення позовної заяви без розгляду (том 1 а.с.97-100).
Суд погодився із позицією позивача, що наявна в АІС «Податковий блок» відмітка про отримання позивачем рішення ДПС України від 13 вересня 2023 року № 26987/6/99-00-06-03-01-06 16 жовтня 2023 року не є тим документом, що підтверджує належне вручення платнику податків документів в порядку, встановленому пунктом 42.2 статті 42 ПК України. Доказів надіслання позивачу вказаного рішення чи особистого його вручення представнику Товариства ГУ ДПС не надало.
В подальшому 12 квітня 2024 року ГУ ДПС через підсистему «Електронний суд» повторно подало заяву про залишення позову без розгляду, яка за своїм змістом була вмотивована тими ж доводами, що і попередня. Поряд з цим до повторно поданої заяви були додана копія конверта про направлення на адресу позивача рішення ДПС України про результати розгляду скарги, який повернувся на адресу ГУ ДПС з відміткою: «за закінченням терміну зберігання» (том 1 а.с.132-146).
Позивач подавав заперечення на заяву про залишення позову без розгляду. Вказував, що на долученому відповідачем конверті зазначено адресу Товариства: 61124, Харківська область, місто Харків, проспект Гагаріна, 127-А, тоді як згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі - ЄДР) місцезнаходженням позивача є: 61080, Харківська область, місто Харків, проспект Гагаріна, 201. Відтак, рішення ДПС України від 13 вересня 2023 року № 26987/6/99-00-06-03-01-06 не було направлено на адресу позивача. Ці обставини унеможливили своєчасне оскарження спірного податкового повідомлення-рішення (том 1 а.с.173-183).
У судовому засіданні, яке відбулося 25 квітня 2024 року, відповідач відкликав подану заяву про залишення позову без розгляду з огляду на те, що поштове відправлення було направлене на неправильну адресу (том 1 а.с.211-213).
У додаткових поясненнях, поданих до суду 20 травня 2024 року, позивач посилався на приписи пункту 56.9 статті 56 ПК України та вказував, що наслідком ненадіслання рішення про результатати розгляду скарги є повне задоволення такої скарги (том 2 а.с.1-7).
14 червня 2024 року ГУ ДПС подало до суду додаткові пояснення, за змістом яких вказувало на неприйнятність зміни позивачем підстав позову після початку розгляду справи по суті (том 2 а.с.10-11).
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 21 серпня 2024 року (суддя Мороко А. С.) позов задовольнив. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення № 0/14590/0416 від 01 червня 2023 року. Здійснив розподіл судових витрат (том 2 а.с.51-55).
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 12 листопада 2024 року апеляційну скаргу ГУ ДПС задовольнив. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2024 року скасував та прийняв нову постанову про відмову в позові (том 2 а.с.182-186).
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
Посадові особи ГУ ДПС провели камеральну перевірку діяльності ТОВ «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» з питань дотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої складено акт № 11725/20-40-18-17-03/43109616 від 01 травня 2023 року (том 2 а.с.37-41).
Перевіркою встановлено порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України, що полягає у несвоєчасній реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН за період: лютий 2022 року, квітень 2022 року, травень 2022, червень 2022 року, липень 2022 року на загальну суму податкових накладних у розмірі 7 767 982,44 грн.
На підставі висновків вказаного акта перевірки ГУ ДПС 01 червня 2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0/14590/0416, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 2 558 443,82 грн (том 1 а.с.4-5).
ТОВ «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» 14 липня 2023 року подало скаргу № 14/07-1 до ДПС України на вказане податкове повідомлення-рішення.
За результатом розгляду вказаної скарги ДПС України прийнято рішення від 13 вересня 2023 року № 26987/6/99-00-06-03-01-06, яким оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга без задоволення (том 1 а.с.79-83).
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що ГУ ДПС не надало належних доказів надсилання в порядку, встановленому пунктом 42.2 статті 42 ПК України, на зареєстровану адресу Товариства рішення ДПС України за результатами розгляду скарги, поданої вказаним платником податків. За таких обставин суд першої інстанції визнав недотриманою податковим органом процедуру, визначену пунктом 56.9 статті 56 ПК України, відтак, скаргу позивача слід вважати задоволеною на користь позивача, що є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Довід відповідача в частині зміни позивачем підстав позову суд першої інстанції відхилив, вказавши, що позивач посилався на недотримання податковим органом пункту 56.9 статті 56 ПК України ще при поданні 19 березня 2024 року заперечення на клопотання про залишення адміністративного позову без розгляду.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про відмову в позові, суд апеляційної інстанції вказав, що у поданій 14 липня 2023 року скарзі представник позивача - адвокат Фадєєв О. П. після найменування контролюючого органу самостійно зазначив адресу ТОВ «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП»: 61124, місто Харків, проспект Гагаріна, 127-А. За правилами пункту 2 розділу VІІ Порядку оформлення і подання скарг платниками податків та іншими особами та їх розгляду контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 жовтня 2015 року № 916 (далі - Порядок № 916), рішення ДПС України за результатами розгляду скарги надсилається на адресу, зазначену платником податків у скарзі, а у разі не зазначення такої адреси - на податкову адресу платника податків. Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції виснував, що ДПС України виконало вимоги податкового законодавства щодо прийняття і направлення рішення за наслідками розгляду скарги у строк, встановлений пунктом 56.9 статті 56 ПК України. Враховуючи те, що суд першої інстанції, задовольняючи позов виходив виключно з обставин порушення податковим органом пункту 56.9 статті 56 ПК України і позивач з таким висновком суду погодився, суд апеляційної інстанції не надавав оцінки правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з інших підстав та відмовив у задоволенні позову.
Не погодившись з постановою апеляційного суду, ТОВ «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року та залишити в силі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2024 року.
Враховуючи доводи уточненої касаційної скарги, скаржник вказує на неправильне застосування судом апеляційної інстанції частини четвертої статті 308 КАС України та неврахування висновків, викладених Верховним Судом у постановах від 08 листопада 2023 року у справі № 140/1322/22, від 08 травня 2024 року у справі № 160/4503/23, від 23 травня 2024 року у справі № 280/6017/21. На переконання скаржника, означеним висновкам суперечить позиція апеляційного суду про можливість прийняття на стадії апеляційного перегляду справи нового доказу, а саме копії скарги від 14 липня 2023 року № 14/07-1, без обґрунтування відповідачем підстав, які перешкодили йому подати цей доказ до суду першої інстанції.
Окрему увагу скаржник звертає на те, що надання означеного вище доказу слугувало єдиною підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового про відмову в позові. При цьому ні суд першої, ні суд апеляційної інстанцій не досліджували питання правильності застосування до позивача штрафних санкцій згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.
Верховний Суд ухвалою від 14 січня 2025 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС просить залишити її без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін як законну та обґрунтовану. Відповідач наголошує на незмістовності доводів позивача про порушення апеляційним судом норм процесуального права при прийнятті доказу на стадії апеляційного перегляду справи. Звертає увагу на те, що позивач змінив підстави позову у цій справі вже після закриття підготовчого провадження, що позбавило відповідача можливості обґрунтувати свою позицію. Зауважує, що ДПС України, яка направляла рішення за результатами розгляду скарги, взагалі не є стороною у справі та є іншою юридичною особою. Водночас, тягар доказування обставини надіслання означеного рішення покладено саме на ГУ ДПС. Просить врахувати висновки, викладені Верховним Судом у постанові від 08 листопада 2023 року у справі № 140/1322/22.
Позивач скористався правом на подання відповіді на відзив, за змістом якої вказує, що питання стосовно порушення податковим органом вимог пункту 56.9 статті 56 ПК України було порушено ще на стадії підготовчого провадження. Решта доводів відповіді на відзив дублює аргументи, наведені у касаційній скарзі.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, відзиву на касаційну скаргу та відповіді на відзив, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Спір між сторонами у цій справі, серед іншого, стосується питання дотримання позивачем строку звернення до суду із позовом, в якому оскаржується податкове повідомлення-рішення, яке попередньо було оскаржене в адміністративному порядку.
За позицією позивача, з якою погодився суд першої інстанції, він не отримував рішення ДПС України, прийнятого за результатами розгляду скарги, поданої в порядку адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення від № 0/14590/0416 від 01 червня 2023 року. За таких обставин та згідно з вимогами пункту 56.9 статті 56 ПК України скаргу слід вважати повністю задоволеною.
Натомість, відповідач наполягає, що ДПС України належним чином направила вказане рішення на адресу, зазначену позивачем у скарзі. На підтвердження своїх доводів відповідач на стадії апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції долучив до матеріалів справи копії скарги від 14 липня 2023 року № 14/07-1, і цей доказ був прийнятий судом.
Отже, колегія суддів встановила, що спір між сторонами в частині, що є предметом касаційного оскарження, серед іншого, стосується прийнятності як доказу у справі копії скарги позивача від 14 липня 2023 року № 14/07-1, поданої до ДПС України, що долучена до справи на стадії апеляційного розгляду справи.
Вирішуючи спірне у цій справі питання, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
За змістом статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом, визначеним цією статтею.
Реалізація права особи на звернення до суду за захистом порушених, на її думку, прав, свобод або законних інтересів здійснюється шляхом подання до суду позовної заяви, яка має відповідати вимогам, що визначені у статті 160 КАС України, у строки, встановлені статтею 122 КАС України.
За правилами частини першої статті 171 КАС України суддя після одержання позовної заяви з'ясовує, чи: 1) подана позовна заява особою, яка має адміністративну процесуальну дієздатність; 2) має представник належні повноваження (якщо позовну заяву подано представником); 3) відповідає позовна заява вимогам, встановленим статтями 160, 161, 172 цього Кодексу; 4) належить позовну заяву розглядати за правилами адміністративного судочинства і чи подано позовну заяву з дотриманням правил підсудності; 5) позов подано у строк, установлений законом (якщо позов подано з пропущенням встановленого законом строку звернення до суду, то чи достатньо підстав для визнання причин пропуску строку звернення до суду поважними); 6) немає інших підстав для залишення позовної заяви без руху, повернення позовної заяви або відмови у відкритті провадження в адміністративній справі, встановлених цим Кодексом.
Статтями 169, 170 КАС України регламентовано випадки, за яких суд повинен залишити позовну заяву без руху, повернути її особі, яка подала таку заяву, чи відмовити у відкритті провадження у справі.
Отже, із змісту наведених норм процесуального закону слідує, що після одержання позовної заяви на стадії вирішення питання про відкриття провадження суддя перевіряє на дотримання вимог законодавства подані до суду документи та встановлює наявність чи відсутність підстав для застосування приписів статей 169, 170, 171 КАС України. Питання дотримання позивачем строків звернення до суду належить до того кола пріоритетних питань, які вирішуються судом безвідносно до доводів сторін в цій частині. Це узгоджується із правилами частини четвертої статті 9 КАС України, яка передбачає, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Таким чином, вирішенню адміністративного спору по суті має обов'язково передувати оцінка наявності підстав для відкриття провадження, зокрема за критерієм додержання строку звернення до суду з позовом.
Частина перша статті 122 КАС України встановлює, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Відповідно до абзацу першого частини другої статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Визначення строку звернення до адміністративного суду в системному зв'язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб'єкта владних повноважень в адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом установленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії в часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв'язку з таким скасуванням. Тобто встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб'єкта владних повноважень.
Питання строків звернення до суду як і з попереднім використанням платником податків досудового порядку вирішення спору, так і без застосування зазначеної процедури було предметом неодноразового розгляду Верховним Судом і станом на сьогодні практика Верховного Суду з цього питання є сформованою і усталеною.
При цьому в кожному випадку темпоральні проміжки, як і момент початку відліку строку, є різними.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 16 липня 2025 року у справі № 500/2276/24 у пункті 17 виснувала, що в адміністративному судочинстві можна виділити такі строки оскарження рішень / дій / бездіяльності суб'єкта владних повноважень:
1) якщо платник податків не оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку - строк звернення до суду становить 6 місяців (частина друга статті 122 КАС України);
2) якщо платник податків оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку, яке не стосується нарахування грошових зобов'язань (наприклад, блокування ПН; присвоєння ризикового статусу тощо), - строк звернення до суду становить 3 місяці (частина четверта статті 122 КАС України);
3) якщо платник податків оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку, яке передбачає нарахування грошових зобов'язань (наприклад, податкове повідомлення-рішення), - строк звернення до суду становить 1 місяць (пункт 56.19 статті 56 ПК України).
Таким чином, строк звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення із використанням процедури досудового вирішення спору становить один місяць і обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
У справі, що розглядається, після відкриття провадження у справі ухвалою суду від 08 січня 2024 року перед судом першої інстанції відповідач у заяві від 23 січня 2024 року порушив питання про пропуск позивачем строку звернення до суду та залишення позову без розгляду, посилаючись на приписи пункту 56.19 статті 56 ПК України та з огляду на використання Товариством досудового порядку вирішення спору. Відповідач аргументував свою позицію тим, що ДПС України належним чином направила на адресу позивача рішення від 13 вересня 2023 року № 26987/6/99-00-06-03-01-06 про результати розгляду скарги.
Правила частини четвертої статті 123 КАС України передбачають, що якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Зважаючи на доводи відповідача та на виконання вимог наведеної вище норми процесуального закону, суд першої інстанції повернувся до вирішення питання дотримання позивачем місячного строку звернення до суду.
В ході розгляду в суді першої інстанції означеного питання позивач наполягав, що ДПС України надіслала рішення за результатами розгляду скарги не на адресу Товариства, зазначену в ЄДР. При цьому позивач одночасно доповнив підстави позову посиланням на необхідність застосування до спірних правовідносин приписів пункту 56.9 статті 56 ПК України, вважаючи, що внаслідок надсилання означеного рішення на неналежну адресу скаргу слід вважати задоволеною.
Колегія суддів зазначає, що строк розгляду контролюючим органом скарги платника податків установлений пунктом 56.8 статті 56 ПК України, відповідно до якого контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків засобами поштового зв'язку (з повідомленням про вручення) чи електронного зв'язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу) або надати йому під розписку.
Пунктом 56.9 цієї статті Кодексу передбачені наслідки за недотримання обов'язку прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом двадцяти календарних днів на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку, визначеного пунктом 56.8 статті 56 ПК України. Так, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово або в електронній формі засобами електронного зв'язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу) повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті. Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків. Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення 20-денного строку, зазначеного в абзаці першому цього пункту.
Отже, юридичним наслідком порушення контролюючим органом встановленого ПК України або продовженого рішенням керівника контролюючого органу (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи) строку розгляду скарги платника податків, тобто не направлення впродовж цих строків платнику податків вмотивованого рішення за результатами розгляду скарги, є визнання скарги такою, що повністю задоволена на користь платника податків з наступного за днем закінчення строків дня. Такий самий правовий наслідок настає в разі, якщо рішення керівника контролюючого органу (або його заступника, або іншої уповноваженої посадової особи) про продовження строків розгляду скарги не було надіслано платнику податків до спливу двадцятиденного строку для розгляду скарги в процедурі адміністративного оскарження.
Такий висновок неодноразово висловлював Верховний Суд (зокрема, але не виключно у постановах від 03 вересня 2020 року у справі № 813/4013/16, від 18 лютого 2020 року у справі № 200/9042/19-а, від 19 вересня 2023 року у справі № 803/1247/15-а).
Таким чином, для застосування наслідків, передбачених пунктом 56.9 статті 56 ПК України, необхідним є достеменне з'ясування обставин того, чи було надіслано платнику податків рішення за результатами розгляду його скарги, поданої в порядку адміністративного оскарження. Разом з тим, питання отримання відповідного рішення також є ключовим задля встановлення початку відліку строку для звернення до суду, яке має передувати вирішенню спору.
Процедура оскарження платниками податків податкових повідомлень-рішень або інших рішень контролюючих органів унормована приписами Порядку № 916.
За правилами пункту 5 розділу ІХ вказаного Порядку рішення за результатами розгляду скарги платника податків приймає керівник контролюючого органу (його заступник або уповноважена особа). Оригінал рішення після зазначення реєстраційного номера вихідної кореспонденції надсилається (надається) платнику податків. Рішення вважається надісланим (наданим) юридичній особі - платнику податків, якщо його вручено посадовій особі або уповноваженій особі такої юридичної особи - платника податків під розписку або надіслано засобами поштового зв'язку (з повідомленням про вручення) чи електронного зв'язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 Податкового кодексу України) на адресу, зазначену у скарзі як адреса, на яку необхідно надіслати рішення за результатами розгляду скарги, а у разі незазначення такої адреси в скарзі - на податкову адресу платника податків.
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків рішення за результатами розгляду скарги через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб, їх відмову прийняти рішення за результатами розгляду скарги, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження, місця проживання) платника податків або з інших причин, рішення за результатами розгляду скарги вважається врученим платнику податків у день, вказаний поштовою службою в повідомленні про вручення, із зазначенням причин невручення (пункт 6 розділу ІХ Порядку № 916).
Отже, за приписами Порядку № 916 особливістю надсилання рішень, прийнятих за результатами розгляду скарги платника податків на податкове повідомлення-рішення, є те, що такі рішення, за загальним правилом, надсилається саме на ту адресу, яку платник податків зазначив у скарзі. Лише у разі відсутності у скарзі відомостей про таку адресу рішення за результатами розгляду скарги надсилається на податкову адресу цього платника податків.
З огляду на наведені висновки, а також враховуючи доводи сторін як щодо застосування наслідків пропуску строку звернення до суду, так і приписів пункту 56.9 статті 56 ПК України, колегія суддів звертає увагу, що у суду першої інстанції відповідно до вимог частини четвертої статті 9 КАС України у контексті вищевикладеного виник обов'язок із з'ясування наступних обставин: чи було надіслано ДПС України на адресу позивача рішення за результатами розгляду скарги; якщо так - на яку адресу було надіслано таке рішення (зазначену ним в скарзі або на податкову адресу платника); якщо податковим органом належним чином було виконано обов'язок із надсилання, суду необхідно було з'ясувати, коли платник податків дізнався чи повинен був дізнатися про існування такого рішення.
Принагідно суд касаційної інстанції звертає увагу, що для застосування приписів пункту 56.9 статті 56 ПК України необхідним є розмежування обставин виконання податковим органом обов'язку із надсилання рішення про результати розгляду скарги та обставин отримання платником податків такого рішення чи настання інших обставин, які свідчать про отримання такого рішення. Для застосування судами наслідків, визначених пунктом 56.9 статті 56 ПК України, необхідним є встановлення факту неприйняття або ненаправлення контролюючим органом у строки, встановлені зазначеною нормою, відповідного рішення взагалі. Обставини ж прийняття такого рішення, але при цьому порушення податковим органом порядку його доведення до відома платника податків, слід розцінювати як такі, що підлягатимуть оцінці при вирішенні питання про поновлення такому платнику податків строків звернення до суду з метою оскарження відповідних податкових повідомлень-рішень по суті виявлених порушень.
Повертаючись до обставин цієї справи, суд касаційної інстанції констатує, що в порушення вимог як пункту 5 частини першої статті 171 КАС України, так і частини четвертої статті 9 КАС України суд першої інстанції і на етапі відкриття провадження у справі, і на етапі розгляду клопотання відповідача про залишення позову без розгляду не вжив усіх належних та достатніх заходів для з'ясування обставин, що мають значення для вирішення питання про дотримання позивачем строку звернення до суду у разі застосування досудового порядку вирішення спору, зокрема, шляхом витребування за власною ініціативою у відповідача копії скарги платника податків від 14 липня 2023 року № 14/07-1. Натомість, суд першої інстанції, не виконавши означених вимог, обмежився лише загальним посиланням на подання позивачем скарги та ненадання відповідачем доказів надсилання рішення про результати розгляду скарги на адресу Товариства, зазначену в ЄДР. За таких умов суд виснував про застосовність приписів пункту 56.9 статті 56 ПК України до спірних правовідносин.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції, апеляційний суд взяв до уваги подану відповідачем після відкриття апеляційного провадження у справі копію скарги Товариства від 14 липня 2023 року № 14/07-1, з якої вбачається, що адресою ТОВ «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» у ній зазначено: 61124, місто Харків, проспект Гагаріна, 127-А. Із врахуванням цього доказу не погоджується скаржник, вказуючи на порушення апеляційним судом вимог частини четвертої статті 308 КАС України.
Межі перегляду судом апеляційної інстанції визначені статтею 308 КАС України. За змістом частин першої, третьої та четвертої цієї статті, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї. Докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об'єктивно не залежали від нього.
Отже, дійсно, зміст означеної норми процесуального закону вказує на те, що при поданні учасником справи доказів, які не були подані до суду першої інстанції, такий учасник справи повинен обґрунтувати, в чому полягає винятковість випадку неподання зазначених доказів до суду першої інстанції у встановлений строк, а також надати відповідні докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об'єктивно не залежали від особи, яка їх подає.
Разом з тим, наявність у апеляційній скарзі доводів сторони щодо недодержання судом першої інстанції вимог процесуального законодавства при вирішенні питання додержання позивачем строків звернення до суду, які підлягали першочерговому вирішенню ще на етапі відкриття провадження у справі незалежно від наявності таких доводів від учасників справи, зумовлювала обов'язок апеляційного суду здійснити перевірку цих аргументів та повноти встановлення обставин в цій частині, зокрема і щодо обставин адміністративного оскарження оспорюваного податкового повідомлення-рішення. В умовах неповного з'ясування цих обставин судом першої інстанції, принцип офіційного з'ясування обставин справи вимагав від апеляційного суду вжиття відповідних активних заходів. Оскільки довід ГУ ДПС про недотримання Товариством строку звернення до суду був серед ключових за змістом поданої апеляційної скарги, врахування апеляційним судом наданої ГУ ДПС копії скарги Товариства від 14 липня 2023 року № 14/07-1 у цьому конкретному випадку не може розглядатися як істотне порушення процесуального закону у розумінні вимог статті 308 КАС України, що тягне скасування судового рішення.
У світлі наведеного колегія суддів зазначає, що висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 08 листопада 2023 року у справі № 140/1322/22, від 08 травня 2024 року у справі № 160/4503/23, від 23 травня 2024 року у справі № 280/6017/21, на які посилався скаржник, не суперечать наведеним вище висновкам, проте, ухвалені за відмінних від цієї справи обставин.
Поряд з наведеним, приймаючи до уваги наданий відповідачем доказ, суд апеляційної інстанції, аналогічно суду першої інстанції, перейшов до вирішення спору по суті, проте не вирішив питання про дотримання позивачем строку звернення до суду та наявність поважних причин для його поновлення (у разі його пропуску) з урахуванням встановлених судом обставин надсилання рішення про результати розгляду скарги на адресу, самостійно зазначену Товариством у цій скарзі. Висновок апеляційного суду про відсутність підстав для застосування наслідків, передбачених пунктом 56.9 статті 56 ПК України, не може автоматично свідчити про пропуск позивачем строку звернення до суду із позовом та відсутність підстав для перегляду оскаржуваного податкового повідомлення-рішення по суті виявлених порушень.
Узагальнюючи наведене, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що в межах спірних у цій справі питань суди попередніх інстанцій не забезпечили повне, всебічне та об'єктивне з'ясування всіх обставин у цій справі, не надали правової оцінки усім суттєвим та вагомим аргументам, що наводилися сторонами протягом судового розгляду. Такі порушення були допущені судами обох інстанцій.
Застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судами на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі.
Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об'єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об'єктивного дослідження обставин, пов'язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв'язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.
За змістом пункту 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.
Відповідно до частини четвертої статті 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Отже, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2024 року та постанова Другого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.
Оскільки справа направляється на новий розгляд, відповідно до частини шостої статті 139 КАС України суд касаційної інстанції не змінює розподіл судових витрат між сторонами.
Керуючись статтями 139, 341, 345, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКІ ЛАНИ ГРУП» задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року скасувати.
Справу направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.
СуддіМ.М. Гімон В.В. Хохуляк В.П. Юрченко