Справа № 320/43452/23 Суддя (судді) першої інстанції: Щавінський В.Р.
21 жовтня 2025 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді Безименної Н.В.
суддів Аліменка В.О. та Кучми А.Ю.
за участю секретаря судового засідання Головченко В.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КЕЙ ФУД" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Позивач звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС у Київській області, в якому просив, визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 17.08.2023 №152500714, №152710714 та №152490714.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року позов задоволено.
Не погодившись з вказаним рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та постановити нове, яким в задоволенні позову відмовлено. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані не підтвердженням реальності господарських операцій позивача з ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ» та ТОВ «КОМПУС ПЛЮС», а також безпідставністю віднесення до витрат операцій з придбання цінних паперів, розрахунок за які було здійснено шляхом видачі векселів, які в бухгалтерському обліку не відображені, та законодавством не передбачено можливість розраховуватись простим векселем за простий вексель.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що ним правомірно відображено в бухгалтерському обліку операції з придбання у ПП «АРМАТЕКО» простих векселів ТОВ «БІГ ФУДЗ», а господарські операції з ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ» та ТОВ «КОМПУС ПЛЮС» є реальними та підтверджені належними доказами.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ТОВ "КЕЙ ФУД" є зареєстрованою юридичною особою, перебуває на обліку у ГУ ДПС України у Київської області з 24.06.2014 та до видів діяльності товариства за КВЕД належить, зокрема, 49.17 Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
За результатами проведення посадовими особами відповідача планової виїзної документальної перевірки ТОВ "КЕЙ ФУД" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2021, ГУ ДРС у Київській області складено акт від 22.02.2022 № 2658/10-36-07-17/39267663 (а.с.22-91 т.1), в якому зафіксовано порушення позивачем:
- пп.14.1.11, 14.1.257 п.14.1 ст.14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 р. ІІІ ПК України, п.5, 7, 21 №15 "Дохід", 11 "Зобов'язання", 16 "Витрати", в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 1 212 932 грн., в тому числі по періодам: ІІІ кв. 2019 року в сумі 4 027 грн., IV кв. 2019 року в сумі 24 828 грн., IV кв. 2020 року в сумі 1 184 078 грн.;
- пп.14.1.11, 14.1.257 п.14.1 ст.14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 р. ІІІ ПК України 02.12.2010р. №2755-VI зі змінами і доповненнями, п.5, 7, 21 №15 "Дохід", 11 "Зобов'язання", 16 "Витрати", в результаті чого встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування всього у сумі 3 120 356 грн., в тому числі по періодам: 9 місяців 2021 року в сумі 3 120 356 грн.;
- п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст.198 та п.201.1, 201.7, 201.10, 201.11 ст.201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, на суму 472 201 грн., в т.ч. за жовтень 2019 року у сумі 24 653 грн., за листопад 2019 року у сумі 6 663 грн., за лютий 2020 року у сумі 20 402 грн., за березень 2020 року у сумі 45 238 грн., за серпень 2020 року у сумі 67 216 грн., за вересень 2020 року у сумі 16 462 грн., за жовтень 2020 року у сумі 95 839 грн., за січень 2021 року у сумі 151 760 грн., за лютий 2021 року у сумі 29 913 грн., за березень 2021 року у сумі 14 055 грн.
Не погодившись з висновками акта перевірки, позивачем було подано заперечення. Листом ГУ ДПС у Київській області вих. № 19840/12/10-36-07-14 від 14 серпня 2023 року висновки акта перевірки залишені без змін, а заперечення - без задоволення (а.с.107-128 т.1).
На підставі вказаного акта перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 17 серпня 2023 року:
- №152500714 форми «Р» (а.с.129-134 т.1), яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем - податок на прибуток приватних підприємств на 1334226,30 грн, в тому числі за податковим зобов'язанням - 1212933,00 грн та за штрафними санкціями - 121293,30 грн;
- №152510714 форми «Р» (а.с.135-139 т.1), яким збільшено суму податкового зобов'язання за платежем - податок на додану вартість на 519421,10 грн, в тому числі за податковим зобов'язанням в сумі 472201,00 грн та за штрафними санкціями - 47220,10 грн;
- №152490714 форми «П» (а.с.140-144 т.1), яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 9 місяців 2021 року на 3120356,00 грн.
Вказані податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем в адміністративному порядку та рішенням ДПС України №32623/6/99-00-06-01-01-06 від 31 жовтня 2023 року, вони були залишені без змін, а скарга - без задоволення (а.с.147-167 т.1).
Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку про реальність господарських операцій позивача з ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ» та ТОВ «КОМПУС ПЛЮС», які повною мірою підтверджуються наданими документами, що дозволяють ідентифікувати господарську операцію та осіб, які брали в ній участь та обставини щодо руху коштів, при цьому позивачем правомірно сформовано витрати по купівлі векселів.
За наслідком перегляду рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.
В силу вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ч.1 ст.67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Підпунктом 9.1.1, 9.1.3 п.9.1 ст.9 ПК України податок на прибуток підприємств та податок на додану вартість віднесено до загальнодержавних податків.
Згідно з пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктами 198.2, 198.3 ст.198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198 ПК України).
Відповідно до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2. статті 200 ПК України).
В силу п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
З акту перевірки позивача та доводів апеляційної скарги вбачається, що висновки контролюючого органу про порушення товариством вимог податкового законодавства ґрунтуються на не підтвердженні господарських операцій між позивачем та ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ» та ТОВ «КОМПУС ПЛЮС», а також безпідставністю віднесення до витрат операцій з придбання цінних паперів, розрахунок за які було здійснено шляхом видачі векселів.
Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (ст.3 ГК України).
Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як вбачається з вищенаведених норм, обов'язковими ознаками господарської діяльності є здійснення її суб'єктами господарювання у сфері суспільного виробництва, яка спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження. Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків.
За таких обставин, аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту господарських операцій.
З матеріалів справи вбачається, що між ТОВ "ЮСТ ПРОМ СТ" (попередня назва ТОВ "ТОРЕДО 2020") та ТОВ "КЕЙ ФУД" укладено договір поставки товару від 11.02.2019 №КФ120220, відповідно до умов якого ТОВ "ТОРЕДО 2020" зобов'язується у встановлений строк (строки) передати у власність Покупцеві (поставити) товари (надалі - товар або товари), а Покупець зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього встановлену грошову суму на умовах визначених цим Договором. Поставка товару здійснюється Постачальником партіями в порядку та строки, визначені цим Договором (а.с.217-220 т.1).
За результатами виконання вказаного договору, ТОВ "ТОРЕДО 2020" виписано видаткові накладні, а саме: № 121 від 12.02.2020; № 137 від 19.02.2020; № 156 від 25.02.2020; № 161 від 27.02.2020; № 175 від 10.03.2020; № 174 від 10.03.2020; № 238 від 19.03.2020; № 341 від 27.04.2020; № 456 від 19.05.2020; № 506 від 10.06.2020; № 509 від 11.06.2020; № 637 від 01.07.2020; № 773 від 09.07.2020; № 846 від 30.07.2020; № 905 від 25.08.2020; № 931 від 03.09.2020; № 933 від 07.09.2020; № 993 від 18.09.2020; № 1028 від 06.10.2020; № 1078 від 26.10.2020; № 1133 від 19.11.2020; 1138 від 23.11.2020; № 1169 від 11.12.2020; № 1191 від 29.12.2020; №67 від 03.02.2021; №92 від 15.02.2021; № 103 від 23.02.2021; № 115 від 09.03.2021; № 119 від 10.03.2021. Номенклатура товару: Toredo Ананаси шматочками, Toredo Кукурудза, Toredo Кукурудза цукрова делікатесна (а.с.223-252 т.1).
За умовами договору поставки товару від 11.02.2019 №КФ120220, відповідальним за поставку товарно-матеріальних цінностей було ТОВ "ТОРЕДО 2020", що було здійснено відповідно до товарно-транспортних накладниз від 06.10.2020 № Р1028; від 26.10.2020 № Р1078; від 23.11.2020 року № Р1138; від 11.12.2020 № Р1169; від 03.02.2020 № Р67; від 15.02.2021 № Р92; від 23.02.2021 № Р103; від 09.03.2021 № Р115; № 121 від 12.02.2020, №Р137 від 13.02.2020, №156 від 25.02.2020, №Р161 від 27.02.2020, №Р174 від 10.03.2020, №Р238 від 19.03.2020, №Р341 від 27.04.2020, № Р506 від 10.06.2020, №Р509 від 11.06.2020, №Р773 від 09.07.2020, №Р846 від 30.07.2020, №Р905 від 25.08.2020, №Р931 від 03.09.2020, №Р933 від 07.09.2020, №Р993 від 18.09.2020, №Р1028 від 06.10.2020 (а.с.253-269 т.1, а.с.1-29 т.2).
Проведення оплати за поставлений товар було здійснено у повному обсязі, що підтверджується платіжними інструкціями від 26.02.2020 на загальну суму 57 600,00 грн.; від 05.03.2020 на загальну суму 57 600,00 грн.; від 10.03.2020 на загальну суму 28 800,00 грн.; від 13.03.2020 на загальну суму 86 400,00 грн.; від 24.03.2020 на загальну суму 10 800,00 грн.; від 25.03.2020 на загальну суму 86 400,00 грн.; від 06.04.2020 на загальну суму 66 240,00 грн.; від 12.05.2020 на загальну суму 201 657,60 грн.; від 02.06.2020 на загальну суму 201 657,60 грн.; від 24.06.2020 на загальну суму 153 590,40 грн.; від 25.06.2020 на загальну суму 100 828,80 грн.; від 14.07.2020 на загальну суму 70 440,12 грн.; від 22.07.2020 на загальну суму 52 761,60 грн.; від 13.08.2020 на загальну суму 51 840,00 грн.; від 08.09.2020 на загальну суму 25 920,00 грн.; від 17.09.2020 на загальну суму 25 920,00 грн.; від 22.09.2020 на загальну суму 223 920,00 грн.; від 02.10.2020 на загальну суму 223 920,00 грн.; від 20.10.2020 на загальну суму 249 840,00 грн.; від 09.11.2020 на загальну суму 51 840,00 грн.; від 03.12.2020 на загальну суму 51 840,00 грн.; від 08.12.2020 на загальну суму 198 000,00 грн.; від 24.12.2020 на загальну суму 51 732,00 грн.; від 13.01.2021 на загальну суму 51 840,00 грн.; від 17.02.2021 на загальну суму 25 920,00 грн.; від 01.03.2021 на загальну суму 51 840,00 грн.; від 09.03.2021 на загальну суму 186 048,00 грн.; від 23.03.2021 на загальну суму 184 060,80 грн.; від 25.03.2021 на загальну суму 174 758,40 грн (а.с.31-58 т.2).
Наявні в матеріалах справи копії первинних документів в повному обсязі підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей від продавця до покупця, рух грошових коштів від покупця до продавця, відсутність будь-яких заборгованостей між сторонами господарських взаємовідносин, що свідчить про реальність господарських операцій, зміну майнового стану сторін договору та наявність підстав для відображення таких операцій в бухгалтерському та податковому обліку.
Також, між ТОВ "КОМПУС ПЛЮС" (попередня назва ТОВ "РЕТЕЙЛ ФРУТС") та ТОВ "КЕЙ ФУД" укладено Договір поставки товару від 29.05.2019 №29/5. Відповідно до умов Договору Постачальник зобов'язується у встановлений строк (строки) передати у власність Покупцеві (поставити) товари (надалі - товар або товари), а Покупець зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього встановлену грошову суму на умовах визначених цим Договором (пункт 1.1 Договору). Поставка товару здійснюється Постачальником партіями в порядку та строки, визначені цим Договором (а.с.188-191 т.1).
За результатами виконання умов вказаного договору, позивачем складено видаткові накладні, а саме:№ 24 від 09.09.2019 року; № 27 від 12.09.2019 року; № 39 від 23.09.2019 року; № 50 від 30.09.2019 року; № 60 від 10.10.2019 року; № 66 від 18.10.2019 року; № 75 від 25.10.2019 року; № 130 від 05.11.2019. Номенклатура товару: Toredo Кукурудза делікатесна (а.с.194-201 т.1).
Транспортування вказаного товару підтверджується товарно-транспортними накладними № Р26 від 09.09.2019 року, Р66 від 18.10.2019 року; № Р27 від 12.09.2019 року. Маршрут: Гореничи вул. Соборна, 250 - Київська обл., м.Боярка, вул. 40-річчя Жовтня буд. 36 (а.с.202-204 т.1).
Оплата за товар здійснювалась шляхом безготівкового розрахунку, що підтверджується платіжними інструкціями від 30.09.2019 на загальну суму 26841,6 грн.; від 03.10.2019 на загальну суму 26841,6 грн.; від 07.10.2019 на загальну суму 26841,6 грн.; від 15.10.2019 на загальну суму 26841,6 грн.; від 23.10.2019 на загальну суму 26841,6 грн.; від 19.11.2019 на загальну суму 26841,6 грн.; від 26.11.2019 на загальну суму 4473,6 грн.; від 26.11.2019 на загальну суму 26841,6 грн.; від 08.01.2020 на загальну суму 17894,4 грн (а.с.207-2014 т.1).
Наведені докази підтверджують факт руху як товарно-матеріальних цінностей, так і грошових коштів між учасниками господарських взаємовідносин, що призвело до зміни майнового стану сторін договору, внаслідок чого такі господарські операції підлягали відображенню в податковому та бухгалтерському обліку позивача.
Вказані господарські операції щодо поставки харчових продуктів за договорами від 29.05.2019 №29/5 та від 11.02.2019 №КФ120220 відповідають видам діяльності позивача за КВЕД та є звичними в його господарській діяльності.
В подальшому придбані позивачем товари були реалізовані ним на користь інших суб'єктів господарювання, що підтверджується наявними в матеріалах справи доказами (первинними документами) і свідчить про факт поставки товару позивачу та використання його у власній господарській діяльності ТОВ "КЕЙ ФУД" при здійсненні операцій купівлі-продажу.
Згідно зі ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, позивачем дотримано вимоги щодо документування та підтвердження здійснених господарських операцій з купівлі-продажу товарів, у відповідності до вимог п.44.1 ст.44 ПК України, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які були надані контролюючому органу. Наведені докази підтверджують реальні зміни у майновому стані сторін та дають підстави вважати, що господарські операції, спрямовані на виконання вказаних правочинів, дійсно відбулися та є економічно виправданими, здійснювалися в межах господарської діяльності позивача, є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджується необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.
Контролюючим органом, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Суд звертає увагу, що про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Зазначена позиція була неодноразово висвітлена Верховним Судом у справах цієї категорії, зокрема у постанові від 18.03.2020 у справі №826/18952/14.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Втім відповідачем не подано жодних належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект або інших відомостей, які можуть бути визначені як підстави та докази укладення угод з метою, що порушує публічний порядок.
Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладений в постанові Верховного Суду від 23.07.2020, який має бути врахований судом при виборі та застосуванні норм права до спірних правовідносин.
Посилання контролюючого органу на можливі порушення вимог податкового законодавства контрагентами позивача в жодному разі не може бути підставою для висновку про нереальність господарських операцій за укладеними з ними договорами.
Жодних належних доказів на підтвердження того, що позивач або його контрагенти не мали адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань матеріали справи не містять, а відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, всупереч ч.2 ст.77 КАС України, зворотного не доведено.
Таким чином, колегія суддів вважає, що позивачем в повному обсязі підтверджено реальність господарських взаємовідносин з контрагентами щодо купівлі-продажу товарів. Матеріали справи підтверджують рух коштів та матеріальних цінностей, зміну майнового стану сторін укладених правочинів, відповідність господарських операцій вимогам законодавства, а тому висновки контролюючого органу про безпідставність формування податкового кредиту і валових витрат по взаємовідносинам з ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ» та ТОВ «КОМПУС ПЛЮС» є безпідставним та таким, що ґрунтується виключно на припущеннях.
Посилання контролюючого органу на окремі помилки в товарно-транспортних накладних та відсутність у них всіх необхідних реквізитів відхиляються судом, оскільки наявність або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Крім того, товарно-транспортні накладні не належать до первинних бухгалтерських документів у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а тому їх не подання до контролюючого органу, чи помилки в їх оформленні, не може вважатись належною підставою для висновків про нереальність господарських операцій.
Посилання відповідача на різницю у підписах директора ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ» Чернишова Ю.Л. в договорі від 29.05.2019 №29/5 та в окремих видаткових накладних відхиляються судом, оскільки з матеріалів справи не вбачається, що співробітники контролюючого органу, які встановили таку обставину, мають відповідні спеціальні знання у сфері почеркознавства, або ініціювали проведення судової почеркознавчої експертизи, висновки якої б могли підтвердити відповідні припущення відповідача.
При цьому, контролюючим органом не встановлювалось обставин щодо можливого надання Чернишовим Ю.Л. довіреності на вчинення від його імені відповідних дій, зокрема щодо підписання первинних документів.
Такі обставини підлягають з'ясуванню під час проведення зустрічної перевірки контрагента позивача ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ», а тому не можуть вважатись встановленими під час проведення документальної планової перевірки ТОВ «КЕЙ ФУД».
Посилання апелянта на необхідність відібрання пояснень щодо підписів директора ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ» Чернишова Ю.Л. у допитаних судом першої інстанції свідків є необґрунтованим, оскільки жодних доказів, що такі особи мають спеціальні знання для підтвердження або спростування виконання підписів у договорі від 29.05.2019 №29/5 та в окремих видаткових накладних саме Чернишовим Ю.Л., відповідачем до суду надано не було.
При цьому, в силу ч.1, 2 ст.77 КАС України під час розгляду даної справи саме на відповідача покладено обов'язок підтвердження належними та допустимими доказами правомірності прийнятих ним рішень, зокрема підтвердження обставин, на яких ґрунтуються висновки суб'єкта владних повноважень, що були покладені в основу спірних рішень та обґрунтувань заперечень на позов.
Щодо правомірності формування позивачем витрат з придбання позивачем у ПП «АРМАТЕКО» простих іменних векселів ТОВ «БІГ ФУДЗ», колегія суддів враховує наступні обставини.
Згідно з п.5 П(С)БО 11 "Зобов'язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 року №20, зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Положеннями п.5 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290, передбачено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318 затверджено П(С)БО 16 "Витрати", відповідно до п.5, 6 яких витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до п.5, 10 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 №559 фінансові інструменти в бухгалтерському обліку поділяються на фінансові активи, фінансові зобов'язання, інструменти власного капіталу і похідні фінансові інструменти.
Фінансовий актив або фінансове зобов'язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.
Пунктом 11 цього ж П(С)БО передбачено, що безумовні права вимоги і зобов'язання визнаються фінансовими активами і фінансовими зобов'язаннями, якщо за умовами контракту підприємство має право на отримання грошових коштів або бере на себе зобов'язання сплатити грошові кошти.
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до ч.1 ст.8 Закону України "Про ринки капіталу та організовані товарні ринки" цінний папір є самостійним об'єктом цивільних прав, визначеним статтею 194 Цивільного кодексу України.
Згідно зі ст.194 ЦК України цінний папір як об'єкт цивільних прав, форма існування якого встановлюється законом, посвідчує грошове або інше майнове право, визначає взаємовідносини емітента цінного папера (особи, яка видала цінний папір) та особи, яка має права на цінний папір, передбачає виконання зобов'язань за таким цінним папером, а також можливість передачі іншим особам прав на цінний папір та прав за цінним папером або обмеження такої можливості у випадках та порядку, передбачених законом.
Пунктом 2 ч.7 ст.8 Закону України "Про ринки капіталу та організовані товарні ринки" передбачено, що боргові цінні папери - це цінні папери, що посвідчують відносини позики і передбачають обов'язок емітента або особи, яка видала неемісійний цінний папір, сплатити у визначений строк кошти, передати товари або надати послуги, а також інші права власника та обов'язки емітента і осіб, які надають забезпечення за облігаціями. До боргових цінних паперів належать, зокрема, векселі.
Згідно зі ст.28 вказаного Закону вексель - це цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю). Векселі можуть бути прості або переказні та існують виключно у паперовій формі. Особливостей видачі та обігу векселів, здійснення операцій з векселями, погашення вексельних зобов'язань та стягнення за векселями визначаються Законом України "Про обіг векселів в Україні".
Особливості обігу векселів в Україні визначає Закон України «Про обіг векселів в Україні», ч.1 ст.4 якого передбачає, що видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги, за виключенням фінансових банківських векселів, векселів Фонду гарантування вкладів фізичних осіб та фінансових казначейських векселів.
Отже, норми спеціального законодавства визначають належність виданого простого векселя до цінних паперів, як фінансового зобов'язання та різновиду фінансового інструмента, що має особливий статус та є окремим об'єктом цивільних прав.
При цьому, наведені положення матеріального права визначають особливості видачі простих векселів, що може бути здійснено лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги.
Як вбачається з матеріалів справи, 27.10.2020 між позивачем (покупець) та ПП "АРМАТЕКО" (продавець), від імені якого діє повірений: ТОВ "ФК "ЕКСПРЕС ІНВЕСТ", укладено договір купівлі-продажу цінних паперів № 20201027/БВ-5, за умовами якого продавець зобов'язується передати у власність покупця, а Покупець - прийняти та оплатити цінні папери (далі - ЦП) на умовах Договору. Відомості про ЦП, що є предметом Договору: вексель простий іменний № АА 2423172, АА 2423173, АА2737554, АА 2737555, АА 2737556. Сума Договору становить: 7 180 307,20 (Сім мільйонів сто вісімдесят тисяч триста сім гри. 20 коп.) грн., без ПДВ. Оплата вартості ЦП провадиться у безготівковій формі шляхом переказу грошових коштів Покупцем на поточний рахунок продавця без участі повіреного до 31 грудня 2020 року. Можливі інші види розрахунків не заборонені чинним законодавством України. У разі наявності будь-якого грошового боргу Покупця перед Продавцем за продані ЦП Покупець має право проводити повні або часткові розрахунки за ЦП із застосуванням векселів (векселя) - шляхом видачі Покупцем Продавцю простих векселів (простого векселя), зі строком платежу за пред'явленням, але не раніше 30.10.2033 року. Видані векселі (вексель) передаються Покупцем Продавцю шляхом оформлення Акту прийому-передачі векселів (векселя), який підписується Сторонами і є невід'ємною частиною Договору. У разі видачі (передачі) векселів (векселя) Покупцем Продавцю відповідно до Договору припиняються грошові зобов'язання щодо платежу за цим Договором в частині, що дорівнює номінальній вартості виданих (переданих) векселів (векселя) та виникають грошові зобов'язання щодо платежів за векселями (векселем). В Акті прийому-передачі векселів (векселя) можуть погоджуватись інші умови щодо проведення розрахунків векселями (векселем) ніж зазначені у цьому Договорі, у такому разі застосовуються домовленості, які зазначені в такому Акті прийому-передачі векселів (векселя). У разі видачі (передачі) Покупцем Продавцю простих векселів (простого векселя) за фактично продані ЦП. Продавець зобов'язується прийняти таки векселі (вексель) від Покупця (а.с.177-178 т.1).
Передачу вищенаведених цінних паперів (векселів) від ПП "АРМАТЕКО" до покупця ТОВ "КЕЙ ФУД" документально оформлено актом прийому-передачі цінних паперів від 28.10.2020 року за Договором купівлі-продажу цінних паперів № 20201027/БВ-5 від 27 жовтня 2020 року (а.с.179 т.1).
Операцію з придбання вказаних векселів позивач відобразив у своїй податковій та бухгалтерській звітності, віднісши до витрат товариства «Інші витрати операційної діяльності» на загальну суму 7180307,20 грн, в результаті чого зменшено об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств.
При цьому, як відображено в акті перевірки та визнається позивачем, відповідно до акту прийому-передачі цінних паперів від 30 жовтня 2020 року позивач передав ПП «АРМАТЕКО» в рахунок оплати заборгованості по договору купівлі-продажу цінних паперів № 20201027/БВ-5 від 27 жовтня 2020 року векселі, які видані ТОВ «КЕЙ ФУД» 30.10.2020 на адресу ПП «АРМАТЕКО» на загальну суму 7180307,20 грн.
З наведеного вбачається, що покриття заборгованості за придбані у ПП «АРМАТЕКО» прості векселі на суму 7180307,20 грн відбулось шляхом видачі позивачем власних простих векселів на аналогічну суму, що прямо суперечить положенням ст.4 Закон України «Про обіг векселів в Україні», яка визначає можливість видачі простих векселів виключно як розрахунок за поставлені товари (виконані роботи, надані послуги).
Колегія суддів зазначає, що в силу наведених вище положень, прості векселі є цінними паперами та мають статус особливого об'єкта цивільних прав і фактично належать до боргових зобов'язань, а не до товарів.
При цьому, норми ст.4 Закон України «Про обіг векселів в Україні» не передбачають можливість здійснення розрахунків за придбання боргових зобов'язань (простих векселів) шляхом видачі нових простих векселів (створення нових боргових зобов'язань).
В даному випадку, при купівлі позивачем простих векселів за договором №20201027/БВ-5 від 27 жовтня 2020 року з боку позивача не відбулось руху грошових коштів та ним не було здійснено розрахунків, які відповідно до чинного законодавства, могли бути віднесені до витрат товариства.
З матеріалів справи вбачається та підтверджено представником позивача в судовому засіданні, що придбання у ПП «АРМАТЕКО» простих векселів ТОВ «БІГ ФУДЗ» було здійснено з метою подальшого продажу їх в повному обсязі ТОВ «БІГ ФУДЗ» на підставі договору купівлі-продажу цінних паперів від 13.11.2020 №БВ-201113-0001 на суму 7180307,20 грн (а.с.180-184 т.1) із подальшим зарахуванням зустрічних однорідних вимог на суму 7180307,20 грн на підставі угоди від 23.11.2020, укладеної між ТОВ «БІГ ФУДЗ» та ТОВ «КЕЙ ФУД» (а.с.186 т.1).
При цьому, на запитання суду, яка ділова мета господарської операції з придбання у ПП «АРМАТЕКО» простих векселів ТОВ «БІГ ФУДЗ» з подальшим продажом таких векселів на адресу ТОВ «БІГ ФУДЗ» і зарахування зустрічних однорідних вимог, та розрахунком за придбані у ПП «АРМАТЕКО» прості векселі шляхом видачі власних простих векселів на аналогічну суму, представник позивача повідомив, що такі операції були здійснені з метою збільшення строку розрахунків за поставлений ТОВ «БІГ ФУДЗ» на адресу ТОВ «КЕЙ ФУД» товар.
Зі змісту акту перевірки позивача та обґрунтувань податкового повідомлення-рішення від 17.08.2023 №152500714 вбачається, що саме здійснення операцій з купівлі-продажу цінних паперів без очевидної ділової мети було поставлено в обґрунтування висновків контролюючого органу про заниження позивачем об'єкта оподаткування податком на прибуток.
Колегія суддів вважає сумнівною ціль такого ланцюгу господарських операцій, до якого додатково було залучено ПП «АРМАТЕКО», коли видача позивачем простих векселів прямо на адресу ТОВ «БІГ ФУДЗ» за поставлений ним товар в повному обсязі відповідало б положенням законодавства і не порушувало б заборони, встановленої у ст.4 Закон України «Про обіг векселів в Україні» і також мало б наслідком відтермінування строків оплати в грошовій формі.
При цьому, позивачем було отримано податкову вигоду у формі зменшення об'єкта оподаткуванням податком на прибуток, шляхом віднесення до витрат операції з придбання у ПП «АРМАТЕКО» простих векселів ТОВ «БІГ ФУДЗ» на суму 7180307,20 грн без фактичного здійснення вказаних витрат, а видача простих векселів на покриття заборгованості за вказаною операцією було здійснено з порушенням встановленої ст.4 Закон України «Про обіг векселів в Україні» заборони.
Натомість, видані ТОВ «КЕЙ ФУД» векселі на загальну суму 7180307,20 грн не обліковано в бухгалтерському обліку підприємства на рахунку 511 «Довгострокові векселі видані», які видано в рахунок оплати цінних паперів (векселів).
З огляду на викладені обставини, колегія суддів доходить висновку про безпідставність формування позивачем витрат «Інші витрати операційної діяльності» за результатами відображення в бухгалтерському обліку господарської операції з придбання простих векселів на підставі договору купівлі-продажу цінних паперів № 20201027/БВ-5 від 27 жовтня 2020 року, а тому в частині заниження податку на прибуток та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за вказаною операцією висновки податкового органу є обґрунтованими, а податкові повідомлення-рішення в цій частині - правомірними.
Як вбачається з наявних в матеріалах справи копій податкових повідомлень-рішень від 17.08.2023 №152500714, №152490714 та розрахунку фінансових санкцій до акта документальної планової виїзної перевірки від 22.02.2022 №2658/10-36-07-17/39267663 вбачається, що за результатами безпідставного віднесення до витрат операцій з придбання простих векселів на суму 7180307,20 грн відповідачем зменшення суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1184078,00 грн, визначено податкове зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 1184078,00 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 118407,80 грн.
Правильність розрахунку вказаних грошових зобов'язань позивачем не заперечується.
З огляду на викладені обставини, з урахуванням наведених норм права, за наслідком перегляду рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів доходить висновку про наявність підстав для скасування спірних рішень в частині визначення грошових зобов'язань за господарськими операціями позивача з ТОВ «ЮСТ ПРОМ СТ» та ТОВ «КОМПУС ПЛЮС», в той же час, по операціям з придбання у ПП «АРМАТЕКО» простих векселів ТОВ «БІГ ФУДЗ» на суму 7180307,20 грн податковий орган дійшов вірного висновку про наявність порушень податкового законодавства, а тому в цій частині спірні податкові повідомлення рішення є правомірними та не підлягають скасуванню.
На підставі вищенаведеного, колегія суддів вважає, що невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи в частині та неправильне застосування норм матеріального права, неправильне тлумачення закону, призвели до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині з ухваленням нової постанови про відмову в задоволенні частини позовних вимог.
Керуючись ст.243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області - задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області форми "Р" №152500714 від 17 серпня 2023 року на суму збільшення податкового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 1302585,80 грн (один мільйон триста дві тисячі п'ятсот вісімдесят п'ять грн 80 коп.), в тому числі за податковим зобов'язанням на суму 1184078,00 грн (один мільйон сто вісімдесят чотири тисячі сімдесят вісім грн 00 коп.) і за штрафними санкціями на суму 118407,80 грн (сто вісімнадцять тисяч чотириста сім грн 80 коп.) та податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області форми "П" №1524900714 від 17 серпня 2023 року в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1184078,00 грн (один мільйон сто вісімдесят чотири тисячі сімдесят вісім грн 00 коп.).
Прийняти в цій частині нову постанову, якою в задоволенні вказаних позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "КЕЙ ФУД" - відмовити.
В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст.329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Текст постанови складено 27 жовтня 2025 року.
Суддя-доповідач Н.В.Безименна
Судді В.О.Аліменко
А.Ю.Кучма