Іменем України
24 вересня 2025 рокум. ДніпроСправа № 826/6560/18
Суддя Луганського окружного адміністративного суду Качанок О.М., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін (у письмовому провадженні) справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АКС БУД» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «АКС БУД» (далі також - позивач, ТОВ «АКС БУД», товариство) з позовною заявою до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.08.2017 № 0005501402.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.04.2018 позовну заяву ТОВ «АКС БУД» залишено без руху та встановлено позивачу строк для усунення її недоліків.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.08.2018 відкрито провадження у справі, вирішено справу розглядати за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.01.2022 здійснено заміну відповідача в справі, а саме, Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві, його правонаступником - Головним управлінням ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ ВП 44116011) (далі також - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві, контролюючий орган).
В обґрунтування позову вказано на безпідставність призначення та проведення позапланової перевірки позивача, що у свою чергу, на думку останнього, призвело до неправомірного прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Щодо висновків акту податкової перевірки, на підставі якого прийняте оскаржуване рішення, зазначено, що ТОВ «АКС БУД» не може нести відповідальність за своїх контрагентів у разі порушення ними податкової дисципліни та норм податкового законодавства, зокрема, через не подання податкової звітності чи несплату податків та зборів, тощо.
У спірному періоді постачальник позивача перебував на обліку в податкових органах, був зареєстрований платником податку на додану вартість, що давало йому право на виписку податкових накладних.
В той же час ТОВ «АКС БУД» зі свого боку вело та веде облік доходів та витрат на підставі первинних документів, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів та формує показники податкової звітності на підставі даних, що підтверджені первинними документами, складеними у відповідності до Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», які надавалися ревізору-інспектору під час проведення перевірки, але до уваги їх безпідставно не прийнято.
Суми податку на додану вартість підприємства згідно податкових накладних включено до податкового кредиту, відображено у реєстрі отриманих податкових накладних за відповідний період, та відповідають даним податкових декларацій, поданих до ДПІ у Дарницькому районі. Податковий кредит формувався на підставі виданих ТОВ «Горсан» податкових накладних, оформлених у відповідності до п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, а тому твердження відповідача про начебто порушення ст. 198 кодексу, на думку позивача, є надуманим.
Щодо реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ «Горсан» позивач зазначає, що між позивачем та ТОВ «Горсан» укладені договори від 03.08.2015 № 01-08И/2015 та № 02-08И/2015 згідно із якими останнє як підрядник будівельних робіт виконав ряд оздоблювальних робіт по утепленню фасадів об'єктів будівництва. За результатами зазначених робіт між сторонами були підписані довідки про вартість виконаних будівельних робіт за формою № КБ-3 та акти приймання виконаних будівельних робіт. За виконані роботи позивачем на банківський рахунок підрядника згідно умов договорів були перераховані грошові кошти.
Вищезазначені господарські договори підряду були укладені в рамках виконання зобов'язань ТОВ «АКС БУД» перед ПАТ «Домобудівельний комбінат № 4» за іншими договорами підряду, що були укладені між ними: № 5-15 від 27.01.2015, № 60-15 від 21.07.2015, № 61-15 від 22.07.2015, та № 45-15 від 26.05.2015. Зазначені договори разом із складеними до них довідками за формами № КБ-3 та актами приймання виконаних будівельних робіт додатково підтверджують реальність господарських операцій між ТОВ «АКС БУД» та ТОВ «Горсан».
Вказані обставини стали підставою для звернення до суду.
Відповідач заперечував проти задоволення позовних вимог, про що 28.08.2018 подав до суду відзив на позовну заяву, просив відмовити у їх задоволенні, вказавши, що ГУ ДФС у м. Києві було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АКС БУД» з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Горсан» за період з 01.08.2015 по 31.08.2015, за результатами якої складено акт від 28.07.2017 № 289/26-15-14-02-05/36825024.
Відповідач вказує на законність проведення зазначеної перевірки.
Перевіркою ТОВ «АКС БУД» з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Горсан» за період з 01.08.2015 по 31.08.2015 встановлені порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 111750 грн, в тому числі за серпень 2015 року у сумі 111750 грн.
Між ТОВ «АКС БУД» та ТОВ «Горсан» були укладені договори підряду, на підтвердження виконання умов яких позивачем до перевірки були податкові накладні, суму ПДВ по яких віднесено до складу податкового кредиту ТОВ «АКС БУД» за відповідний період, а саме від 03.08.2015 № 01-08И/2015, від 03.08.2015 № 02-08И/2015, з ТОВ «Горсан».
ТОВ «АКС БУД» до перевірки надано виписки банку за серпень 2015 року, згідно яких платіжні доручення щодо перерахування на розрахунковий рахунок ТОВ «Горсан» оплати за надані послуги відсутні, таким чином станом на 31.08.2015 кредиторська заборгованість по взаємовідносинам з ТОВ «Горсан» становить 670497,00 грн.
Водночас контролюючим органом було встановлено, що ТОВ «Горсан» має стан платника «8» - до Єдиного державного реєстру внесено запис про відсутність за місцезнаходженням; свідоцтво платника ПДВ анульоване; баланс за 2015 рік - не подано; кількість працюючих на підприємстві у перевіряємому періоді складала 1 особу; останній звіт підприємством подано за липень 2015 року, при тому, що взаємовідносини з ТОВ «АКС БУД» відбувалися у серпні 2015 року.
Згідно Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Горсан» за період взаємовідносин з ТОВ «АКС БУД» та в попередніх періодах реєстрував придбання: кукурудзи, сигарет з фільтром, зерна, металевих виробів, яблук, газу скрапленого, рекламних послуг та інших ТМЦ та послуг широкої номенклатури, при цьому придбання будівельно-монтажних робіт не реєструвалось. На думку відповідача, власними силами, зважаючи на наявні у ТОВ «Горсан» ресурси, вказані роботи виконуватись теж не мали можливості.
Також відповідач зазначає, що згідно вироку Обухівського районного суду Київської області від 11 квітня 2016 року у справі № 372/812/16-к встановлено: « ОСОБА_1 , у квітні 2015 року, у невстановлений досудовим розслідуванням час, перебуваючи біля станції метрополітену «Либідська» у місті Києві, вступив у попередню злочинну змову з невстановленою досудовим розслідуванням особою, з метою придбання та державної перереєстрації, за матеріальну винагороду, суб'єкта підприємницької діяльності - юридичної особи ТОВ «Горсан» на своє ім'я, в органах державної влади, без наміру здійснення статутної господарської діяльності, з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб.
При цьому, ОСОБА_1 та невстановлена досудовим розслідуванням особа, розподілили між собою ролі у спільному злочинному плані. Так ОСОБА_1 , відповідно до розробленого плану, повинен надати свої дані, документи, що посвідчують особу, підписати статутні та інші документи по придбанню фіктивного підприємства - ТОВ «Горсан». В свою чергу, невстановлена досудовим розслідуванням особа, відповідно до відведеної їй злочинної ролі, повинна підготувати необхідні для перереєстрації підприємства в органах державної влади документи та організувати здійснення його державної перереєстрації, забезпечити та надати невстановленим досудовим розслідуванням особам використовувати придбане підприємство, з метою прикриття незаконної діяльності.
У подальшому, ОСОБА_1 , виконуючи відведену йому роль у раніше розробленому злочинному плані, усвідомлюючи протиправний характер своїх дій, запропонованих невстановленою досудовим розслідуванням особою, як майбутнього засновника та власника придбаного фіктивного підприємства, усвідомлюючи, що підприємство придбається з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб, з корисливих спонукань, погодившись на таку пропозицію, надав невстановленій досудовим розслідуванням особі, з метою підготування статутних та реєстраційних документів по придбанню ТОВ «Горсан» копії власного паспорту громадянина України та картки фізичної особи - платника податків.».
Відповідач вважає, що позивачем не доведено наявності обставин та підстав, з якими норми податкового законодавства пов'язують можливість правомірного формування податкових вигод за спірними операціями, що, відповідно, свідчить про відсутність у позивача підстав для їх формування за результатами оформлення вищезгаданих операцій.
На виконання приписів пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» адміністративну справу № 826/6560/18 передано на розгляд до Луганського окружного адміністративного суду, яким прийнято справу до провадження, продовжено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін, а також запропоновано учасникам справи надати суду письмові пояснення та/або заяву у разі зміни фактичних обставин по даній справі, вибуття, необхідності залучення або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, а також в разі врегулювання спору на даний момент.
05.03.2025 від відповідача до суду надійшли додаткові пояснення, в яких зазначено, що перевірка позивача була призначена відповідно до пп. 78.1.4 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України у зв'язку з не наданням пояснень та їх документального підтвердження на письмовий запит контролюючого органу від 31.05.2017 № 14652/10/26-15-14-02-05 по взаємовідносинах із ТОВ «Горсан».
Відповідач додатково вказав, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необгрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.
Щодо взаємовідносин між TOB «АКС БУД» та ТОВ «Горсан» у поясненнях викладено доводи, подібні викладеним у відзиві на позовну заяву.
Пояснень або заяв від позивача до Луганського окружного адміністративного суду не надходило.
Дослідивши матеріали справи, розглянувши справу в межах заявлених вимог і наданих доказів, оцінивши докази відповідно до вимог статей 72-76, 90 Кодексу адміністративного судочинства України, суд встановив такі обставини справи.
Товариство з обмеженою відповідальністю «АКС БУД» (ідентифікаційний код 36825024) відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстроване юридичною особою 22.10.2009, про що в реєстрі внесено запис № 10651020000012704; місцезнаходження: м. Київ, вул. Козацька, буд. 120/4; основний вид діяльності: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.
Головним управлінням ДФС у м. Києві до ТОВ «АКС БУД» направлено запит від 31.05.2017 № 14652/10/26-15-14-02-05 «Про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень)».
На вказаний запит позивачем надано відповідь від 07.07.2017 № 2/0717 та повідомлено, що надати повну відповідь на запит можливо лише маючи належні підстави для висвітлення інформації та її документального підтвердження, відповідно до пп. 73.3 ст. 73 Податкового кодексу України, із зазначенням інформації, яка підтверджує такі підстави для надання запиту, що повинно підтверджуватися вказаними та доданими до запиту належними документами, які визначені законом як припустимі докази та які підтверджують вказані факти.
ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АКС БУД» з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово - господарських взаємовідносин з ТОВ «Горсан» за період з 01.08.2015 по 31.08.2015, за результатами якої складено акт від 28.07.2017 № 289/26-15-14-02-05/36825024.
За твердженнями відповідача, перевірка була призначена відповідно до пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України у зв'язку з не наданням пояснень та їх документального підтвердження на письмовий запит контролюючого органу від 31.05.2017 № 14652/10/26-15-14-02-05 по взаємовідносинах із ТОВ «Горсан».
Перевіркою ТОВ «АКС БУД» з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Горсан» за період з 01.08.2015 по 31.08.2015 встановлені порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну сумму 111750 грн, в тому числі за серпень 2015 року у сумі 111750 грн.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки від 28.07.2017 № 289/26-15-14-02-05/36825024 товариством було подано заперечення.
За результатами розгляду заперечень, висновки акту перевірки від 28.07.2017 № 289/26-15-14-02-05/36825024 залишено без змін, а заперечення без задоволення, про що позивача повідомлено листом від 10.08.2018 № 14905/10/26-15-14-02-05.
На підставі акту перевірки від 28.07.2017 № 289/26-15-14-02-05/36825024 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АКС БУД» з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Горсан» за період з 01.08.2015 по 31.08.2015» ГУ ДФС у м. Києві прийняте податкове повідомлення-рішення від 14.08.2017 № 0005501402, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 139688,00 грн (з яких за податковими зобов'язаннями - 111750,00 грн та за штрафними санкціями - 27938,00 грн).
28.08.2017 товариство звернулось до Державної фіскальної служби України зі скаргою на податкове повідомлення-рішення від 14.08.2017 № 0005501402, яка рішенням Державної фіскальної служби України від 23.10.2017 № 24101/6/99-99-11-10-02-25 залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.
Разом з тим, в акті перевірки зазначено, що копію наказу від 14.07.2017 № 6435 ГУ ДФС у м. Києві вручено 17.07.2017 під підпис директору ТОВ «АКС БУД» Шимчук Миколі Геннадійовичу. З направленнями-на право проведення перевірки ознайомлено 17.07.2017 під підпис директора ТОВ «АКС БУД» Шимчук Миколу Геннадійовича. Вказане не заперечується позивачем.
Позивач, не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням від 14.08.2017 № 0005501402, просить суд визнати його протиправним та скасувати.
Вирішуючи адміністративну справу по суті заявлених вимог, надаючи оцінку обставинам (фактам), якими обґрунтовано вимоги і заперечення учасників справи, суд виходить з такого.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України, в редакції на час виникнення спірних правовідносин) який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Статтею 62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється, зокрема, шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно з пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Підстави для проведення документальної позапланової перевірки передбачені п. 78.1 ст. 78 ПК України.
Пунктом 78.1 ст. 78 ПК України, зокрема, встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту; (пп. 78.1.4).
Відповідно до п. 78.4 ст.78 ПК України, про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Згідно з п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Відповідно до п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п'ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Оформлення посадовими особами контролюючих органів результатів документальних перевірок платників податків-юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів щодо дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, регулюється Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727 (далі - Порядок № 727, в редакції на час виникнення спірних відносин).
Відповідно до пункту 2 Розділу І зазначеного Порядку акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктами 3, 4, 5 розділу II Порядку № 727 акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Щодо посилань позивача на протиправність здійснення податкової перевірки, зважаючи на те, що запит про надання інформації не відповідає вимогам закону, суд зазначає, що відхиляє вказані доводи за необгрунтованістю.
Перевірка позивача була призначена відповідно до пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового Кодексу України у зв'язку з не наданням пояснень та їх документального підтвердження на письмовий запит контролюючого органу від 31.05.2017 року № 14652/10/26-15-14-02-05 по взаємовідносинах із ТОВ «Горсан». Судом в ході надання правовї оцінки вказаним обставинам, порушень норм законодавства не встановлено.
Суд враховує правовий висновок, що міститься у постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 де вказано, що підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Аналізуючи висновки акту перевірки контролюючого органу від 28.07.2017 № 289/26-15-14-02-05/36825024, суд зазначає таке.
Відповідно до ст. 67 Конституції України, кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах встановлених законом. Норми встановлені та закріплені Конституцією України є нормами прямої дії виходячи з того, що відповідно до статті 8 Конституції в Україні встановлено і діє принцип верховенства права.
Згідно з ст. 15 ПК України платниками податків визначаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок зі сплати податків та зборів.
Відповідно до ст. 16 ПК України платники податків зобов'язані сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених вказаним Кодексом та законами з питань митної справи і подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
За визначенням пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.
Згідно з пп. 19-1.1.1 п. 19-1.1 ст. 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
Відповідно до пп. 20.1.4 та пп. 20.1.19 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; стягувати до бюджетів та державних цільових фондів суми грошових зобов'язань та/або податкового боргу у випадках, порядку та розмірі, встановлених цим Кодексом та іншими законами України; стягувати суми недоїмки із сплати єдиного внеску; стягувати суми простроченої заборгованості суб'єктів господарювання перед державою (Автономною Республікою Крим чи територіальною громадою міста) за кредитами (позиками), залученими державою (Автономною Республікою Крим чи територіальною громадою міста) або під державні (місцеві) гарантії, а також за кредитами із бюджету в порядку, визначеному цим Кодексом та іншими законами України.
Відповідно до змісту акту перевірки від 28.07.2017 № 289/26-15-14-02-05/36825024, як уже вказувалось, встановлено порушення ТОВ «АКС БУД» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну сумму 111750 грн, в тому числі за серпень 2015 року у сумі 111750 грн.
Позиція ГУ ДПС у м. Києві зводиться до того, що операції ТОВ «АКС БУД» з ТОВ «Горсан» неможливо підтвердити, оскільки директором, головним бухгалтером та засновником підприємства надано пояснення про непричетність до ведення фінансово-господарської діяльності підприємства, що свідчить про нереальність господарських операцій.
Так, судом встановлено, що між ТОВ «АКС БУД» та ТОВ «Горсан» був укладений договір підряду від 03.08.2015 № 01-08И/2015, за умовами якого ТОВ «АКС БУД» в подальшому «Замовник», в особі директора Шимчука Миколи Геннадійовича, який діє на підставі статуту ТОВ з однієї сторони, та ТОВ «Горсан» в подальшому «Підрядник» в особі директора Пилипенка Євгенія Вікторовича, який діє на підставі статуту ТОВ з другої сторони уклали договір про те, зокрема, що Замовник доручає, а Підрядник зобов'язується власними силами виконати відповідно до умов договору роботи на об'єкті будівництва: ж/будинок № 14, ж/м Троєщина, 20 мрн, в м. Києві, секція № 4, 2-25 поверхи + технічний поверх оздоблювальні роботи; секції № 1, 2, 5 утеплення фасаду за системою «Сканрок» (п. 1.1 договору).
Окрім цього, був укладений договір підряду від 03.08.2015 № 02/08/2015, згідно з яким, ТОВ «АКС БУД» в подальшому «Замовник», в особі директора Шимчука Миколи Геннадійовича, який діє на підставі статуту ТОВ з однієї сторони, та ТОВ «Горсан» в подальшому «Підрядник» в особі директора Пилипенка Євгенія Вікторовича, який діє на підставі Статуту ТОВ з другої сторони уклали договір про те, що Замовник доручає, а Підрядник зобов'язується власними силами виконати відповідно до умов договору роботи на об'єкті будівництва: ж/будинок №1, по вул. Кургузова, 1-а в м. Вишгород, секції № 1, 2, 3, 4, 5 утеплення фасаду за системою «Сканрок».
Позивач стверджує, що за результатами зазначених робіт між сторонами були підписані довідки про вартість виконаних будівельних робіт за формою № КБ-3 та акти приймання виконаних будівельних робіт.
В матеріалах справи наявні довідки про вартість виконаних будівельних робіт за серпень 2015 року за формою № КБ-3, складені 28.08.2015, а також акти № 1-0108И/0815 та № 1-0208И/0815 приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2015 року від 28.08.2015.
Згідно з випискою ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» по рахунку ТОВ «АКС БУД» від 03.09.2015 останнім перераховано 370000,00 грн ТОВ «Горсан» з призначенням платежу «Оплата за виконані роботи згідно Договору № 02-08И/2015 від 03 серпня 2015 р. у т.ч. ПДВ 20% - 61666,67 грн» та 118297,00 грн згідно з рахунком від 10.09.2015 з призначенням платежу «Оплата за виконані роботи згідно Договору № 1-0108И/0815 від 03.09.2015, у т.ч. ПДВ 20% - 19716,17 грн».
Відповідно до листа ТОВ «АКС БУД» від 03.09.2015 № 6, адресованого директору ТОВ «Горсан», ТОВ «АКС БУД» просило призначення в платежі в платіжному дорученні № 820 від 03.09.15 на суму 370000,00 грн читати: Оплата за будівельні роботи згідно дог. № 02-08И/2015 від 03.08.15 в сумі 167649,53 грн та згідно дог. № 01-08И/2015 від 03.08.15 в сумі 202350,47 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 61666,67 грн. Доказів вручення вказаного листа ТОВ «Горсан» позивачем не надається.
Сторонами не заперечується, що на підставі вищезазначених договорів були виписані податкові накладні, зокрема, від 28.08.2015 № 1098 за номенклатурою «будівельно-монтажні роботи згідно умов договору» на загальну суму 502847,47 грн, в т.ч. ПДВ 83807,91 грн, а також податкова накладна від 28.08.2015 № 1099 за такою ж номенклатурою на загальну суму 167649,53 грн, в т.ч. ПДВ 27941,58 грн, суму ПДВ по яких віднесено до складу податкового кредиту ТОВ «АКС БУД» за відповідний період.
Відповідач вказує, що ТОВ «АКС БУД» до перевірки надано виписки банку за серпень 2015 року згідно яких платіжні доручення щодо перерахування на розрахунковий рахунок ТОВ «Горсан» оплати за надані послуги відсутні, таким чином станом на 31.08.2015 кредиторська заборгованість по взаємовідносинам з ТОВ «Горсан» становить 670497,00 грн.
За змістом акту перевірки від 28.07.2017 № 289/26-15-14-02-05/36825024, згідно бази даних ГУ ДФС у м. Києві «Податковий блок» по підприємству ТОВ «Горсан» (код ЄДРПОУ 39791208) встановлено, що ТОВ «Горсан» має стан платника «8» - до Єдиного державного реєстру внесено запис про відсутність за місцезнаходженням; свідоцтво платника ПДВ анульоване; баланс за 2015 рік - не подано; кількість працюючих на підприємстві у перевіряємому періоді складала 1 особу; останній звіт підприємством подано за липень 2015 року, при тому, що взаємовідносини з ТОВ «АКС БУД» відбувалися у серпні 2015 року.
Згідно Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Горсан» за період взаємовідносин з ТОВ «АКС БУД та в попередніх періодах реєстрував придбання: кукурудзи, сигарет з фільтром, зерна, металевих виробів, яблук, газу скрапленого, рекламних послуг та інших ТМЦ та послут широкої номенклатури. при цьому придбання будівельно-монтажних робіт не реєструвалось.
За висновками контролюючого органу, виходячи з вищенаведеного операції з ТОВ «Горсан» неможливо підтвердити, оскільки директором, головним бухгалтером та засновником підприємства надано пояснення про непричетність до ведення фінансово-господарської діяльності підприємства, що свідчить про нереальність господарських операцій.
Таким чином, на думку відповідача, в порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.2. п. 198.3 ст.198, п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 ПК України, ТОВ «АКС БУД» завищено показники, задекларовані в рядку 10.1.1 (колонка Б) податкової декларації з ПДВ «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) з податком на додану вартість на митній території України товарів/послуг та необоротних активів з метою їх використання виключно у межах господарської діяльності платника податку для здійснення операцій, які підлягають оподаткуванню, придбані за основною ставкою та нульовою» на загальну суму суму 111750 грн, в тому числі за серпень 2015 року у сумі 111750 грн.
Надаючи правову оцінку вказаним обставинам, суд зазначає, що відповідно до пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200 ПК України сума податку, яка підлягає сплаті (перерахуванню) до Держбюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного періоду та сумою податкового кредиту такого звітного періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з цим пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені розділом V Податкового кодексу, а при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з цим розділом.
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України, зокрема, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов'язань.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з ПДВ виникають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. При цьому для формування податкового кредиту мають значення податкові накладні та інші первинні документи, які, виходячи з наведеного, видаються на підтвердження реально вчиненої операції.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За вимогами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) відображення господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до пункту 3.2 статті 3 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 1 Закону № 996-XIV визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Статтею 9 Закону № 996-XIV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення.
За змістом цих норм первинні документи, які підтверджують дані податкового обліку платника податків, повинні бути достовірними, тобто відображати дійсний зміст господарських операцій, які впливають на визначення об'єкта оподаткування. В іншому випадку первинні документи, які не відображають реального руху активів між учасниками господарської операції, є недостовірними. Тобто, відображенню у бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію.
З огляду на викладене, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки, акти, звіти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Таким чином, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, яка призводить до руху активів (майна, коштів тощо) платників податків у процесі її здійснення.
Виходячи з системного аналізу наведених нормативно-правових актів, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій та податкового обліку є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Лише на підставі первинних документів формується податкова звітність та визначаються податкові зобов'язання.
Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.
Повертаючись до обставин даної справи в частині формування податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ «Горсан» суд зазначає таке.
Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
В силу приписів пп. «а» п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
В силу приписів пп. «а» п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з п. 198.3 ст. 198 вказаного кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Отже, наявність господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), призначених для використання у власній господарській діяльності платника податків, підтверджених сукупністю документів первинного бухгалтерського обліку, є визначальною умовою для виникнення у платника податку права на формування податкового кредиту та витрат.
Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі за тестом - Положення № 88, у редакції на час виникнення спірних правовідносин), господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Подібного висновку притримується і Верховний Суд у постановах від 31.01.2020 у справі № 820/5816/16, від 20.02.2020 у справі № 802/1255/17-а, від 20.03.2020 у справі № 520/399/19.
Беручи до уваги викладене, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Як уже вказувалось, відповідно до ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
За існуючого нормативного регулювання спірних відносин слід дійти висновку, що податкова звітність формується на підставі первинних бухгалтерських документів, які, крім іншого, мають бути складені за фактично вчиненою операцією, повинні мати всі обов'язкові реквізити, зокрема, містити відомості про господарську операцію, про зміст та обсяг операцій, та бути підписані уповноваженими особами, що у сукупності надає первинному документу юридичної значимості для цілей відображення фактично вчинених операцій у бухгалтерському та податковому обліку.
У той же час, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод виникають за наявності сукупності обставин та підстав, з якими наведені вище норми податкового законодавства пов'язують можливість формування спірних сум податкових вигод та які є передумовою їх формування.
Зокрема, такі правові наслідки наступають у разі: 1) фактичного (реального) здійснення господарських операцій, які є об'єктом оподаткування; 2) документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду (в залежності від характеру певних операцій); 3) придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності; 4) наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності (особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник ПДВ); 5) наявності у покупця податкової накладної, яка відповідає вимогам ст. 201 Податкового кодексу України та підписана уповноваженою особою, 6) наявності ділової мети, розумних економічних причин (відповідно до пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності).
Недоведеність наявності зазначених чинників, з якими наведені вище норми законодавства пов'язують можливість формування платником податків податкових вигод, зокрема, недоведеність фактичного здійснення певних операцій (нездійснення операцій), позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на формування цих податкових вигод, навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних по суті та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/робіт/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників певних операцій.
Відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкових вигод.
При цьому, суд наголошує, що податкові вигоди формуються не лише за фактом поставки (перерахування оплати тощо), але й за відносинами із конкретною особою (платником ПДВ), а відтак, в порядку ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, має бути доведено факт поставки товару/послуги саме від особи, за відносинами з якою сформовані податкові вигоди.
Відтак, в межах цього спору слід, зокрема, встановити факти здійснення (реальність) господарських операцій між позивачем та його контрагентом - ТОВ «Горсан», обставини виконання умов договорів, ділову мету при їх укладанні, встановити спеціальну податкову правосуб'єктність тощо.
Так, як уже вказувалось, позивачем на виконання умов договорів надано довідки про вартість виконаних будівельних робіт за серпень 2015 року за формою № КБ-3, а також акти № 1-0108И/0815 та № 1-0208И/0815 приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2015 року, а також виписки банку про оплату вказаних робіт та були складені податкові накладні.
Поряд з цим суд зауважує, що сам факт наявності у позивача податкових накладних, виписаних від імені постачальника, або інших документів, складених з посиланням на поставку товарів (послуг) не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах.
Зазначена позиція викладена постанові Верховного Суду від 06.06.2018 у справі № П/811/2247/14.
Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду під час касаційного перегляду справи № 820/4033/16 зроблено висновок, що основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Навіть належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не завжди свідчить про безумовну їх відповідність дійсному змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.
Окрім того, Верховним Судом у постанові від 13 липня 2022 року по справі № 640/18540/18 наголошено, що формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, - якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та невідповідність при цьому номенклатури придбаних товарів номенклатурі поставлених товарів згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних; епізодичну або обмежену терміном, на який припадають дати виписування документів на операцію з постачання, фінансову та податкову звітність контрагента, не відображення у цій звітності відповідних податкових зобов'язань, відсутність контрагента за місцезнаходженням. Такі доводи підлягають ретельній перевірці судом з використанням засобів доказування, передбачених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі й інших, не первинних документів, складання яких передбачено законодавством або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.
Верховний Суд неодноразово зазначав про те, що, встановлюючи обов'язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об'єктів оподаткування. Превалювання сутності над формою, як один із принципів бухгалтерського обліку (цей принцип закріплено статтею 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні») відповідає сутності податкового обліку, який, згідно з частиною другою статті 3 цього ж Закону, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов'язкових реквізитів).
Водночас суд зазначає, що під час розгляду справи позивачем не подано доказів щодо перевірки ділової репутації контрагентів, не наведено конкретних обставини укладення та виконання договорів.
Зокрема, у матеріалах справи відсутні докази щодо наявності ділового листування, проведення перемов, ділових зустрічей між позивачем та задекларованим контрагентом у процесі налагодження господарських стосунків та виконання спірних операцій.
Крім того, несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладено відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов'язань та провадження необґрунтованих виплат. У випадку недобросовісності контрагентів покупець несе ризик своєї бездіяльності не лише по виконанню господарсько-правових зобов'язань, але і в рамках податкових правовідносин, та в силу вимог податкового законодавства позбавляється можливості скористатися пільговим порядком обчислення бази оподаткування у зв'язку з відсутністю належним чином оформлених первинних документів.
Платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але не виключно) в постановах від 24 січня 2018 року (справа № 2а-19379/11/2670), від 28 жовтня 2019 року (справа № 280/5058/18), від 26 лютого 2020 року (справа № 826/1308/18), від 06 травня 2020 року (справа № 640/4687/19).
Змістовно досліджуючи та аналізуючи наявні в матеріалах справи докази в їх сукупному взаємозв'язку, аналізуючи спірні господарські операції та їх окремих складових елементів суд бере до уваги також доводи відповідача щодо відсутності реальної можливості у ТОВ «Горсан» здійснювати поставку послуг на користь останнього, в зв'язку з відсутністю у нього достатньої чисельності працівників, основних фондів, а також відсутність доказів залучення до виконання робіт субпідрядних організацій чи третіх (сторонніх) осіб.
Окрім цього, суд враховує доводи контролюючого органу, що згідно Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Горсан» за період, що перевірявся та в попередніх періодах реєстрував придбання: кукурудзи, сигарет з фільтром, зерна, металевих виробів, яблук, газу скрапленого, рекламних послуг та інших товарів та послуг широкої номенклатури, при цьому придбання будівельно-монтажних робіт не реєструвалось.
Разом з тим, суд окремо також вважає за необхідне акцентувати увагу на твердженнях відповідача про наявність вироку стосовно контрагента позивача, а саме посадової особи ТОВ «Горсан».
Так, вироком Обухівського районного суду Київської області від 11.04.2016 по справі № 372/812/16-к (провадження № 1-кп-80/16) (https://reyestr.court.gov.ua/Review/57072796), який набрав законної сили 12.05.2016, засуджено засновника та директора ТОВ «Горсан» за вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205, ч. 2 ст. 205-1 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво).
Зокрема, судом встановлено, що ОСОБА_1 , вступив у попередню злочинну змову з невстановленою досудовим розслідуванням особою, з метою придбання та державної перереєстрації за матеріальну винагороду суб'єкта підприємницької діяльності - юридичної особи Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» на своє ім'я, в органах державної влади, без наміру здійснення статутної господарської діяльності, з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб. ОСОБА_1 , будучи засновником фіктивного підприємства - Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» забезпечив прикриття незаконної діяльності невстановленої досудовим розслідуванням особи щодо здійснення вигаданих прибуткових та видаткових операцій по рахунках підприємства, складанні від імені службових осіб Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» фіктивних первинних документів щодо реалізації товарів, робіт, послуг, складанні та видачі документів податкової звітності. Таким чином, судом встановлено факт фіктивності Товариства з обмеженою відповідальністю «Горсан» та зазначено про відсутність участі ОСОБА_1 у господарській діяльності вказаного суб'єкта господарювання.
Зі змісту вказаного вироку також вбачається, що судом затверджено угоду про визнання винуватості від 03.03.2016, укладену між прокурором Броварської місцевої прокуратури Київської області ОСОБА_2 та ОСОБА_1 у кримінальному провадженні № 32016110130000014, відомості про яке внесені до Єдиного реєстру досудових розслідувань 02.03.2016.
Таким чином, суд вважає, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на віднесення до податкового кредиту сум витрачених на придбання товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг) можуть створювати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів (робіт, послуг), що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.
Статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування даних бухгалтерського обліку, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум до витрат та податкового кредиту є безпідставними.
Подібний висновок міститься у постановах Верховного Суду від 18.11.2021 у справі № 817/608/16, від 27.01.2022 у справі № 640/18407/18, від 24.01.2022 у справі № 620/3138/19, від 08.12.2021 у справі № 805/1872/17-а, від 25.11.2021 у справі № 826/7672/16, від 19.11.2021 у справі № 1840/3422/18, від 26.10.2021 у справі № 2а-19251/11/2670.
Верховний Суд у постанові від 26.10.2021 у справі № 820/3546/18 акцентував увагу на тому, що обов'язковою умовою для визнання документів доказом у адміністративній справі відповідно до вимог статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України є їх достовірність. Якщо документи складені від імені суб'єкта підприємницької діяльності (юридичної особи), створеного з метою фіктивного підприємництва, вони не можуть бути підставою бухгалтерського та/чи податкового обліку, оскільки статус нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Відповідно, вчинені під час здійснення нелегальної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.
У постанові Верховного Суду від 27.01.2022 у справі № 640/18407/18 акцентовано увагу на тому, що факт фіктивності господарської діяльності не може залишитися неврахованим судами.
Таким чином, статус контрагента позивача ТОВ «Горсан» як фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, тому господарські операції цього підприємства з позивачем не може бути легалізована навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
У постанові Верховного Суду від 14.05.2019 у справі № 825/3990/14 викладена правова позиція, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.
Тож, на думку суду, отримані послуги від ТОВ «Горсан» не підлягають включенню до витрат, що беруть участь у формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість.
Як свідчать встановлені судом обставини, сукупність досліджених у ході судового розгляду доказів не дає підстав вважати, що операції між позивачем та його контрагентом були фактично здійснені.
Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.
Суд зазначає, що доведення має випливати із сукупності ознак чи неспростовних презумпцій, достатньо вагомих, чітких і узгоджених між собою, однак позивачем в ході судового розгляду справи не доведено неправомірність дій та рішень відповідача.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
У постанові від 14 лютого 2020 року Верховний Суд зробив висновок, що у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести, що у нього були встановлені законом підстави для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначенні суми податкового зобов'язання.
В той же час, згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні (стаття 90 КАС України).
За встановлених обставин, надаючи правову оцінку аргументам сторін, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, враховуючи їхній зміст та юридичну природу, суд дійшов висновку, що в задоволенні позову слід відмовити.
Щодо судових витрат в цій справі суд зазначає, що за правилами статті 139 КАС України у випадку відмови в задоволенні позову понесені позивачем судові витрати, пов'язані з розглядом цієї справи, покладаються на позивача та відшкодуванню не підлягають.
Відповідачем вимог щодо відшкодування судових витрат, пов'язаних з розглядом цієї справи, не заявлено.
Керуючись статтями 2, 9, 72, 77, 90, 94, 139, 241-246, 250, 255, 262, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «АКС БУД» (ідентифікаційний код 36825024, місцезнаходження: м. Київ, вул. Козацька, буд. 120/4) до Головного управління ДПС у м. Києві (ідентифікаційний код 44116011, місцезнаходження: м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Суддя О.М. Качанок