18 серпня 2025 року м. Рівне №460/13131/24
Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Максимчука О.О., за участю секретаря судового засідання Осташевської І.А. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі: представника позивача Кропивницької У.М., представника відповідача Кулик А.С., представника третьої особи Новогребельського М.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у м. Києві, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
1. Стислий виклад позицій учасників справи.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся через свого уповноваженого представника-адвоката до Рівненського окружного адміністративного суду (далі - суд) з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - відповідач), третя особа яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у м. Києві (далі - третя особа) про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 23.07.2024 №00199420705 про застосування штрафу в сумі 280715,50 грн.
Свій позов позивач обґрунтовує тим, що відповідачем було протиправно винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення (далі - ППР), оскільки на виконання вимог податкового законодавства контролюючому органу було надано всі первинні документи, обов'язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, та які належать або пов'язані з предметом перевірки й підтверджують факт реальності господарських операцій, у тому числі походження товарно-матеріальних цінностей, які знаходились в магазині на початок перевірки, а також додатково були надіслані на адресу ГУ ДПС у місті Києві. Позивач також зазначає, що оспорюване податкове повідомлення-рішення прийняте ГУ ДПС у Волинській області, а не територіальним органом за основним місцем обліку платника податків, тобто ГУ ДПС у Рівненській області, що свідчить про протиправність такого рішення. З огляду на вказане, позивач просить суд задовольнити позовні вимоги в повному обсязі та скасувати прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення.
Відповідач скористався своїм правом на подання відзиву на позовну заяву та подав до суду свій відзив на позов, де заперечуючи проти задоволення позовних вимог зазначає про те, що посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві на підставі пп. 80.2.2 п. 80.2.7, п.80.2. ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі - ПК України), відповідно до наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 13.06.2024 №4140-п «Про проведення фактичної перевірки», направлень на перевірку від 13.06.2024 №13637, №13638, №13639 було проведено фактичну перевірку торгової точки « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої було складено акт фактичної перевірки від 21.06.2024, який зареєстрований в ГУ ДПС у м. Києві 24.06.2024 за №71104/26/15/07/3610509778. Зазначеним актом перевірки встановлено порушення позивачем п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», ч. 4 ст. 24 Кодексу законів про працю України, ст. 44 ПК України. Щодо твердження позивача про те, що оскаржуване ППР прийнято не уповноваженим контролюючим органом відповідач зауважує, що згідно даних Податкового Блоку у графі «Інформація про місце обліку ПП» зазначено, що у ГУ ДПС у Рівненській області позивач перебуватиме на обліку з наступного року, а у ГУ ДПС у Волинській області позивач перебуває на обліку до кінця року, отже на думку відповідача, оскаржуване рішення прийняте уповноваженим органом, а тому просить відмовити у задоволенні позову повністю.
Позивач скористався правом на подання відповіді на відзив відповідача та подав до суду свою відповідь, де позивачем в обґрунтування заперечень на відзив відповідача зазначено, що відповідач не довів наявності конкретної податкової інформації, яка свідчить про порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. З огляду на вказане, вважає позовні вимоги обґрунтованими та просить суд позов задовольнити в повному обсязі.
Третя особа скористалась правом на подання своїх письмових пояснень щодо позовної заяви та в обґрунтування своєї позиції щодо предмету спору зазначає, що посадові особи Головного управління ДПС у м. Києві діяли на підставі направлення на перевірку від 13 червня 2024 року № 13637/26-15-07-05-04, направлення на перевірку від 13 червня 2024 року № 13638/26- 15-07-07-01, направлення на перевірку від 13 червня 2024 року № 13639/26-15-07-07- 01, наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 13 червня 2024 року № 4140- п, де за результатами перевірки було складено акт фактичної перевірки від 31 липня 2024 року № 71104/26/15/07/3610509778. Третя особа також зауважує, що позивачем на момент початку перевірки не було надано до перевірки посадовим особам органу ДПС документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу, чим порушено вимоги пункту 12 статті 3 Закону № 265. Представник третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача вважає позовні вимоги необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню, а відтак просить суд відмовити в задоволенні позовних вимог позивача.
2. Заяви, клопотання учасників справи, інші процесуальні дії у справі.
Позовна заява подана до суду 30.10.2024 у електронній формі із використанням електронного кабінету підсистеми ""Електронний суд" ЄСІТС, надійшла до суду і була зареєстрована в автоматизованій системі діловодства суду 30.10.2024.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 30.10.2024 визначено суддю Гудиму Н.С. головуючим суддею (суддею-доповідачем) з розгляду справи за вказаною позовною заявою.
Ухвалою від 04.11.2024 суд залишив позовну заяву без руху.
Ухвалою від 18.11.2024 суд у складі судді Гудими Н.С. визнав поважними причини пропуску строку звернення до суду та поновив позивачу строк звернення до суду з позовом, прийняв вказану позовну заяву до розгляду і відкрив провадження в адміністративній справі, вирішив розгляд справи здійснювати одноособово суддею за правилами загального позовного провадження, підготовче засідання у справі призначив на 11.12.2024, встановив відповідачу строк подання відзиву на позовну заяву.
Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву та подав 06.12.2024 до суду відзив, у якому відповідач виклав свої заперечення проти позову.
Позивач скористався правом на подання відповіді на відзив відповідача та подав до суду 09.12.2024 свою відповідь на відзив відповідача.
Відповідач 13.12.2024 звернувся до суду з запереченнями на відповідь на відзив.
У визначені судом дату і час судове засідання 11.12.2024 не відбулось, у зв'язку з перебуванням головуючого судді у відпустці.
Ухвалою від 06.12.2024 суд призначив підготовче засідання на 20.12.2024.
У підготовче засідання призначене на 20.12.2024 до суду прибув уповноважений представник відповідача. Представник позивача у підготовче засідання не прибув, подав клопотання про відкладення засідання. Протокольною ухвалою суд у підготовчому засіданні оголосив перерву до 15.01.2025.
У підготовче засідання призначене на 15.01.2025 до суду прибув уповноважений представник відповідача. Представник позивача у підготовче засідання не прибув, подав клопотання про відкладення засідання. Протокольною ухвалою суд у підготовчому засіданні оголосив перерву до 29.01.2025.
У підготовче засідання 29.01.2025 до суду прибули уповноважені представники позивача та відповідача. Ухвалою від 29.01.2025 суд задовольнив клопотання відповідача і залучив до участі у справі в якості третьої особи, що не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у м. Києві та призначив підготовче засідання на 24.02.2025.
У підготовче засідання 24.02.2025 до суду прибули уповноважені представники позивача та відповідача. Протокольною ухвалою суд у підготовчому засіданні оголосив перерву до 05.03.2025.
Розпорядженням керівника апарату суду від 27.02.2025 №223 на підставі пункту 2.3.50 Положення про автоматизовану систему документообігу суду призначено повторний автоматизований розподіл справи №460/13131/24 у зв'язку з відрахування зі штату суду судді Гудими Н.С. (головуючого судді у справі).
Відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 27.02.2025 справу №460/13131/24 передано на розгляд судді Максимчуку О.О.
Ухвалою від 05.03.2025 суд прийняв до провадження адміністративну справу №460/13131/24, вирішив розгляд цієї справи №460/13131/24 продовжити одноособово суддею Максимчуком О.О. за правилами загального позовного провадження зі стадії підготовчого провадження, підготовче засідання у справі призначив на 05.03.2025.
05.03.2025 до суду надійшли письмові пояснення третьої особи, що не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача.
У визначені судом дату і час у підготовче засідання 05.03.2025 сторони не забезпечили явку своїх уповноважених представників. Ухвалою від 05.03.2025 суд відклав підготовче засідання на 24.03.2025.
У підготовче засідання 24.03.2025 до суду прибули уповноважені представники позивача та відповідача, протокольною ухвалою суд у підготовчому засіданні оголосив перерву до 21.04.2025.
У підготовче засідання 21.04.2025 до суду прибули уповноважені представники позивача та відповідача, протокольною ухвалою суд закрив підготовче провадження та призначив розгляд справи по суті на 15.05.2025 у відкритому судовому засіданні.
У визначені судом дату і час у судове засідання 15.05.2025 сторони не забезпечили явку своїх уповноважених представників, а тому ухвалою від 15.05.2025 суд відклав судове засідання на 06.06.2025.
У судове засідання 06.06.2025 до суду прибули уповноважені представники позивача та відповідача, протокольною ухвалою суд у судовому засіданні оголосив перерву до 03.07.2025.
У судове засідання 03.07.2025 до суду прибули уповноважені представники позивача та відповідача, протокольною ухвалою суд у судовому засіданні оголосив перерву до 28.07.2025.
У судове засідання 28.07.2025 до суду прибули уповноважені представники позивача та відповідача, протокольною ухвалою суд у судовому засіданні оголосив перерву до 18.08.2025.
У судовому засіданні 18.08.2025, яке відбулось з участю уповноважених представників позивача, відповідача та третьої особи, суд після завершення дослідження доказів та судових дебатів на підставі статті 227 КАС України перейшов до стадії ухвалення судового рішення та проголосив вступну і резолютивну частину частини цього судового рішення.
3. Встановлені судом обставини справи та зміст спірних правовідносин.
Заслухавши в судових засіданнях уповноважених представників учасників справи, розглянувши наявні у справі матеріали, з'ясувавши доводи та аргументи учасників справи, на яких ґрунтуються їх позовні вимоги і заперечення, дослідивши подані учасниками справи письмові докази, суд встановив такі фактичні обставини справи та відповідні їм правовідносини, що враховані судом при вирішення спору по суті.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (позивач) згідно з даними витягу з ЄДРПОУ зареєстрований в установленому законом порядку 19.03.2024 як фізична особа-підприємець (номер запису 2011160010002003808) та перебуває на спрощеній системі оподаткування 2 групи, а видами економічної діяльності позивача за КВЕД є: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 95.11 Ремонт комп'ютерів і периферійного устаткування; 95.12 Ремонт обладнання зв'язку; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 46.51 Оптова торгівля комп'ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього; 47.41 Роздрібна торгівля комп'ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпечення спеціалізованих магазинах; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах;
Наказом Головного управління ДПС у м. Києві від 13.06.2024 №4140-п «Про проведення фактичних перевірок» призначено проведення фактичних перевірок на підставі п.п. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80, п.69.27 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні Положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами доповненнями, Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зі змінами та доповненнями, Закону України від 21 червня 2012 року № 5007-VI «Про ціни і ціноутворення», зі змінами та доповненнями, також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС. Відповідно до додатку №4 до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 13.06.2024 №4140-п в переліку платників податку для проведення фактичних перевірок міститься магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Київ, Оболонський р-н, проспект Степана Бандери, 23. У вказаному додатку визначено вид перевірки: фактична та тривалість перевірки, яка не повинна перевищувати 10 діб, дата початку перевірки визначена 14.06.2024.
На підставі зазначеного наказу Головним управлінням ДПС у м. Києві видано направлення на перевірку №13639/26-15-07-07-01 від 13.06.2024, №13638/26-15-07-07-01 від 13.06.2024, №13637/26-15-07-07-01 від 13.06.2024 для проведення вказаної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Київ, Оболонський р-н, проспект Степана Бандери, 23.
В період з 14.06.2024 по 21.06.2024 Головним управлінням ДПС у м. Києві було проведено фактичну перевірку господарської одиниці, а саме магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Київ, Оболонський р-н, проспект Степана Бандери, 23, за результатами якої складено акт (довідка) фактичної перевірки за реєстраційним номером №71104/26/15/07/3610509778 від 21.06.2024 (№010180).
Відповідно до висновків вказаного акту (довідки) фактичної перевірки встановлено наступні порушення:
- пункту 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) а саме: встановлено факт порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, які на момент перевірки знаходились у місці їх продажу - виявлено необлікованих товарів на суму 280715,50 гривень (позивачем у визначену дату та час на запит посадових осіб контролюючого органу не надано документів, що підтверджують облік та походження товару на початок проведення перевірки);
- статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України, а саме: суб'єктом господарювання до перевірки не надано документи згідно запиту про надання документів від 14 червня 2024 року;
- частини четвертої, статті 24 Кодексу законів про працю України від 10 грудня 1971 року № 322-VIII (зі змінами і доповненнями), а саме: суб'єктом господарювання допущено до роботи працівників без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до наявного в матеріалах справи акту відмови від підписання та отримання акта фактичної перевірки від 21.06.2024 №5344/26-15-07-07-00-17 вбачається, що ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , які є представниками ФОП ОСОБА_1 на підставі договору про спільну діяльність, відмовились від підписання акту фактичної перевірки та його отримання.
Зазначений акт контролюючого органу про результати перевірки №71104/26/15/07/3610509778 від 21.06.2025 був надісланий контролюючим органом 27.06.2024 засобами поштового зв'язку поштовим відправленням з рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення (том 1, а.с. 161-162) на податкову адресу позивача: АДРЕСА_2 , однак таке поштове відправлення було повернуто відповідачу поштовою службою 02.07.2024 з відміткою «адресат відсутній за вказаною адресою» (том 1, а.с. 161).
Головне управління ДПС у м. Києві направило до ГУ ДПС у Волинській області матеріали зазначеної вище фактичної перевірки, за основним місцем обліку платника податків у відповідності до пп.1.6.3.4 пп.1.6.3 п.1.6 розділу 1 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДПС України від 04.09.2020 року №470 (в редакції наказу ДПС України від 30.09.2021 року №729).
За результатами розгляду матеріалів акту перевірки Головним управлінням ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.07.2024 №00199420705, згідно з яким за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07195 року №265/95-ВР, на підставі ст. 20 Закону №265/95-ВР, пункту 54.3 статті 54 ПК України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 280715,50 грн.
Позивач не погодився з прийнятим податковим повідомленням-рішенням від 23.07.2024 та через свого представника подав 02.09.2024 скаргу на податкове повідомлення-рішення від 23.07.2024 року №00199420705 до Державної податкової служби України.
За результатами розгляду скарги представника позивача від 02.09.2024 на податкове повідомлення-рішення від 23.07.2024 року №00199420705 Державною податковою службою України прийнято рішення від 23.09.2024 №28625/6/99-00-06-03-02-06, яким в задоволенні скарги відмовлено, а податкове повідомлення-рішення від 23.07.2024 року №00199420705 залишено без змін.
Не погоджуючись з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з вказаним позовом до суду, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.07.2024 року №00199420705.
4. Нормативно-правове регулювання спірних правовідносин та висновки суду.
Встановивши наведені вище фактичні обставини справи та відповідні їм спірні правовідносини, суд вважає, що до спірних правовідносин за наведених фактичних обставин справи підлягають застосуванню такі норми права і висновки Верховного суду про їх застосування.
Приписами статті 1 та частини 1 статті 2 Конституції України встановлено, що Україна є суверенною і незалежною, демократичною, соціальною, правовою державою, суверенітет якої поширюється на всю її територію, а норми статті 67 Конституції України передбачають обов'язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (абзаци 1 та 2 пункту 1.1 статті 1 ПК України).
Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України. Відповідно до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Згідно з пунктом 80.4 статті 80 Податкового кодексу України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п. 80.5 вказаної статті).
За приписами пунктів 80.7, 80.9, 80.10 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб (п. 82.3. статті 82 цього Кодексу).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України).
Пунктом 80.10 статті 80 Податкового кодексу України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
У спірних правовідносинах у цій справі фактична перевірка здійснювалася відповідачем з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), про що йдеться в наказі ГУ ДПС у м. Києві від 13.06.2024 №4140-п.
За змістом пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
З наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 13.06.2024 №4140-п «Про проведення фактичних перевірок» судом встановлено, що підставою для перевірки серед іншого зазначено підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України, яким передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.
Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 по справі №420/9909/23, серед іншого, сформував такий висновок: « 59. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним».
На розвиток цієї позиції Верховний Суд у своїй постановах від 19.02.2025 у справі №280/2619/24 виснував, що наявність листа Державної податкової служби України про ймовірні порушення, є достатньою підставою, в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, для призначення та проведення фактичних перевірок.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації, яка свідчить про можливі порушення дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Окрім цього суд зазначає, що саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту п. 80.2 ст. 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 сформувала висновок про те, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Відповідні висновки Великої Палати Верховного Суду в подальшому було відображено у послідовній практиці Верховного Суду, зокрема у постановах від 23.02.2023 у справі № 160/20112/21, від 23.02.2023 у справі № 600/1402/22-а.
Так, в ході розгляду справи судом встановлено, що на підтвердження отримання відповідної інформації про можливі порушення податкового законодавства, відповідач надав доповідну начальника управління фактичних перевірок від 13.06.2024 №1127/26-15-07-07-00-12 (том 1 а.с. 147), згідно якої вбачається, що до Головного управління ДПС у м. Києві надійшло звернення від споживача від 10.06.2024 № б/н (вх. ГУ ДПС у м. Києві від 12.06.2024 № С/832/E3) щодо можливих порушень при проведені розрахунків за товари у торговій мережі під торговою маркою «ЯБКО» та надана інформація, що в магазинах під торговою маркою «ЯБКО», які розташовані на території м. Києва, здійснюється реалізація технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту без видачі фіскальних чеків.
Відповідачем також надано звернення споживача від 10.06.2024, яке зареєстровано у ГУ ДПС у м. Києві 12.06.2024 за №С/832/ЕЗ, яким споживач просить провести перевірку мережі магазинів «Ябко» у м. Києві.
Суд зазначає, що в наказі №4140-п від 13.06.2024 «Про проведення фактичних перевірок» підставою для її проведення є п.п. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80, п.69.27 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні Положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами доповненнями, Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зі змінами та доповненнями, Закону України від 21 червня 2012 року № 5007-VI «Про ціни і ціноутворення», зі змінами та доповненнями, також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС та доповідна записка управління фактичних перевірок від 13.06.2024 №1127/26-15-07-07-00-12, яка ґрунтується на зверненні споживача від 10.06.2024 №б/н (вх. ГУ ДПС у м. Києві від 12.06.2024 №С/832/ЕЗ) (том 1 а.с. 204).
Тобто, зі змісту цього наказу вбачається як правова підстава для призначення перевірки так і фактична підстава з посиланням на наявну інформацію про можливі порушення згідно повідомлення споживача. Отже, вищевказані доводи позивача щодо неправомірності проведення контролюючим органом фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, та судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення фактичної перевірки, що мають наслідком протиправність оскаржуваних ППР.
Щодо ненаправлення позивачу акту перевірки, суд зазначає таке.
Пунктом 42.2 статті 42 ПК України визначено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення (що і було зроблено відповідачем) або особисто вручені платнику податків (його представнику). Така правова позиція викладена у постанові Верховного суду від 22 березня 2024 року у справі № 380/13865/22. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 08 квітня 2021 року у справі № 812/821/17 у якій суд вказав, що у пункті 42.2 статті 42 ПК України закріплено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Верховний Суд неодноразово у своїх постановах звертав увагу на те, що обов'язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків про проведення відповідної перевірки кореспондує обов'язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень. У разі невиконання цього обов'язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв'язку з цим негативних для такого платника наслідків. Така правова позиція, зокрема, але не виключно, викладена у постановах Верховного Суду по справах №420/26492/21 від 15.02.2023 року, №140/30/20 від 20.10.2020 року, №160/6980/20 від 14.07.2022 року, №823/1606/17 від 11.06.2020 року.
Відповідно до наявного в матеріалах справи акту відмови від підписання та отримання акта фактичної перевірки від 21.06.2024 №5344/26-15-07-07-00-17 вбачається, що ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , які є представниками ФОП ОСОБА_1 на підставі договору про спільну діяльність, відмовились від підписання акту фактичної перевірки та його отримання.
Зазначений акт контролюючого органу про результати перевірки №71104/26/15/07/3610509778 від 21.06.2025 був надісланий контролюючим органом 27.06.2024 засобами поштового зв'язку поштовим відправленням з рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення (том 1, а.с. 161-162) на податкову адресу позивача: АДРЕСА_2 , однак таке поштове відправлення було повернуто відповідачу поштовою службою 02.07.2024 з відміткою «адресат відсутній за вказаною адресою» (том 1, а.с. 161).
Оскільки відповідачем виконано вимоги щодо надіслання акта фактичної перевірки за податковою адресою позивача, отже доводи позивача про незаконність дій працівників ДПС, які полягають у ненаданні акта фактичної перевірки, не знаходять свого підтвердження.
Досліджуючи зміст порушень, покладених в основу оспорюваного податкового повідомлення-рішення, суд виходить з наступних міркувань.
В оскаржуваному рішенні від 23.07.2024 №00199420705, винесеному на підставі акта перевірки №71104/26/15/07/3610509778 від 21.06.2024, встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР).
Фактична перевірка згідно вказаного акта проводилась посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Київ, проспект Степана Бандери, буд. 23, яка розпочалась 14.06.2024 о 13:49 год та закінчилась 21.06.2024 о 16:20 год. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) а саме: встановлено факт порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, які на момент перевірки знаходились у місці їх продажу - виявлено необлікованих товарів на суму 280715,50 гривень (позивачем у визначену дату та час на запит посадових осіб контролюючого органу не надано документів, що підтверджують облік та походження товару на початок проведення перевірки).
Контролюючим органом не заперечується той факт, що під час проведення перевірки йому було надано серед іншого: форму обліку товарних запасів, договір комісії, акт приймання-передачі за договором комісії, про що зазначено в п. 4.5. акту.
Судом також встановлено, що позивачем було додатково надіслано 14.06.2024 засобами поштового зв'язку АТ «Укрпошта» Головному управлінню ДПС у м. Києві договір суборенди на 2 арк, договір співпраці на 8 арк., форму ведення обліку товарів на 1 арк та договір комісії на 40 арк, які доставлені контролюючому органу 17.06.2024 (том 1 а.с. 35-37), на виконання запиту ГУ ДПС у м. Києві від 14.06.2024. Факт надання таких документів не заперечується стороною відповідача та третьої особи.
Тобто, на запит податкового органу позивач надав документи, які ним витребовувалися, а частина була пред'явлена за місцем проведення перевірки під час її проведення.
Суд зауважує, що всі вище вказані документи були представлені контролюючому органу до закінчення перевірки, яка зокрема закінчилась 21.06.2024 о 16:20, про що зазначено в п. 3.2 акту фактичної перевірки від 21.06.2024.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
В свою чергу, відповідно до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 березня 2017 року №231, до технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій віднесені, зокрема: смартфони, мобільні телефони та акустичні системи (колонки), мультимедійні колонки.
Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
В свою чергу, факт неведення (відсутність) обліку товарних запасів, а з точки зору наявності підстав для притягнення до відповідальності саме реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку, зокрема правовий зміст суб'єктивної та об'єктивної сторони даного правопорушення повинен бути підтверджений відповідними доказами: первинними документами (касові та товарні чеки; видаткові та товаро-транспортні накладні; рахунки з відмітками про отримання оплати по таких рахунках тощо), які засвідчують факт безпосередньої реалізації товарів, відносно яких суб'єктом господарювання не здійснювався облік, в тому числі відсутні документи на його придбання (походження).
Суд зазначає, що правила ведення обліку товарних запасів, які поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, які відповідно до Закону зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого ФОП визначає Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033 (далі - Порядок №496).
Згідно з пунктом 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях: документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб'єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов'язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
Згідно з пунктами 1 та 2 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації. Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім'я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об'єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів (п. 4 розділу ІІ Порядку № 496).
Відповідно до пункту 9 розділу ІІ Порядку № 496, заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об'єктах) відсутні: 1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; 2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; 3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Судом встановлено, що відповідно до договору комісії №КД-01-06-24-ПО від 01.06.2024, укладеного між ФОП ОСОБА_4 (комітент) та ФОП ОСОБА_1 (комісіонер) визначено умови такого договору, зокрема комісіонер зобов'язується за дорученням комітента, від свого імені за плату укладати за рахунок комітента договори щодо продажу товарів, передбачених договором. Відповідно до пункту 1.2 договору, конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту продукції, а також інші умови та вказівки комітента наведено у актах приймання-передачі товарів до цього договору. Пунктом 1.3 договору передбачено, що виступаючи від свого імені, комісіонер самостійно укладає договір купівлі-продажу з третьою особою.
Суд також встановив, що протягом часу проведення фактичної перевірки, контролюючому органу було надано форму ведення обліку товарних запасів за місцем продажу за адресою: АДРЕСА_1 , до якої внесено відомості про надходження товару 01.06.2024 відповідно до акту приймання-передачі товарів до договору комісії №КД-01-06-24-ПО від 01.06.2024 від ФОП ОСОБА_4 на суму 2511811,00 грн.
Позивачем також направлено на адресу контролюючого органу договір комісії №МА-2904-24-ПО від 29.04.2024 та форму ведення обліку товарних запасів за місцем продажу за адресою: АДРЕСА_1 , до якої внесено відомості про надходження товару 01.06.2024 відповідно до акту передачі товарів до договору комісії №КД-01-06-24-ПО від 01.06.2024 від ФОП ОСОБА_4 на суму 2511811,00 грн та 10.06.2024 відповідно до акту передачі товару до договору комісії №КД-01-06-24-ПО від 01.06.2024 від ФОП ОСОБА_4 на суму 498860,42 грн.
Окрім цього, в акті перевірки від 21.06.2024 в пункті 4.5 зазначено, що для перевірки було надано акти приймання-передачі. Зокрема, контролюючому органу було надано акт приймання-передачі від 01.06.2024 до договору комісії №КД-01-06-24-ПО від 01.06.2024 та акт приймання-передачі товарів від 10.06.2024 до договору комісії №КД-01-06-24-ПО, які містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (постачальник (комітент) ФОП ОСОБА_4 (ІПН НОМЕР_1 ), отримувач (комісіонер) ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_2 ), дати проведення операції, найменування, кількість та вартість товару, а також найменування, кількість та вартість кожної окремої одиниці товару чітко зазначені в акті приймання-передачі товарів до договору комісії.
Тобто, вказані документи повною мірою ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних документів, які передбачені Порядком № 496. Жодних зауважень щодо змісту, форми цих документів як і будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем форми ведення обліку товарних запасів в акті перевірки податковий орган не навів. Відповідач також не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції щодо придбання позивачем товару, який реалізовувався ним у господарській одиниці магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » в м. Київ, проспект Степана Бандери, 23, позаяк представлені контролюючому органу форми ведення обліку товарних запасів, до закінчення проведення перевірки 21.06.2024 о 16 год 20 хв, чітко відображають загальну номенклатуру та вартість товарів, які співвідносяться з актами приймання-передачі товарів до договору комісії.
Окрім того слід зазначити, що ключовим у спірних правовідносинах є саме факт ведення належного обліку товарів, а не факт наявності на момент фактичної перевірки документів, які засвідчують цей факт. Тому, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
Суд також враховує позицію Верховного Суду викладену у постанові від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22, де зокрема Суд дійшов висновку, що платник податків звільняється від відповідальності, передбаченої ст. 20 Закону №265/95-ВР, у разі надання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), до часу завершення перевірки.
Окремо суд акцентує увагу, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, щодо обов'язку суб'єкта господарювання надати облікові документи, є словосполучення "товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу". Суд зауважує, що перевірка здійснювалась в період з 14.06.2024 по 21.06.2024 та закінчилась 21.06.2024 о 16:20 год.
Зазначене положення деталізується у пункті 10 Порядку № 496, де чітко зазначено, що форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об'єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Згідно з пунктом 20.1.9. ПК України контролюючі органи мають право під час проведення перевірки вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
При цьому проведення інвентаризації має здійснюватись саме платником, а контролюючий орган може лише вимагати її проведення. Нестача придбаних товарів має бути виявлена в результаті інвентаризації, яка здійснена під час проведення перевірки, в межах якої вона була призначена (ініційована).
Отож, за своєю суттю інвентаризація - це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. При цьому відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації.
Таким чином, проведення платником податків на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Вказана позиція суду узгоджується з позицією Верховного Суду , викладеною у постановах від 06.02.2020 у справі №807/1556/17, від 18.03.2024 у справі №120/2466/23 та від 15.04.2024 справі №120/2764/23.
Разом з тим судом встановлено, що жодної вимоги щодо проведення інвентаризації у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Київ, проспект Степана Бандери, 23, де здійснює господарську діяльність позивач, контролюючим органом не вручалася та не направлялася, доказів протилежного до матеріалів справи не надано.
Верховний Суд у постанові від 10.05.2023 у справі №640/966/20 вказав, що при поданні первинних документів, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку вони повинні бути досліджені в судовому засіданні та їм повинна бути надана правова оцінка.
З урахуванням наведеного суд вважає, що надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи у розумінні приписів Порядку № 496 є належними документами, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації.
Окрім того, доводи податкового органу фактично ґрунтуються на аналізі реальності здійснення господарської операції за договором комісії, яка може бути перевірена контролюючим органом під час проведення відповідної перевірки платника податків. Разом з тим, за обставинами справи предметом фактичної перевірки є дотримання платником податків (позивачем) норм законодавства з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених Державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки). Отже, реальність виконання умов договору комісії не є предметом розгляду у цій справі, а тому ненадання документів на підтвердження походження товарів та встановлення його реального власника не спростовує факт належного їх обліку.
Згідно з частиною 1 статті 1011 Цивільного кодексу України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента. Відповідно до частиною 1 статті 1013 Цивільного кодексу України комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії. Отже з аналізу вказаних норм не випливає обов'язок комісіонера надати інші документи про походження товару, окрім договору та акту приймання-передачі.
Суд також звертає увагу на надані третьою особою фіскальні чеки на придбані товари в торговій точці за адресою: м Київ, проспект Степана Бандери, 23 (том 2 а.с. 101-112), з яких судом встановлено, що кожне найменування товару у вказаних чеках наявне в акті приймання-передачі товарів від 10.06.2024, що свідчить про реалізацію облікованого товару, який відображений в первинних документах, наданих під час перевірки, а зокрема до її завершення 21.06.2024.
Враховуючи наведене суд приходить до висновку, що на момент проведення перевірки та здійснення реалізації товару у позивача були наявні первинні документи на їх придбання (надходження), що свідчить про їх належний облік.
5. Висновки суду по суті спору та позовних вимог.
Враховуючи встановлені судом у цій справі і описані вище фактичні обставини, відповідні їм правовідносини, застосовані до них судом норми права суд дійшов до висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області №00199420705 від 23.07.2024, якими до позивача застосовано штрафні санкції за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у сумі 280715,50 грн, є протиправним та підлягає скасуванню.
Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На переконання суду, відповідачем не доведено правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення щодо позивача з урахуванням вимог, встановлених частиною 2 статті 19 Конституції України та частиною 2 статті 2 КАС України, а тому перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб'єкта владних повноважень та докази, надані позивачем, суд дійшов висновку про наявність підстав для повного задоволення позову шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відповідача №00199420705 від 23.07.2024.
6. Розподіл судових витрат.
Згідно частини 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі. Статтею 139 КАС України визначені правила розподілу судових витрат. З огляду на приписи чинного законодавства при зверненні до суду із позовною заявою у цій справі позивач сплатив до бюджету судовий збір у розмірі 2245,80 грн, що підтверджується наявним у матеріалах справи платіжним документом. З урахуванням наведеного та оскільки суд визнав по суті обґрунтованими позовні вимоги позивача, то понесені позивачем витрати зі сплати судового збору у зв'язку із розглядом справи (за подання позовної заяви) підлягають присудженню на його користь у розмірі 2245,80 грн за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 241-246, 255, 295 КАС України, суд
Адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 23.07.2024 №00199420705.
Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати по сплаті судового збору у сумі 2245,80 грн (дві тисячі двісті сорок п'ять гривень вісімдесят копійок).
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Учасники справи:
Позивач: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (місце проживання/місцезнаходження: АДРЕСА_3 ; РНОКПП: НОМЕР_2 );
Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (місцезнаходження: Київський майдан, буд. 4, м. Луцьк, Волинська обл., 43027; код ЄДРПОУ: 44106679);
Третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача: Головне управління ДПС у м. Києві (місцезнаходження: вул. Шолуденка, буд. 33/19, м. Київ, 04116; код ЄДРПОУ: 44116011).
Повний текст рішення складений і підписаний 18 вересня 2025 року.
Суддя Олександр МАКСИМЧУК