04 вересня 2025 року справа №640/22372/20
Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О. розглянув у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Будреконструкція» до Головного управління ДПС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Суть спору: до Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Будреконструкція» (далі по тексту також позивач, ТОВ «БК «Будреконструкція») з позовом до Головного управління ДПС у місті Києві (далі по тексту також відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.09.2020 №00252615070102 в частині завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного місяця, на загальну суму 139 099 грн та №00262615070102 в частині заниження податку на додану вартість та розміру фінансових (штрафних) санкцій на загальну суму 215 603 грн.
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач повідомив, що у період з 04.08.2020 по 10.08.2020 відповідачем проводилась документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ «БК «Будреконструкція» з питань законності декларування від'ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн за травень 2020 року, за результатами якої винесено спірні податкові повідомлення-рішення.
Позивач пояснив, що запит про надання документів був направлений відповідачем у перший день проведення перевірки засобами поштового зв'язку та отриманий ним 07.08.2020 у п'ятницю, що позбавило його можливості надати підтверджуючі документи в межах перевірки.
По суті зафіксованих в акті перевірки порушень позивач пояснив, що перевіркою не охоплювався період - січень 2020 року, проте в акті перевірки зазначено про заниження у січні 2020 року ПДВ на 79 974 грн. При цьому, у розрахунку до податкового повідомлення-рішення означена сума вказана як завищення ПДВ у лютому 2020 року, що свідчить про невідповідність інформації в акті перевірки та у спірному податковому повідомленні-рішенні.
Щодо господарських операцій з ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт», зазначених в акті перевірки, позивач повідомив, що перед укладенням договорів з означеними контрагентами було здійснено перевірку означених контрагентів за усіма відкритими джерелами, зібрана інформація щодо їх добропорядності та неризиковості. Усі первинні документи надавались позивачем під час перевірки та разом із запереченнями на акт перевірки, а інформація щодо господарських операцій з означеними контрагентами відображена у податковій декларації з ПДВ відповідного звітного періоду.
На думку позивача, проведення реєстрації податкових накладних на відвантажений контрагентами ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» товар свідчить про реальність проведення господарських операцій, що є підставою для нарахування сум ПДВ, що відносяться до податкового кредиту, а придбані позивачем будівельні матеріали були використані на будівництві об'єкта «Реконструкція площі Запорізької у м. Запоріжжі» відповідно до укладеного з Департаментом інфраструктури та благоустрою Запорізької міської ради договору.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.10.2020 відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено здійснити розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.
13 грудня 2022 року Верховною Радою України було прийнято Закон України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» №2825-IX, статтею 1 якого встановлено ліквідувати Окружний адміністративний суд міста Києва.
Пунктом 1 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» вказаного Закону визначено, що цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування.
Згідно з пунктом 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» вказаного Закону установлено, що з дня набрання чинності цим Законом Окружний адміністративний суд міста Києва припиняє здійснення правосуддя; до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.
14 грудня 2022 року вказаний Закон був опублікований в газеті «Голос України» №254 та набрав чинності 15.12.2022.
01 лютого 2024 року на адресу Київського окружного адміністративного суду від Окружного адміністративного суду міста Києва надійшли матеріали адміністративної справи та за результатом автоматизованого розподілу були передані на розгляд судді Дудіну С.О.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 12.02.2024 адміністративну справу прийнято до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання.
Відповідач, заперечуючи проти позовних вимог, зазначив, що позивачем за період з 01.05.2020 по 31.05.2020 задекларовано податкового кредиту по ПДВ у сумі 203 281 грн. Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за означений період встановлено його завищення на 203 281 грн у зв'язку з ненаданням позивачем первинних документів. Відповідач пояснив, що на формування податкового кредиту за перевіряємий період мало вплив завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації), а саме: за березень 2020 року на загальну суму 81 514 грн, за квітень 2020 року на загальну суму 99 250 грн.
Відповідач зазначив про направлення на адресу позивача запиту про надання документів до перевірки, отриманого ним 07.08.2020. Проте, станом на дату акта перевірки позивачем не надано документів, що підтверджують операції, які вплинули на формування даних податкової декларації з ПДВ за травень 2020 року. Ненадання первинних документів слугувало підставою для висновків, викладених в акті перевірки з урахуванням розгляду заперечень позивача та, відповідно, для винесення спірних податкових повідомлень-рішень.
Таким чином, на думку відповідача, позовні вимоги не підлягають задоволенню.
Позивачем подано заперечення на відзив, в яких зазначено, що усі первинні документи були надані контролюючому органу двічі, що відображено в акті перевірки.
Позивач пояснив, що наявність від'ємного значення ПДВ виникла внаслідок дії карантинних обмежень з березня 2020 року, на підтвердження чого було надано документи до перевірки. Також позивач надав пояснення стосовно укладеного з Департаментом інфраструктури та благоустрою Запорізької міської ради договору.
Відповідно до частини п'ятої статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.
Учасники справи з клопотанням про розгляд справи у судовому засіданні до суду не звертались.
З урахуванням викладеного, розгляд справи судом здійснено у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами та доказами.
Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд
ТОВ «БК «Будреконструкція» (ідентифікаційний код 42977716, місцезнаходження: 04119, м. Київ, вул. Зоологічна, 4-А, оф. 139) зареєстроване в якості юридичної особи з 26.04.2019 з основним видом діяльності за КВЕД 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.
У період з 04.08.2020 по 10.08.2020 посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «БК «Будреконструкція» з питань декларування від'ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн за травень 2020 року, результатами якої оформлені актом від 17.08.2020 №243/26-15-05-01-02/4297716 (далі по тексту також - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення:
1) пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, в результатів чого занижено ПДВ на загальну суму 1 044 904 грн, в тому числі у лютому 2020 року на 366 891 грн, у березні 2020 року на 584 131 грн, у квітні 2020 року на 66 487 грн у травні 2020 року на 27 395 грн та завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 175 886 грн за травень 2020 року;
2) пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України - не надано документи під час перевірки.
Висновки акта перевірки мотивовані ненаданням позивачем до перевірки первинних документів, у зв'язку з чим неможливо підтвердити формування показників у деклараціях з ПДВ за лютий 2020 року, березень 2020 року, квітень 2020 року та травень 2020 року.
В ході проведення перевірки, згідно проведеного аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних, які вплинули на формування показників декларації з ПОДВ за лютий, березень, квітень та травень 2020 року встановлено здійснення фінансово-господарських операцій позивачем з ТОВ «Адога Універс» в березні 2020 року щодо придбання кальцію хлористого технічного, суміші ремонтної та емульсії на суму ПДВ 191 895,10 грн. В ході проведення перевірки позивачем не було надано жодних документів про підтвердження здійснення операцій з придбання у ТОВ «Адога Універс» товарів, що вплинуло на формування податкового кредиту за березень 2020 року та в подальшому на формування від'ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду та податкового кредиту у квітні 2020 року та в подальшому на формування від'ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду та податкового кредиту у травні 2020 року. Станом на 10.08.2020 позивачем не надано до перевірки бухгалтерських, первинних та інших документів щодо правомірності формування від'ємного значення з ПДВ за період з 01.02.2020 по 31.05.2020, в результаті чого завищено податковий кредит на 1 564 203 грн, у тому числі за березень 2020 року на 406 603 грн, за квітень 2020 року на 748 733 грн, за квітень 2020 року на 205 586 грн, за травень 2020 року на 203 281 грн.
Також в акті перевірки зазначено, що за період з 01.05.2020 по 31.05.2020 позивачем задекларовано від'ємне значення по ПДВ у сумі 175 886 грн Перевіркою повноти нарахування ПДВ встановлено заниження ПДВ на загальну суму 1 044 904 грн, у тому числі у лютому 2020 року на 366 891 грн, у березні 2020 року на 584 131 грн, у квітні 2020 року на 66 487 грн та у травні 2020 року на 27 395 грн та завищення від'ємного значення з ПДВ на травень 2020 року на 175 886 грн в результаті допущених порушень податкового законодавства, описаних раніше (через ненадання документів).
Позивачем подано заперечення на акт перевірки, за результатом розгляду яких листом ГУ ДПС у м. Києві від 04.09.2020 №126141/10-26-15-07-01-02 висновки акта перевірки викладено у наступній редакції: «Перевіркою ТОВ «БК «Будреконструкція» встановлено порушення:
1. п.44.1 ст. 44, п. 198.1, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами і доповненнями), в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 172 482 грн, в .т. ч. по періодах:
- січень 2020 року - 79974 грн,
- березень 2020 року - 67005 грн,
- квітень 2020 року - 25 503 грн,
та завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 139099 грн, а саме за травень 2020 року на суму 139099 грн.».
Під час розгляду заперечень на висновки акта перевірки відповідачем досліджувались подані ТОВ «БК «Будреконструкція» документи, зокрема щодо здійснення господарських операцій з ТОВ «ТК Зеніт» та ТОВ «Адога Універс».
Щодо господарських операцій позивача з ТОВ «ТК Зеніт» та ТОВ «Адога Універс» у висновку ГУ ДПС у м. Києві зазначено про ненадання до заперечень документів, що підтверджують фактичне отримання товару, а саме: сертифікати виробника товару, підтвердження транспортування товару на склад. Крім того, в ході проведеного аналізу даних в ЄРПН по ланцюгу постачання встановлено, що ТОВ «ТК Зеніт» та ТОВ «Адога Універс» товар з номенклатурою, ідентичною поставленому позивачу товару не придбавало за період з 01.01.2020 по дату подання останнього звіту з ПДВ, що, на переконання контролюючого органу, свідчить про неможливість продажу позивачу такого товару. Таким чином, перевіркою встановлено відсутність фактичної поставки товару від ТОВ «ТК Зеніт» та ТОВ «Адога Універс» позивачу в межах перевіряємого періоду.
Відповідно до податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 09.09.2020 №00252615070102 за порушення пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.6 статті 198 ПК України позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ за травень 2020 року на 139 099 грн.
Відповідно до податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 09.09.2020 №00262615070102 за порушення пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.6 статті 198 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 215 603 грн, у тому числі за податковими зобов'язаннями на 172 482 грн та за штрафними санкціями на 43 121 грн.
Не погоджуючись з правомірністю прийняття відповідачем цих податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся з даним позовом до суду, з приводу чого суд зазначає таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Однією з підстав позову позивачем зазначено порушення права ТОВ «БК «Будреконструкція» на надання підтверджуючих документів з огляду на направлення запиту від контролюючого органу про надання документів до перевірки у перший день перевірки, та несвоєчасного його отримання, з приводу чого суд зазначає таке.
У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 (справа №826/17123/18) зроблено висновок, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень. Підставам позову такого змісту, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками перевірки, - переходити до перевірки підстав позову, пов'язаних з оспорюванням висновку контролюючого органу про вчинення платником податків податкового правопорушення (порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган).
Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.
Встановлена судом протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.
Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, від 11.07.2024 у справі № 320/7160/19.
Також відповідно до висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду обґрунтувала відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: «перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом» та «встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення Відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення Позивачем пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов'язання».
Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 13.02.2024 у справі № 140/3135/19, від 11.07.2024 у справі № 320/7160/19.
Судом встановлено, що на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, відповідно до наказу від 22.07.2020 №4862 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка позивача з питань законності декларування від'ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн за травень 2020 року (податкова декларація з ПДВ від 19.06.2020 №9140831171).
В акті перевірки зазначено та не оспорюється позивачем, що копію наказу від 22.07.2020 №4862 та повідомлення про проведення перевірки від 29.07.2020 №204/26-15-05-01-02 направлено засобами поштового зв'язку з повідомленням про вручення. Згідно поштового повідомлення про вручення запит вручено Товариству 31.07.2020. Запрошення на підписання акта перевірки від 29.07.2020 №107211/10-26-15-05-01-02 направлено засобами поштового зв'язку з повідомленням про вручення.
Також в акті перевірки зафіксовано, що на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України та наказу від 17.07.2020 №4822 призначено з 17.07.2020 проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань законності декларування від'ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн за травень 2020 року, тривалістю 10 робочих днів. З метою проведення перевірки, вручення наказу та пред'явлення направлення на перевірку посадовими особами відповідача 22.07.2020 здійснено виїзд на податкову адресу позивача, за якою посадові особи ТОВ «БК «Будреконструкція» були відсутні, що унеможливило вручення наказу та пред'явлення направлення на перевірку. Розпочати проведення перевірки не вбачалось за можливе, про що було складено акт від 22.07.2020 №803/26-15-05-01-02/42977716.
На податкову адресу позивача було направлено засобами поштового зв'язку копію наказу від 22.07.2020 №4862 та повідомлення від 29.07.2020 №204/10/26-15-05-01-002, в яких повідомлено, що з 04.08.2020 буде проведена документальна позапланова невиїзна перевірка позивача з питань законності декларування від'ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн за травень 2020 року. Згідно повідомлення про вручення, запит вручено позивачу 31.07.2020.
В ході проведення перевірки на податкову адресу позивача направлено запит з повідомленням про вручення від 04.08.2020 №108872/10/26-15-05-01-02 про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень). Згідно повідомлення про вручення запит вручено позивачу 07.08.2020.
Станом на дату закінчення перевірки (станом на 10.08.2020) відповіді від позивача на означений запит від 04.08.2020 з копіями первинних документів не отримано. До ГУ ДПС у м. Києві 11.08.2020 позивачем надано відповідь на запит від 04.08.2020 з копіями документів.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 44.7 статті 44 ПК України визначено, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).
Протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
З наведених правових норм вбачається, що платник податку навіть у випадку несвоєчасного подання до перевірки документів не позбавлений можливості надати такі разом із запереченнями на висновки акта перевірки, що і було зроблено позивачем у межах спірних відносин. З висновку ГУ ДПС у м. Києві за результатами розгляду скарги позивача вбачається про прийняття відповідачем до уваги та здійснення аналізу поданих первинних документів, що, в свою чергу, свідчить про помилковість доводів позивача щодо позбавлення його права на надання підтверджуючих документів.
По суті зафіксованих в акті перевірки порушень суд зазначає таке.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Згідно пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
За приписами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 1095 календарних днів з дати складення таких податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв'язку з відсутністю фактів списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дати такого списання, надання інших видів компенсацій.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв'язку, експрес-перевізником.
За приписами пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10. статті 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Суд зазначає, що у цій справі спірними є відносини позивача з контрагентами ТОВ «ТК Зеніт» та ТОВ «Адога Універс», оскільки відповідач під час проведення перевірки дійшов висновків про те, що при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з означеними постачальниками не свідчать про фактичну поставку ними товарів позивачу.
Верховний Суд у постанові від 08.05.2025 у справі № 320/12569/23 зазначив, що у справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов'язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або врахування відповідних витрат при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема щодо наявності таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв'язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку, суттєві недоліки в заповненні таких документів, які не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не дають можливості встановити дійсний зміст та обсяг господарської операції, тощо.
Слід зазначити, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.
Також на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Отже, підсумовуючи наведене, суд констатує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Велика Палата в цій постанові звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС України обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі, будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з'ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
При вирішенні адміністративної справи № 200/3458/21 у постанові від 15.03.2023 Верховним Судом сформовано обов'язкову для врахування судами правову позицію, згідно з якою в податковому праві діє принцип презумпції добросовісності платника податків, який означає, що з метою забезпечення виконання податкового обов'язку особа вжила усіх передбачених законодавством заходів і її дії (бездіяльність) не мають на меті чогось іншого, крім як виконання вимог податкового законодавства до того часу поки податковими органами не доведено зворотного. Контролюючий орган на підтвердження недобросовісності поведінки платника податків повинен надати відповідні докази та вказати дані, що свідчать про наявність у останнього реальної можливості за допомогою розумних заходів з належною обачністю пересвідчитися в тому, що від його імені здійснюються податкові правопорушення і, що він міг завадити їх вчиненню або їх припинити.
Законодавство не містить певних конкретних критеріїв добросовісності платника податків. Водночас, слід визнати обґрунтованим застосування на практиці цього підходу, оскільки подібне розмежування платників податків дозволяє індивідуалізувати юридичну відповідальність особи та забезпечити дотримання правопорядку.
На думку суду, у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту відображеної платником податків інформації щодо спірних господарських операцій, платник податків відповідно до обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.
Матеріалами справи підтверджено, що між позивачем (покупець) та ТОВ «Адога Універс» (постачальник) укладено договір поставки від 02.03.2020 №02/03/2020, за умовами якого постачальник зобов'язується поставити покупцю товар за замовленням покупця, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити товар у порядку та на умовах, передбачених даним договором.
Асортимент, кількість, ціна та вартість поставки партії товару зазначається у рахунку-фактурі та підписаній сторонами видатковій накладній, що супроводжують кожну поставку і є невід'ємною частиною цього договору.
Відповідно до пункту 2.1 договору якість товару повинна відповідати санітарним, гігієнічним, технічним та іншим нормам, стандартам та вимогам, що встановлені чинним законодавством України для товарі даного виду, та підтверджуватися сертифікатом якості виробника.
Розділом 3 означеного договору обумовлені загальна сума договору та порядок розрахунків, а саме: загальна сума договору складається з вартості усіх поставок партій товару за договором з урахуванням можливих переоцінок товару, відповідно до пункту 3.3 даного договору, включаючи маркування та пакування товару.
Оплата вартості поставки товару може здійснюватися покупцем на поточний рахунок постачальника шляхом безготівкового розрахунку протягом 10 робочих днів з моменту поставки товару.
Відповідно до пунктів 4.1, 4.3, 4.4 договору поставка товару здійснюється партіями, згідно з прийнятим постачальником до виконання замовленням покупця. Замовлення направляє покупець постачальнику в письмовому виді в любий зручний спосіб з допомогою інтернету, факсу.
Поставка партії товару здійснюється в узгоджений сторонами строк, на умовах DDP, склад замовника, до Міжнародних правил торгівлі «Інкотермс-2010», згідно з якими постачальник вважається таким, що виконав належним чином зобов'язання з поставки партії товару за договором у момент, коли надав товар у власність покупця, у місці поставки на території складу постачальника.
Термін виконання поставки партії товару вказується у рахунку-фактурі. Оплата рахунку вважається погодженням сторонами ціни та умов поставки товару.
Матеріали справи містять копії рахунку на оплату від 11.03.2020 №3866 з видатковою накладною від 11.03.2020 №3867 на поставку товару на суму 1 151 370,60 грн, у тому числі ПДВ 191 895,10 грн.
ТОВ «Адога Універс» виписано на адресу позивача податкову накладну від 11.03.2020 №3867 на суму ПДВ 191 895,10 грн, зареєстровану в ЄРПН.
На підтвердження транспортування товару позивачем долучено до матеріалів справи копію товарно-транспортної накладної від 11.03.2020 перевізником водій ОСОБА_1 , від вантажовідправника ТОВ «Адога Універс» позивачу із зазначеним пунктом навантаження м. Суми, пунктом розвантаження - м. Запоріжжя, вул. Експресівська, 6.
Між позивачем (покупець) та ТОВ «ТК Зеніт» (постачальник) укладено договір поставки від 27.01.2020 №27/01/2020, за умовами якого постачальник зобов'язується поставити покупцю товар за замовленням покупця, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити товар у порядку та на умовах, передбачених даним договором.
Асортимент, кількість, ціна та вартість поставки партії товару зазначається у рахунку-фактурі та підписаній сторонами видатковій накладній, що супроводжують кожну поставку і є невід'ємною частиною цього договору.
Відповідно до пункту 2.1 договору якість товару повинна відповідати санітарним, гігієнічним, технічним та іншим нормам, стандартам та вимогам, що встановлені чинним законодавством України для товарі даного виду, та підтверджуватися сертифікатом якості виробника.
Розділом 3 означеного договору обумовлені загальна сума договору та порядок розрахунків, а саме: загальна сума договору складається з вартості усіх поставок партій товару за договором з урахуванням можливих переоцінок товару, відповідно до пункту 3.3 даного договору, включаючи маркування та пакування товару.
Оплата вартості поставки товару може здійснюватися покупцем на поточний рахунок постачальника шляхом безготівкового розрахунку протягом 10 робочих днів з моменту поставки товару.
Відповідно до пунктів 4.1, 4.3, 4.4 договору поставка товару здійснюється партіями, згідно з прийнятим постачальником до виконання замовленням покупця. Замовлення направляє покупець постачальнику в письмовому виді в любий зручний спосіб з допомогою інтернету, факсу.
Поставка партії товару здійснюється в узгоджений сторонами строк, на умовах DDP, склад замовника, до Міжнародних правил торгівлі «Інкотермс-2010», згідно з якими постачальник вважається таким, що виконав належним чином зобов'язання з поставки партії товару за договором у момент, коли надав товар у власність покупця, у місці поставки на території складу постачальника.
Термін виконання поставки партії товару вказується у рахунку-фактурі. Оплата рахунку вважається погодженням сторонами ціни та умов поставки товару.
Матеріали справи містять копії рахунку на оплату від 18.02.2020 №19/1 з видатковою накладною від 18.02.2020 №19/1 на поставку товару на суму 46 116,00 грн, у тому числі ПДВ 7686,00 грн, рахунок на оплату від 20.02.2020 №20/2 та видаткову накладну від 20.02.2020 №45/2 на поставку товару на суму 672 000,00 грн, у тому числі ПДВ 112 000,00 грн.
ТОВ «ТК Зеніт» виписано на адресу позивача податкові накладні від 20.02.2020 №45 на суму ПДВ 112 000,00 грн, від 18.02.2020 №19 на суму ПДВ 7 686,00 грн, зареєстровані в ЄРПН.
На підтвердження транспортування товару позивачем долучено до матеріалів справи копії товарно-транспортних накладних від 18.02.2020 та від 20.02.2020 перевізником ТОВ «БК «Євробудгруп» від вантажовідправника ТОВ «ТК Зеніт» позивачу із зазначеним пунктом навантаження м. Маріуполь, пунктом розвантаження - м. Запоріжжя, вул. Експресівська, 6.
Досліджуючи питання пов'язаності придбаних позивачем товарів та послуг з його господарською діяльністю та реальність господарських операцій, суд зазначає про наступне.
Відповідно до абзацом 10 статті першої Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Отже, договори, акти здачі-приймання робіт (надання послуг) є первинними документами, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між суб'єктами господарювання.
Таким чином, з урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Абзацом 4 статті першої Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV встановлено, що господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Отже, фактично здійснена господарська операція характеризується тим, що остання призводить до настання реальних змін майнового стану платника податків.
Про відсутність факту здійснення господарської операції можуть свідчити, зокрема, такі обставини:
- всупереч даним податкового обліку будь-кого з учасників операції відсутні зміни активів, зобов'язань чи власного капіталу принаймні в одного з таких учасників (наприклад, збільшення статутного капіталу особи за рахунок активів, що не мають ринкової вартості, зокрема фіктивних цінних паперів, тобто цінних паперів, обіг яких на момент вчинення операції був припинений після оприлюднення даних щодо скасування свідоцтва про реєстрацію їх випуску);
- отримання майнової вигоди чи права на таку вигоду будь-кого з учасників операції виключно шляхом зменшення бази оподаткування з певного податку та/або отримання коштів із Державного бюджету за одночасної відсутності об'єктивної можливості отримати майнову вигоду від цієї операції в інший спосіб (наприклад, експорт товару на підставну особу, яка не має відповідної реєстрації чи не веде будь-якої господарської діяльності, виключно з метою отримання документів, що підтверджують право на бюджетне відшкодування з податку на додану вартість;
- тимчасова поставка товару (тобто з подальшим поверненням того самого товару без обґрунтованої економічної причини в наступних податкових періодах постачальнику від покупця безпосередньо або через ланцюг посередників) тим платником податку, в якого за результатами певного податкового періоду наявне від'ємне значення податкових зобов'язань із податку на додану вартість тому учаснику, який має зобов'язання до сплати в бюджет тощо);
- результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (наприклад, відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).
Така позиція викладена, зокрема, в Листі Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 №742/11/13-11.
Відповідно до визначення частини першої статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає господарську діяльність як діяльність особи, що пов'язану з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямовану на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Суд зауважує, що відповідно до позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 02.12.2019 у справі №826/13060/18 норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв'язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
При оцінці податкових наслідків господарських операцій суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників господарських операцій, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв'язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
У постанові від 14.02.2020 (адміністративне провадження № К/9901/26975/18) Верховний Суд зробив висновок, що у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною першою статті 77 КАС обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести, що у нього були встановлені законом підстави для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми податкового зобов'язання.
З'ясовуючи обставини щодо реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи контролюючого органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в акті перевірки або зафіксовані іншими доказами.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
Згідно з частиною першою, другою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.
Будь-який документ, виданий від імені суб'єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб'єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду у постанові від 07.08.2024 у справі №0940/1395/18.
Суд зауважує, що умовами укладених з контрагентами ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» договорів передбачено наявність сертифікатів виробника, якими підтверджується якість товару, відповідність санітарним, гігієнічним, технічним та іншим нормам, стандартам та вимогам, що встановлені чинним законодавством України для товарів даного виду.
Проте, такі сертифікати якості виробника не надані позивачем як під час перевірки, так і під час судового розгляду справи.
Крім того, матеріали справи не містять жодних доказів здійснення позивачем розрахунків за означеними операціями з придбання товарів. Такі докази були відсутні і під час проведення перевірки, що зафіксовано в акті перевірки.
Також суд наголошує на відсутності в матеріалах справи доказів оприбуткування придбаних в рамках спірних відносин з ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» ТМЦ, що унеможливлює встановлення судом їх фактичного отримання позивачем та, як наслідок, подальшого використання у власній господарській діяльності.
Крім того, матеріли справи не містять жодних доказів наявності у позивача у власності чи користуванні складських приміщень, розташованих за адресою поставки придбаних у ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» товарів (м. Запоріжжя, вул. Експресівська, 6). У той час як умовами договору визначено здійснення поставок товарів на територію складу покупця (позивача).
При цьому, суд зауважує, що адресою місцезнаходження позивача є м. Київ.
Відсутність доказів наявності у позивача складських приміщень за адресою поставки товарів від контрагентів ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» у спірному періоді унеможливлює дослідження судом обставин реальних поставок товарів у межах спірних відносин, їх оприбуткування за адресою поставки з метою подальшого використання для здійснення господарської діяльності
Відсутність в матеріалах справи доказів оприбуткування придбаних позивачем у ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» товарів унеможливлює дослідження судом факту їх надходження на адресу позивача, як і відсутні докази доставки означених товарів на будівельні майданчики.
Відповідно до позиції Верховного Суду, викладеної, зокрема у постанові від 29.04.2025 у справі №620/5134/24, «…наявність первинних документів є обов'язковою, але не єдиною достатньою умовою для формування податкового кредиту, оскільки виконання зобов'язання за правочином зумовлює складання й інших документів. Формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності тощо.».
Суд зауважує, що критерії законності управлінського волевиявлення (як у формі рішення, так і у формі діяння) владного суб'єкта викладені законодавцем у приписах частини другої статті 2 КАС України, а у силу вимог частини другої статті 77 КАС України обов'язок доведення факту дотримання цих критеріїв покладений на владного суб'єкта шляхом подання до суду доказів та наведення у процесуальних документах доводів як відповідності закону вчиненого волевиявлення, так і помилковості аргументів іншого учасника справи.
Тому відповідність закону рішення чи діяння (управлінського волевиявлення) суб'єкта владних повноважень має доводитись, насамперед, відповідачем - суб'єктом владних повноважень.
При цьому, із положень частин першої та другої статті 77 КАС України у поєднанні з приписами частини четвертої статті 9, абзацу 2 частини другої статті 77, частин третьої і четвертої статті 242 КАС України слідує, що владний суб'єкт повинен доводити обставини фактичної дійсності у спорі за стандартом доказування - «поза будь-яким розумним сумнівом» (тобто запропоноване сприйняття ситуації повинно виключати реальну ймовірність існування у дійсності будь-якого іншого варіанту), у той час як до приватної особи підлягає застосуванню стандарт доказування - «баланс вірогідностей» (тобто запропоноване сприйняття ситуації не повинно суперечити умовам реальної дійсності і бути можливим до настання).
Разом із тим, суд вважає, що саме лише неспростування суб'єктом владних повноважень задекларованого, але не доведеного документально твердження приватної особи про конкретну обставину фактичної дійсності, не спричиняє виникнення безумовних та беззаперечних підстав для висновку про реальне існування такої обставини у дійсності.
І хоча спір безумовно підлягає вирішенню у порядку частини другої статті 77 КАС України, однак реальність (справжність та правдивість) конкретної обставини фактичної дійсності не може бути сприйнята доведеною виключно через неспростування одним із учасників справи (навіть суб'єктом владних повноважень) декларативно проголошеного, але не доказаного твердження іншого учасника справи, позаяк протилежне явно та очевидно прямо суперечить меті правосуддя - з'ясування об'єктивної істини у справі.
Правильність саме такого тлумачення змісту частини першої статті 77 та частини другої статті 77 КАС України підтверджується правовим висновком постанови Великої Палати Верховного Суду від 25.06.2020 у справі №520/2261/19, відповідно до якого визначений статтею 77 КАС України обов'язок відповідача - суб'єкта владних повноважень довести правомірність рішення, дії чи бездіяльності не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов'язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.
Окрім того, саме таке тлумачення стандартів доказування є цілком релевантним правовому висновку постанови Великої Палати Верховного Суду від 21.06.2023 у справі №916/3027/21.
У розумінні частини першої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
При цьому, згідно з частиною першою статті 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування, а в силу запроваджених частинами першою та другою статті 74 КАС України застережень суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням встановленого законом порядку або не підтверджені визначеними законом певними засобами доказування.
Відповідно до частини першої статті 75 КАС України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.
За правилом частини першої статті 76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.
Згідно з частинами першою та другою статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Тлумачення змісту означеної норми процесуального закону було викладено Верховним Судом у постанові від 07.11.2019 по справі №826/1647/16 (адміністративне провадження № К/9901/16112/18), де вказано, що обов'язковою умовою визнання протиправним волевиявлення суб'єкта владних повноважень є доведеність приватною особою факту порушення власних прав (інтересів) та доведеність факту невідповідності закону оскарженого управлінського волевиявлення.
Таким чином, враховуючи викладені вище обставини, суд дійшов висновку про відсутність в матеріалах справи достатніх доказів на підтвердження реальності здійснення поставок за укладеними з ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» договорами, отримання таких товарів позивачем, їх оприбуткування на складах з метою подальшого використання в межах власної господарської діяльності.
Щодо економічної вигоди, позивач зазначив, що придбані у ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» в подальшому були використані на будівництві об'єкта «Реконструкція площі Запорізької в м. Запоріжжя» відповідно до укладеного правочину від 16.09.2019 з Департаментом інфраструктури та благоустрою Запорізької міської ради.
Проте, матеріали справи не містять жодних доказів на підтвердження означених доводів, зокрема, не містять копії такого договору з доказами виконання відповідних робіт із залученням придбаних у Департаментом інфраструктури та благоустрою Запорізької міської ради товарів, що, в свою чергу, свідчить про невиконання позивачем покладеного на нього обов'язку доведення обставин, на яких ґрунтуються заявлені позовні вимоги.
Тобто, матеріали справи не містять жодних доказів, якими б підтверджувалося використання позивачем придбаних у ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» у спірному періоді товарів для здійснення власної господарської діяльності.
Відсутність таких доказів, на переконання суду, виключає можливість стверджувати про подальше використання позивачем придбаного у ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» товару, зокрема і в рамках укладеного з Департаментом інфраструктури та благоустрою Запорізької міської ради договору, копія якого відсутня в матеріалах справи.
Враховуючи означені обставини, за відсутності в матеріалах справи належних та допустимих доказів наявності у позивача підстав для віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ по господарським операціям з придбання товарів у ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт», що призвело до збільшення розміру від'ємного значення ПДВ на 139 099 грн у травні 2020 року та зменшенні сум грошового зобов'язання з ПДВ на 172 482 грн, у суду наявні підстави вважати, надані первинні документи такими, що складені формально та не є беззаперечним доказом реального вчинення таких господарських операцій.
При цьому судом відхиляються доводи відповідача щодо непридбання у ТОВ «Адога Універс» та ТОВ «ТК Зеніт» за період з 01.01.2020, поставленого позивачу товару з огляду на можливість його придбання в іншому звітному періоді.
Проте, такі висновки не впливають на результат вирішення спору за умови не підтвердження реальності господарських операцій та пов'язаності придбаних товарів із господарською діяльністю позивача.
Інших доводів, що можуть вплинути на правильність вирішення судом спору, що розглядається, матеріали справи не містять.
Таким чином, у задоволенні позову слід відмовити.
Враховуючи положення статті 139 КАС України у суду відсутні підстави для стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені позивачем витрати по сплаті судового збору.
На підставі викладеного, керуючись статтями 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.
Суддя Дудін С.О.