28 серпня 2025 року
м. Київ
cправа № 914/1555/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду:
Баранець О. М. - головуючий, Кролевець О. А., Студенець В. І.,
за участю секретаря судового засідання Сініцина В.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Піранья тех»
на рішення Господарського суду Львівської області
у складі судді Кітаєвої С.Б.
від 06.02.2025
та на постанову Західного апеляційного господарського суду
у складі колегії суддів Скрипчук О.С., Кравчук Н.М., Матущака О.І.
від 28.05.2025
у справі за позовом керівника Вараської окружної прокуратури в інтересах держави в особі Виконавчого комітету Вараської міської ради
до Товариства з обмеженою відповідальністю «Піранья тех»
про визнання недійсними пунктів договору в частині та стягнення безпідставно включеного ПДВ в розмірі 218 333,33 грн,
за участю:
прокурора: Гудименко Ю. В.,
представників:
від позивача: Процун О. О.,
від відповідача: Петрінець Б. Р.
Короткий зміст позовних вимог
У червні 2024 року керівник Вараської окружної прокуратури звернувся до Господарського суду Львівської області з позовом в інтересах держави в особі Виконавчого комітету Вараської міської ради до Товариства з обмеженою відповідальністю «Піранья тех» про визнання недійсними пунктів договору №12000-Д-134-23 від 06.11.2023 в частині та стягнення безпідставно включеного ПДВ в розмірі 218 333,33 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на виконання листа військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України від 23.08.2023 №485/1, а також Програми мобілізаційної підготовки, мобілізації та оборонної роботи у Вараській міській територіальній громаді на 2022-2025 роки, затвердженої рішенням Вараської міської ради від 20.08.2021 №603, виконавчим комітетом Вараської міської ради з метою закупівлі електронних бойових комплексів та засобів радіоелектронного захисту (код за ДК 021:2015: 35730000-0) було оголошено закупівлю UА-2023-11-07-001707-а, за результатами якої між виконавчим комітетом Вараської міської ради та ТОВ «Піранья тех» укладено договір про закупівлю №12000-Д-134-23 від 06.11.2023, згідно з яким, продавець зобов'язується передати у власність покупцю визначений п. 1.2 та п. 1.3 Товар, а Покупець зобов'язується прийняти цей Товар та оплатити на умовах цього Договору.
Придбаний та отриманий за договором №12000-Д-134-23 від 06.11.2023 товар виконавчим комітетом Вараської міської ради відповідно до Акту приймання-передачі від 01.12.2023 було передано до військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України, за листом та для потреб якої і проводилась закупівля.
Прокурор зазначає, що умови п.п.1,3, 2.1 договору суперечать пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового Кодексу України щодо нарахування ПДВ, оскільки такі операції з постачання вказаного товару звільняються від оподаткування ПДВ, що в свою чергу свідчить про недійсність п.1.3, 2.1 договору та необхідність стягнення з відповідача безпідставно отриманої останнім суми ПДВ.
Короткий виклад обставин справи, встановлених судами попередніх інстанцій
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на виконання листа військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України від 23.08.2023 №485/1, а також Програми мобілізаційної підготовки, мобілізації та оборонної роботи у Вараській міській територіальній громаді на 2022-2025 роки, затвердженої рішенням Вараської міської ради від 20.08.2021 №603, виконавчим комітетом Вараської міської ради з метою закупівлі електронних бойових комплексів та засобів радіоелектронного захисту (код за ДК 021:2015: 35730000-0) було оголошено закупівлю UA-2023-11-07-001707-а.
За результатами проведення закупівлі, без використання електронної системи, між виконавчим комітетом Вараської міської ради та ТОВ «Піраньях тех» укладено договір про закупівлю №12000-Д-134-23 від 06.11.2023 (далі - Договір), згідно з яким, продавець зобов'язується передати у власність покупцю визначений п. 1.2 та п. 1.3 Товар, а Покупець зобов'язується прийняти цей Товар та оплатити на умовах даного Договору.
Пунктами 1.2-1.3 Договору передбачено, що його предметом є портативні радіоелектронні засоби виявлення та протидії безпілотним літальним апаратам (код за ДК 021:2015: 35730000-0), а саме антидроновий мобільний, п'яти діапазонний переносний комплекс по купольному та спрямованому захисту «PIRANHA-5HAD-R(RA)» в кількості 2 штук, а також персональний засіб РЕР «Vision 25» в кількості 6 штук.
Згідно з п.2.1 Договору встановлено, що загальна ціна цього Договору становить 1 310 000 грн, в тому числі ПДВ 218 333 грн 33 коп.
У відповідності до п.2.3-2.6 Договору встановлено, що розрахунки за Товар здійснюються Покупцем у безготівковому порядку шляхом перерахування грошових коштів на рахунок Продавця протягом 30 (тридцяти) банківських днів з моменту приймання-передачі Товару та підписання Сторонами видаткової накладної, що підтверджує наявністю Товару у Покупця.
Розрахунки за Товар здійснюються на підставі видаткової накладної, форма розрахунків - платіжна інструкція. Розрахунок між Сторонами здійснюється в національній грошовій одиниці - гривні.
Датою оплати вважається дата зарахування грошових коштів на рахунок Продавця. У загальну ціну Товару включається вартість доставки, тари, упаковки, маркування за цим Договором.
На виконання умов договору постачальником - ТОВ «Піранья тех» 20.11.2023 передано покупцю - Виконавчому комітету Вараської міської ради, товар за договором, а саме антидроновий мобільний п'яти діапазонний переносний комплекс по купольному та спрямованому захисту «PIRANHA-5HAD-R(RA)» в кількості 2 штук, а також персональний засіб РЕР «Vision 25 в кількості 6 штук. В подальшому, 24.11.2023 виконавчим комітетом Вараської міської ради оплачено ТОВ «Піранья тех» грошові кошти за договором №12000-Д-134-23 від 06.11.2023 в загальній сумі 1 310 000 грн., в тому числі ПДВ в сумі 218 333 грн 33 коп.
Враховуючи факт поставки товару, ТОВ «Піранья Тех» видало та зареєструвало в ЄРПН податкову накладну №2 від 20.11.2023, у якій відобразило суму податкових зобов'язань у розмірі 218333,33 грн.
З наявної у справі податкової декларації з ПДВ за 11 місяць 2023 року прослідковується, що за звітний період ТОВ «Піранья Тех» зменшило свій податковий кредит на суму податкових зобов'язань.
Рішенням Вараської міської ради від 30.11.2023 № 2190-РР-VІІІ «Про безоплатну передачу майна з комунальної власності Вараської міської територіальної громади у державну власність» вирішено передати у державну власність в особі військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України майно згідно з додатком до рішення (майно, придбане за Договором).
Придбаний та отриманий за договором №12000-Д-134-23 від 06.11.2023 товар виконавчим комітетом Вараської міської ради відповідно до Акту приймання-передачі від 01.12.2023 було передано до військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України, для потреб цієї військової частини згідно її листа.
Короткий зміст рішення та постанови судів попередніх інстанцій
Рішенням Господарського суду Львівської області від 06.02.2025 позов задоволено повністю. Визнано недійсним пункти 1.3, 2.1 Договору №1200-Д-134-23 від 06.11.2023, укладеного між Виконавчим комітетом Вараської міської ради (код ЄДРПОУ 03315879) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Піранья тех» (код ЄДРПОУ 43260234) в частині включення до ціни договору суми ПДВ у розмірі 218 333 грн 33 коп. Стягнуто з Товариства з обмеженою відповідальністю «Піранья тех» на користь Виконавчого комітету Вараської міської ради грошові кошти у розмірі 218 333,33 грн. Стягнуто з Товариства з обмеженою відповідальністю «Піранья тех» на користь Рівненської обласної прокуратури судовий збір у розмірі 6 303,00 грн.
Судом першої інстанції встановлено, що на момент укладення договору про закупівлю №12000-Д-134-23 від 06.11.2023 cторонам було достовірно відомо про призначення вказаної закупівлі для Сил безпеки й оборони України.
Умовами договору передбачено, що закупівля проводиться відповідно до Програми мобілізаційної підготовки, мобілізації та оборонної роботи у Вараській міській територіальній громаді на 2022-2025 року (зі змінами) свідчить про те, що договором фактично передбачено, що кінцевим отримувачем товарів є один із суб'єктів визначених підпунктом 5 пункту 32 підрозділу ХХ Податкового кодексу України.
За таких обставин, оскільки замовником за вказаним договором є Виконавчий комітет Вараської міської ради, який в силу положень ст. 15 Закону України «Про оборону України» та ст. 36 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» бере участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, операція з постачання портативних радіоелектронних засобів виявлення та протидії безпілотним літальним апаратам з метою її подальшої передачі військовій частині НОМЕР_1 Національної гвардії України за договором №12000-Д-134-23 від 06.11.2023 звільняється від оподаткування, що свідчить про безпідставне включення до ціни, зазначеної в пунктах 1.3, 2.1 Договору, суми податку на додану вартість, чим порушено підпункт 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України, а сплачені кошти у сумі 218 333 грн 33 коп. є безпідставно набутими ТОВ «Піранья тех».
Оскільки відповідач отримав від позивача суму податку на додану вартість у розмірі 218 333,33 грн у складі ціни товару, який підлягав оподаткуванню за нульовою ставкою, саме така сума підлягає поверненню на підставі ст.1212 ЦК України, адже договір між сторонами укладено після прийняття постанови Кабінету Міністрів України №178 від 02.03.2022 «Деякі питання обкладення податком на додану вартість за нульовою ставкою у період воєнного стану» з визначеною у ньому ставкою податку.
Відтак, вимога про стягнення з відповідача заявленого 218 333,33 грн безпідставно набутих коштів є обґрунтованою та підлягає до задоволення.
Постановою Західного апеляційного господарського суду від 28.05.2025 рішення Господарського суду Львівської області від 06.02.2025 у справі № 914/1555/24 залишено без змін.
Короткий зміст вимог касаційної скарги та аргументи учасників справи
Товариство з обмеженою відповідальністю «Піранья Тех» звернулося з касаційною скаргою на рішення Господарського суду Львівської області від 06 лютого 2025 року та постанову Західного апеляційного господарського суду від 28 травня 2025 року у справі №914/1555/24, у якій просило оскаржені рішення скасувати. Прийняти нове рішення, яким у позові відмовити повністю.
Підставою касаційного оскарження визначено пункт 1 частини другої статті 287 Господарського процесуального кодексу України, який обґрунтовано таким.
Вважає, що судові рішення є незаконними та необґрунтованими, а неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права вбачається в тому, що для цілей застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, визначеного підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, документом яким підтверджується статус кінцевого отримувача товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, може бути сертифікат кінцевого споживача, або договір на постачання таких товарів, у якому визначено суб'єкта, що відноситься до переліку, зазначеного у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, кінцевим отримувачем.
Якщо між продавцем та покупцем в умовах договору зафіксовано зобов'язання покупця про подальшу передачу товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, конкретним отримувачам, наведеним в підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, то до операцій з постачання товарів за такими договорами застосовується режим звільнення від оподаткування податком на додану вартість.
Умовами договору не визначено, що кінцевим отримувачем Товару є Військова частина НОМЕР_1 Національної гвардії України, чи інший суб'єкт, визначений в підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПК України. Відсутні також відомості про наявність сертифіката кінцевого споживача, оформленого в порядку, передбаченому чинним законодавством.
Висновки судів суперечать висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 26 лютого 2025 року у справі №910/8235/24, згідно з яким операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПК України за умови, якщо:
- товари, щодо яких здійснюються такі операції, належать до категорії товарів, які визначені у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПК України та класифікуються у товарних позиціях згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), визначеною Законом України "Про митний тариф України" від 19.10.2022 №2697-IX;
- кінцевим отримувачем відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами відповідного договору визначено суб'єктів, перерахованих у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
У разі недотримання таких умов вказані операції підлягатимуть оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.
Пункт 4 частини другої статті 287 Господарського процесуального кодексу України обґрунтовано тим, що суди попередніх інстанцій не надали оцінки всім аргументам учасників справи, зокрема доводам позивача та відповідача, що рішення про передачу товару військовій частині прийняте позивачем після виконання договору про закупівлю, а тому військова частина не могла бути зазначена кінцевим отримувачем у договорі.
Прокурор подав відзив на касаційну скаргу у якому просив у її задоволенні відмовити, рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції залишити без змін.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу зазначив про те, що сплата ПДВ відповідно до умов спірного Договору відбулася з дотриманням норм чинного законодавства України та не була протиправним отриманням ТОВ «Піранья тех» бюджетних коштів. Порушення інтересів держави щодо бюджетних правовідносин міської територіальної громади відсутні, що не було враховано судами попередніх інстанцій. Вважає, що рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції підлягають скасуванню, а позовна заява - залишенню без розгляду відповідно до пункту 5 частини 1 статті 226 ГПК України.
Щодо меж розгляду справи судом касаційної інстанції
Відповідно до частини першої статті 300 Господарського процесуального кодексу України, переглядаючи у касаційному порядку судові рішення, суд касаційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Спір виник з приводу включення до складу ціни договору, укладеного між виконавчим комітетом Вараської міської ради та ТОВ «Піраньях тех» на придбання портативних радіоелектронних засобів виявлення та протидії безпілотним літальним апаратам (код за ДК 021:2015: 35730000-0), ПДВ в сумі 218 333,33 грн.
Відповідно до статті 712 Цивільного кодексу України за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов'язується передати у встановлений строк (строки) товар у власність покупця для використання його у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов'язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму.
До договору поставки застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено договором, законом або не випливає з характеру відносин сторін.
За договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму (стаття 655 Цивільного кодексу України).
Відповідно до статті 11 Закону України "Про ціни і ціноутворення" вільні ціни встановлюються суб'єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.
Згідно з підпунктом 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податок на додану вартість - це непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Податкового кодексу України.
За змістом підпунктів а) і б) пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
За своєю правовою суттю ПДВ є часткою новоствореної вартості та сплачується покупцем товару (замовником послуг).
Пунктами 30.1-30.2, 30.9 статті 30 Податкового кодексу України визначено, що податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об'єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.
Податкова пільга надається шляхом:
а) податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору;
б) зменшення податкового зобов'язання після нарахування податку та збору;
в) встановлення зниженої ставки податку та збору;
г) звільнення від сплати податку та збору.
Відповідно до підпункту 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів, кінцевим отримувачем яких відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено правоохоронні органи, Міністерство оборони України, Збройні Сили України та інші військові формування, добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України, інші суб'єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації проти України, підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель, зокрема, безпілотних літальних апаратів без озброєння та їх частин, що класифікуються у товарних позиціях 8806, 8807 згідно з УКТ ЗЕД.
У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування податком на додану вартість відповідно до підпунктів 4 і 5 цього пункту (в частині постачання товарів за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель), положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 цього Кодексу не застосовуються щодо таких операцій.
Отже, операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України за умови, якщо:
- товари, щодо яких здійснюються такі операції, належать до категорії товарів, які визначені у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України та класифікуються у товарних позиціях згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), визначеною Законом України "Про митний тариф України" від 19.10.2022 №2697-IX;
- кінцевим отримувачем відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами відповідного договору визначено суб'єктів, перерахованих у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.
У разі недотримання таких умов вказані операції підлягатимуть оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.
Таких висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 26.02.2025 у справі № 910/8235/24, прийнятій за результатами вирішення спору у подібних до справи № 914/1555/24 правовідносинах, на неврахуванні висновків якої судом апеляційної інстанції наполягає відповідач у касаційній скарзі.
При цьому у постанові від 26.02.2025 у справі № 910/8235/24 Верховний Суд зауважив на тому, що визначальним для звільнення від оподаткування ПДВ за вказаною нормою є не лише категорія товарів та суб'єкт кінцевого отримувача таких товарів, а й документальне підтвердження особи такого суб'єкта відповідно до сертифікату кінцевого споживача або згідно з умовами договору, в якому визначено осіб, зазначених у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, кінцевими отримувачами.
Також Верховним Судом наголошено, що порядок оформлення сертифіката кінцевого споживача регламентовано Положенням про порядок надання гарантій та здійснення державного контролю за виконанням зобов'язань щодо використання у заявлених цілях товарів, які підлягають державному експортному контролю, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 27.05.1999 №920.
Пункт 5 цього Положення визначає, що з метою оформлення гарантій щодо кінцевого використання імпортованих в Україну товарів використовуються міжнародний імпортний сертифікат, сертифікат підтвердження доставки, сертифікат кінцевого споживача та інші документи, які містять державні гарантії та гарантії кінцевого споживача щодо використання товарів у заявлених цілях.
Відповідно до пункту 15 вказаного Положення сертифікат кінцевого споживача - це документ, яким кінцевий споживач вказує на місце встановлення (використання) і ціль кінцевого використання товару та гарантує, що цей товар не буде використаний в інших цілях, ніж зазначені в сертифікаті, не буде переданий іншому суб'єкту підприємницької діяльності на території України або реекспортований без дозволу Держекспортконтролю, а також бере на себе інші гарантії щодо імпортованого в Україну товару у разі, коли це передбачено умовами зовнішньоекономічного договору (контракту) згідно з вимогами держав - експортерів товарів (додаток 3).
Сертифікат кінцевого споживача оформляється у трьох примірниках. Перший і другий примірники направляються кінцевим споживачем імпортеру товару, який передає перший примірник іноземному експортеру, а другий примірник - Держекспортконтролю разом із заявою на видачу імпортного сертифіката або іншого документа. Третій примірник залишається у кінцевого споживача товарів (пункт 16 Положення).
Отже, сертифікат кінцевого споживача - це документ, який надається, зокрема, з метою підтвердження суб'єкта кінцевого отримувача товарів, який гарантує, що переданий йому товар не буде використовуватись в інших цілях або не буде переданий іншому суб'єкту.
Водночас, визначення суб'єкта кінцевого отримувача товарів відповідно до сертифікату кінцевого споживача або згідно з умовами договору насамперед обумовлено необхідністю підтвердити особу такого кінцевого отримувача товарів, операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України яких підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, та не може бути формальністю адже операції, зокрема, щодо постачання товарів, суб'єкт кінцевого отримувача яких не відповідає визначеному переліку, виключає можливість звільнення таких операцій від оподаткування ПДВ на підставі цієї норми.
Тобто, за вказаною нормою для звільнення від оподаткування ПДВ операцій, зокрема, щодо постачання на митній території України товарів, визначених у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПК України, визначальним є документальне визначення суб'єкта кінцевого отримувача таких товарів відповідно до сертифікату кінцевого споживача або згідно з умовами договору.
Водночас, висновки судів попередніх інстанцій ґрунтуються виключно на аналізі умов договору, згідно з якими закупівля проводиться відповідно до Програми мобілізаційної підготовки, мобілізації та оборонної роботи у Вараській міській територіальній громаді на 2022-2025 року (зі змінами), що за висновками судів свідчить про те, що договором фактично передбачено, що кінцевим отримувачем товарів є один із суб'єктів визначених підпунктом 5 пункту 32 підрозділу ХХ Податкового кодексу України.
Обставин наявності сертифікату кінцевого споживача, в якому було б зазначено, що кінцевим отримувачем відповідних товарів буде будь-яка особа з переліку, визначеного підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, чи обставин того, що умови укладеного між позивачем та відповідачем договору визначають, що кінцевим отримувачем відповідних товарів буде будь-яка особа з переліку, визначеного підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, судами попередніх інстанцій не встановлено.
Відсутність документального підтвердження суб'єкта кінцевого отримувача товарів (сертифікату кінцевого споживача або зазначення відповідного кінцевого отримувача в самому договорі) свідчить про відсутність підстав для звільнення операцій з постачання таких товарів від оподаткування ПДВ та відповідно про відсутність підстав стверджувати, що включення ПДВ до вартості (ціни) товарів, що є предметом закупівлі згідно з таким договором, та подальша його сплата постачальнику суперечить вимогам підпункту 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України.
Свої рішення суди попередніх інстанцій обґрунтували виключно наявністю звернення військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України, лист №483/1 від 23.08.2023 щодо надання допомоги в закупівлі засобів розвідки та боротьби з БпЛА, та актом приймання-передачі від 01.12.2023, згідно з яким придбані позивачем засоби було передано до військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України, для потреб цієї військової частини згідно з її листом. Однак наведені судами документи не є тими документами, які визначають (підтверджують) кінцевого отримувача товарів, визначеного підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, та з наявністю яких пов'язується можливість звільнення операцій щодо їх постачання від оподаткування ПДВ.
Отже рішення судів попередніх інстанцій не містять посилань на докази, за наявності яких можна було б стверджувати про те, що включення ПДВ до вартості (ціни) закуповуваних згідно з цим договором товарів на момент його укладення суперечить вимогам підпункту 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України.
Оскільки лише визначене підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України документальне підтвердження суб'єкта кінцевого отримувача товарів відповідно до сертифікату кінцевого споживача або умов договору є підставою для звільнення операцій щодо постачання таких товарів від оподаткування ПДВ, то лише за наявності такого документального підтвердження, визначення відповідачем вартості (ціни) закуповуваних згідно з договором товарів мало б бути здійснене без включення ПДВ. Отже, висновки судів попередніх інстанцій про те, що відповідачем безпідставно включені до ціни, яка зазначена в пунктах 1.3, 2.1 Договору, суми податку на додану вартість, а тому сплачені позивачем кошти у сумі 218 333 грн 33 коп. є безпідставно набутими ТОВ «Піранья тех», є помилковими.
З огляду на викладене, Верховний Суд, користуючись повноваженнями, наданими процесуальним законом, вважає за необхідне скасувати рішення суду першої інстанції та постанову апеляційного господарського суду і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
Висновки Верховного Суду
Згідно з пунктом 3 частини 1 статті 308 Господарського процесуального кодексу України суд касаційної інстанції за результатами розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Частиною першою статті 311 Господарського процесуального кодексу України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 300 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах наведених у касаційній скарзі доводів, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, вважає, що рішення місцевого господарського суду та постанова суду апеляційної інстанції підлягають скасуванню, з ухваленням нового рішення про відмову в задоволенні позову.
Судові витрати
З огляду на те, що суд касаційної інстанції, не передаючи справи на новий розгляд, ухвалює нове рішення, цей суд відповідно до частини 14 статті 129 Господарського процесуального кодексу України змінює розподіл судових витрат.
Враховуючи, що відповідачем апеляційна скарга була подана в електронній формі, при визначенні розміру судового збору, що підлягав сплаті при її поданні, підлягав застосуванню коефіцієнт 0,8, про що було зазначено Західним апеляційним господарським судом в ухвалі від 18.03.2025 про залишення апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Піранья тех» без руху, та у цій ухвалі визначена сума судового збору, яку мав сплатити відповідач за подання апеляційної скарги у розмірі 7 563,60 грн.
Сплата відповідачем за платіжною інструкцією № 5090 від 13.03.2025 судового збору у розмірі 9 454,50 грн не є підставою для її відшкодування у повному обсязі за рахунок прокурора. Переплачена відповідачем при поданні апеляційної скарги сума судового збору відповідно до пункту 1 частини 1 статті 7 Закону України «Про судовий збір» може бути повернена за ухвалою суду у разі звернення з відповідним клопотанням.
Керуючись статтями 300, 301, 308, 311, 314, 315, 317 Господарського процесуального кодексу України, суд
1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Піранья тех» задовольнити.
2. Рішення Господарського суду Львівської області від 06.02.2025 та постанову Західного апеляційного господарського суду від 28.05.2025 у справі № 914/1555/24 скасувати.
3. Ухвалити нове рішення. В позові відмовити.
4. Стягнути з Рівненської обласної прокуратури (33028, м. Рівне, вул. 16 липня, 52, код платника 02910077) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Піранья тех» (82100, м. Дрогобич Львівської області, вул. Грушевського, 170, ЄДРПОУ 43260234) судові витрати у вигляді судового збору за подання апеляційної скарги в розмірі 7 563,60 грн (сім тисяч п'ятсот шістдесят три грн 60 коп) та за подання касаційної скарги в розмірі 10084,80 грн (десять тисяч вісімдесят чотири грн 80 коп).
5. Видачу наказу у справі № 914/1555/24 доручити Господарському суду Львівської області.
6. Постанова набирає законної сили з моменту її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий О. Баранець
Судді О. Кролевець
В. Студенець