25 серпня 2025 року ЛуцькСправа № 140/7695/25
Волинський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Дмитрука В.В.,
розглянувши у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «МОКУШ-ПЛЮС» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю «МОКУШ-ПЛЮС» (далі - ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС», товариство, позивач) звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних від 13.03.2025 №№12618304/42268693, 12618302/42268693, 12618309/42268693, 12618305/42268693, 12618306/42268693; зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні №54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024, №66 від 26.03.2024, в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні (далі - ПН) №54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024, №66 від 26.03.2024, реєстрацію яких згідно квитанціями від 18.04.2024, було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкових накладних 54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024, №66 від 26.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинені. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Позивач подав до комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Комісія ГУ ДПС у Волинській області. Комісія) пояснення стосовно ПН №54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024, №66 від 26.03.2024.
Однак, комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 13.03.2025 №№12618304/42268693, 12618302/42268693, 12618309/42268693, 12618305/42268693, 12618306/42268693 про відмову в реєстрації податкових накладних №54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024, №66 від 26.03.2024, з підстав ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Вказує, що при розгляді його пояснень та при прийнятті спірних рішень контролюючим органом не досліджено в сукупності всіх обставин спірних правовідносин, не надано оцінку тим документам, що надані разом із поясненнями.
Оскільки податкові накладні було складено згідно чинного законодавства, ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» звернулося із цим позовом до суду.
Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 21.07.2025 відкрито спрощене позовне провадження у справі без проведення судового засідання та виклику сторін.
Відповідачі у поданому суду відзиві на позовну заяву позовні вимоги не визнали, просили відмовити у задоволенні позову, мотивуючи тим, що на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області позивачем було надано копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
В графі «додаткова інформація» зазначено: виявлено невідповідність наданих первинних документів і поданої податкової звітності.
Представник відповідача зазначив, що ГУ ДПС у Волинській області прийняте рішення від 29.03.2024 за №699 щодо відповідності ТзОВ «Мокуш-Плюс» пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 по кодах податкової інформації:
07 - недостатня кiлькiсть трудових ресурсiв, необхiдних для здiйснення господарської операцiї в обсягах, зазначених у податковiй накладнiй/розрахунку коригування (за вiдсутностi iнформацiї щодо придбання послуг з виконання робiт, якi необхiднi для здiйснення господарської операцiї);
11 - накопичення залишкiв нереалiзованих товарiв за вiдсутностi (недостатностi) мiсць для їх зберiгання (власних, орендованих складських примiщень) вiдповiдно до поданої до контролюючих органiв звiтностi.
За результатами судового оскарження даного рішення у справі №140/10613/24 Волинським окружним адміністративним судом 14.01.2025 прийнято рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.05.2025 апеляційну скаргу ТзОВ «Мокуш-Плюс» залишено без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначила наступне: «вищезазначене вказує на ознаки неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг зазначених в податкових накладних, що є ризиком порушення норм податкового законодавства згідно із Постановою №1165. Разом з тим, позивачем не надано ні контролюючому органу, ні до суду при розгляді справи документів та пояснень, які були б підставою для виключення товариства з категорії ризикових платників. Позивачем не надано доказів, які б спростовували наявну у контролюючого органу податкову інформацію в базах ДПС, з огляду на що підстави для виключення позивача з переліку ризикових платників податку відсутні».
Також зазначено, що товарно-транспортні накладні, надані на розгляд Комісії також оформлені неналежним чином, зокрема, відсутні дані про вантажно-розвантажувальні операції.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про автомобільний транспорт» (від 05.04.2001 №2344-III) товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу (крім фізичних осіб, які здійснюють перевезення вантажу за рахунок власних коштів та для власних потреб) документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, який складається у паперовій та/або електронній формі та містить обов'язкові реквізити, передбачені цим Законом та правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом.
Крім того, представник відповідачів додає, що на розрахункових документах також відсутні обов'язкові реквізити, будь-які відмітки банку, підписи тощо. Фактично надані платіжні інструкції містять лише текст, не підтверджений жодними юридично значущими реквізитами.
Так, Пунктами 41 та 42 Постанови Правління Національного банку України від 04.07.2018 № 75 «Про затвердження Положення про організацію бухгалтерського обліку в банках України» встановлено, що операції, які здійснює банк, мають бути належним чином задокументовані. Підставою для бухгалтерського обліку операцій банку є первинні документи.
Відповідно до пункту 52 Постанови, первинні документи, які не містять обов'язкових реквізитів, є недійсними і не можуть бути підставою для бухгалтерського обліку.
Оскільки платіжні документи, надані ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» на розгляд Комісії, оформлені неналежним чином, неможливо підтвердити факт настання першої події - оплати послуг.
На довіреностях, наданих на розгляд Комісії, відсутній підпис особи, яка одержала довіреність.
Отже, враховуючи вищезазначене, ГУ ДПС у Волинській області вважає, що діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а підстави для задоволення позовної заяви ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» відсутні. Просив відмовити у задоволені позовних вимог у повному обсязі.
06.08.2025 через систему «Електронний суд» від представника позивача надійшла відповідь на відзив, у якій не погоджується із викладеними у відзиві доводами та вважає їх нормативно необґрунтованими, з огляду на таке.
Твердження відповідача «неможливо підтвердити факт настання першої події - оплати послуг» не відповідає дійсності, адже надані платіжні інструкції відповідають вимогам пункту 37 розділу ІІ Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг яка затверджена постановою Правління Національного банку України від 29 липня 2022 року №163.
Законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, контролюючий орган у повідомленні про надання додаткових документів повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків. Проте, контролюючий орган не надсилав платнику податку повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та копій підтверджуючих документів, де б було конкретизовано які саме додаткові пояснення та/чи документи необхідно подати для прийняття рішення про реєстрацію ПН.
Як вбачається зі змісту оскаржуваних рішень та відзиву на позов, комісія не оцінює по суті надані платником первинні документи, та не спростовує їх. Відповідачами не доведено належними доказами, що надані позивачем документи мали такі недоліки форми або змісту, які виключали можливість реєстрації ПН в ЄРПН.
Спірні рішення не містять доказів того, що надані позивачем документи з поясненням мали такі недоліки форми або змісту, які виключали можливість реєстрації ПН.
Представник товариства просив задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Дослідивши наявні у матеріалах справи письмові докази в їх сукупності, суд дійшов наступних висновків.
Судом встановлено, що ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС є юридичною особою приватного права, зареєстроване 27.06.2018, платник податку на прибуток на загальних підставах, платник ПДВ. Місцезнаходження Товариства: 44700, Волинська область, Володимирський район, місто Володимир, вулиця Луцька, будинок 230. Основним видом економічної діяльності Товариства є КВЕД 22.22 Виробництво тари з пластмас.
03.01.2024 між ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» (сторона-1) та ПП «АГРОПОМ-ЗАХІД» (сторона-2) укладено договір №П/0301/ЗБ-4, згідно якого сторона-2 надає стороні-1 послуги зберігання цукру, приймання, розвантаження/навантаження з/на автотранспорт тощо за адресою: Хмельницька область, Шепетівський район, м. Ізяслав, вул. Миколи Микитюка, 100.
27.12.2023 між ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» (орендар) та ТОВ «Волинська біоенергетична компанія» (орендодавець) укладено договір оренди №О/2712/Н-1, згідно якого орендодавець передав орендареві у строкове користування частину будівлі складу цукру площею 1764,7 кв.м. за адресою: Волинська область, м. Володимир, вул. Луцька, 230.
25.04.2024 між ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» (покупець) та ТзОВ «Універсальний торговий дім «МЕРКУРІЙ» (продавець) укладено 3 (три) договори купівлі-продажу нерухомого майна за адресою: Хмельницька область, Хмельницький район, м. Красилів, вул. М. Грушевського, 233, а саме: складські приміщення, трансформаторна підстанція, токарний цех, майстерня, вагова, адмінкорпус, гараж, склад запчастин, будівля бензоколонки.
Між ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» (постачальник) та ТзОВ «БАКАЛІСТ» (покупець) укладено договір поставки №Ц/2002/06 від 20.02.2024 (далі - договір).
Відповідно до пункту 1.1 договору постачальник зобов'язується продати покупцю, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити товар на умовах даного договору.
Відповідно до пункту 1.2 договору товар згідно даного договору: цукор, цукор білий, цукор білий кристалічний, вироблений з цукрових буряків.
ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» в адресу ТзОВ «БАКАЛІСТ» складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні:
- №54 від 20.03.2024 на загальну суму операції 478500,00 грн, у тому числі ПДВ 79750,00 грн, номенклатура «Піддон полегшений 1200/800»;
- №55 від 21.03.2024 на загальну суму операції 957000,00 грн, у тому числі ПДВ 159500,00 грн, номенклатура «Цукор»;
- №57 від 21.03.2024 на загальну суму операції 478500,00 грн, у тому числі ПДВ 79750,00 грн, номенклатура «Цукор»;
- №60 від 26.03.2024 на загальну суму операції 933075,00 грн, у тому числі ПДВ 155512,50 грн, номенклатура «Цукор»;
- №66 від 26.03.2024 на загальну суму операції 1890075,00 грн, у тому числі ПДВ 315012,50 грн, номенклатура «Цукор».
Згідно квитанцій від 18.04.2024 реєстрацію ПН №54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024 №66 від 26.03.2024 було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН (далі - порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація ПН №54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024 №66 від 26.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 порядку).
На підтвердження реєстрації податкових накладних товариством направлено повідомлення №12 від 10.03.2025, до якого долучено копії документів в кількості 32 додатків, зокрема: видаткові накладні; товарно-траспортні накладні; договір №31/01-24 від 31.01.2024; податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску; договір оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023; договір поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; пояснення; довідка форми 20-ОПП; договір №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; картка рахунку 361; договір купівлі-продажу нерухомого майна від 05.04.2024; платіжні інструкції; акти приймання-передачі цукру на відповідальне зберігання; сертифікат відповідності; договір поставки №1602/24 від 16.02.2024; рахунки на оплату №12, 18; довіреність №67 від 27.02.2024; ОСВ по рахунку 361; акти повернення цукру з відповідального зберігання; договір поставки №Ц/2002/06 від 20.02.2024; штатний розпис.
Проте, за результатами розгляду наданих платником документів ГУ ДПС у Волинській області прийняті рішення від 13.03.2025 №12618304/42268693, №12618302/42268693, №12618302/42268693, №12618305/42268693, №12618306/42268693 про відмову в реєстрації податкових накладних у зв'язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
ТзОВ «МОКУШ ПЛЮС» не погоджуючись із рішеннями Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 13.03.2025 №12618304/42268693, №12618302/42268693, №12618302/42268693, №12618305/42268693, №12618306/42268693 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, звернулося із даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов'язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації в порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший); підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня (абзац п'ятий); якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї статті та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац десятий).
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 передбачено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів.
Відповідно до п. 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно п. 6, 7, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п. 11). Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25).
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216 (набрав чинності 14.12.2019), яким визначено, зокрема, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі комісія регіонального рівня) (п.2).
Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до п. 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (п. 3).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (п. 4).
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (п. 5).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у п. 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)) (п. 6).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у п. 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (п. 7).
ДПС розміщує та постійно оновлює на своєму офіційному вебпорталі відомості щодо засобів електронного зв'язку, за допомогою яких можуть подаватися письмові пояснення та копії документів (п. 8).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (п. 9).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (п. 10).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (п. 11).
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246.
Відповідно до п. 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п. 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
З аналізу вище наведених правових норм вбачається, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність: платника податку - критеріям ризиковості платника податку; податкової накладної / розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.
Так, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/ розрахунку коригування; б) визначення критерію (в) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Судом встановлено, що позивач подав до ГУ ДПС у відповідь на квитанцію від 18.04.2024 за №9098401217, якою зупинено ПН №54 були надані пояснення та наступні документи: штатний розпис; звіт з праці за перший квартал 2024 року; відомості про виплату заробітної плати за перший квартал 2024 року; договір поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; видаткові накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; товарно-транспортні накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; договір №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; - акти приймання-передачі цукру на відповідальне зберігання до договору №П/0301/ ЗБ-4 від 03.01.2024; акти повернення цукру із зберігання до договору №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; договір оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023; акт прийму-передачі майна в оренду від 27.12.2023; повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою №20-ОПП; договори купівлі-продажу нерухомого майна від 25.04.2024; договір поставки №Ц/2002/06 від 20.02.2024; рахунок на оплату №26 від 15.03.2024; платіжна інструкція № 8739 від 20.03.2024; довіреність №116 від 19.03.2024; видаткова накладна №100 від 21.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р100 від 21.03.2024; сертифікат відповідності №UA10196.XO1718-23 від 21.09.2023; оборотно-сальдова відомість по рах.361; картка рахунку 361.
У відповідь на квитанцію від 18.04.2024 за №9098380366 представник позивача надав наступні документи: відомості про виплату заробітної плати за перший квартал 2024 року; штатний розпис; звіт з праці за перший квартал 2024 року; договір поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; видаткові накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; -товарно-транспортні накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; договір №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; акти приймання-передачі цукру на відповідальне зберігання до договору №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; акти повернення цукру із зберігання до договору №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; договір оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023; акт прийму-передачі майна в оренду від 27.12.2023; повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою №20-ОПП; договори купівлі-продажу нерухомого майна від 25.04.2024; договір поставки №Ц/2002/06 від 20.02.2024; рахунок на оплату №26 від 15.03.2024; платіжна інструкція №8740 від 21.03.2024; довіреність №117 від 20.03.2024; довіреність №118 від 21.03.2024; видаткова накладна №101 від 21.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р101 від 21.03.2024; видаткова накладна №106 від 21.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р106 від 21.03.2024; оборотно-сальдова відомість по рах.361; картка рахунку 361.
Представник позивача у відповідь на квитанцію від 18.04.2024 за №9098384325 надав наступні документи: відомості про виплату заробітної плати за перший квартал 2024 року; штатний розпис; звіт з праці за перший квартал 2024 року; договір поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; видаткові накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; товарно-транспортні накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; договір №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; акти приймання-передачі цукру на відповідальне зберігання до договору №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; акти повернення цукру із зберігання до договору №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; договір оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023; акт прийму-передачі майна в оренду від 27.12.2023; повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою №20-ОПП; договори купівлі-продажу нерухомого майна від 25.04.2024; договір поставки №Ц/2002/06 від 20.02.2024; рахунок на оплату №26 від 15.03.2024; платіжна інструкція №8742 від 21.03.2024; довіреність №122 від 21.03.2024; видаткова накладна №109 від 22.03.2024; -товарно-транспортна накладна №Р109 від 22.03.2024; оборотно-сальдова відомість по рах.361; картка рахунку 361.
У відповідь на квитанцію від 18.04.2024 за №9098405040 представник товариства надав наступні документи: відомості про виплату заробітної плати за перший квартал 2024 року; штатний розпис; звіт з праці за перший квартал 2024 року; договір поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; видаткові накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; товарно-транспортні накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; договір №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; акти приймання-передачі цукру на відповідальне зберігання до договору №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; акти повернення цукру із зберігання до договору №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; договір оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023; акт прийму-передачі майна в оренду від 27.12.2023; повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою №20-ОПП; договори купівлі-продажу нерухомого майна від 25.04.2024; договір поставки №Ц/2002/06 від 20.02.2024; рахунок на оплату №26 від 15.03.2024; платіжна інструкція №8754 від 26.03.2024; довіреність №121 від 21.03.2024; довіреність №126 від 26.03.2024; видаткова накладна №123 від 26.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р123 від 26.03.2024; видаткова накладна №132 від 26.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р132 від 26.03.2024; оборотно-сальдова відомість по рах.361; картка рахунку 361.
Товариство у відповідь на квитанцію від 18.04.2024 за №9098403494 надало наступні документи: відомості про виплату заробітної плати за перший квартал 2024 року; штатний розпис; звіт з праці за перший квартал 2024 року; договір поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; видаткові накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; товарно-транспортні накладні до договору поставки №31/01-24Ц від 31.01.2024; договір №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; акти приймання-передачі цукру на відповідальне зберігання до договору №П/0301/ ЗБ-4 від 03.01.2024; акти повернення цукру із зберігання до договору №П/0301/ЗБ-4 від 03.01.2024; договір оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023; акт прийму-передачі майна в оренду від 27.12.2023; повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою №20-ОПП; договори купівлі-продажу нерухомого майна від 25.04.2024; договір поставки №Ц/2002/06 від 20.02.2024; рахунок на оплату №26 від 15.03.2024; платіжна інструкція №8755 від 26.03.2024; довіреність №135 від 27.03.2024; довіреність №136 від 27.03.2024; довіреність №137 від 27.03.2024; довіреність №138 від 27.03.2024; видаткова накладна №151 від 27.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р151 від 27.03.2024; видаткова накладна №152 від 28.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р152 від 28.03.2024; видаткова накладна №154 від 28.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р154 від 28.03.2024; видаткова накладна №155 від 28.03.2024; товарно-транспортна накладна №Р155 від 28.03.2024; оборотно-сальдова відомість по рах.361; картка рахунку 361.
Однак, за результатами розгляду наданих платником документів ГУ ДПС у Волинській області прийняті рішення від 13.03.2025 №12618304/42268693, №12618302/42268693, №12618302/42268693, №12618305/42268693, №12618306/42268693 про відмову в реєстрації податкових накладних у зв'язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З цього приводу суд зазначає, що при розгляді питання щодо відмови позивачеві у реєстрації податкової накладної комісією контролюючого органу зазначено шаблонні висновки про ненадання платником податків документів, які є формальними та спростовуються доказами, які містяться в матеріалах справи.
Стосовно твердження представника відповідача про те, що товарно-транспортні накладні, надані на розгляд Комісії також оформлені неналежним чином, зокрема, відсутні дані про вантажно-розвантажувальні операції, суд зазначає наступне.
Товарно-транспортні накладні не є документами первинного бухгалтерського або податкового обліку, що фіксують рух активів. А тому навіть їх відсутність не має вирішального значення для встановлення фактичного руху активів у процесі виконання поставок (аналогічну правову позицію висловлено у постанові Верховного Суду від 25.08.2022 у справі №400/3884/19).
Документи, обумовлені правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей (аналогічну правову позицію висловлено у постановах Верховного Суду від 11.09.2018 по справі №804/4787/16).
Питання щодо правильності оформлення ТТН має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції (аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 20.02.2018 у справі № 809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі №200/5834/19-а, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від 28.10.2020 у справі №640/3516/19, від 07.04.2021 у справі №813/1200/18).
Транспортні документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є обов'язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу або поставки, вони є обов'язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже, відсутність у позивача деяких товарно-транспортних накладних або наявність в них певних недоліків не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій (аналогічну правову позицію висловлено у постановах Верховного Суду від 25.02.2021 у справі №803/1684/17, від 21.01.2021 у справі №813/2204/17, від 24.05.2019 у справі №826/7423/16, від 06.02.2018 у справі №816/166/15-а).
Суд вважає безпідставними посилання представника відповідачів (як на підставу відмови в реєстрації податкової накладної) щодо надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (товарно-супровідних документів).
Щодо твердження представника відповідачів про те, що на розрахункових документах відсутні обов'язкові реквізити, будь-які відмітки банку, підписи тощо. Фактично надані платіжні інструкції містять лише текст, не підтверджений жодними юридично значущими реквізитами, суд зазначає наступне.
20.03.2024 покупцем було здійснено передоплату за товар (цукор у кількості 22 тони) у розмірі 478 500,00 гривень з урахуванням ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією №8739 від 20.03.2024.
21.03.2024 покупцем було здійснено оплату за товар (цукор у кількості 44 тони) у розмірі 957 000,00 гривень з урахуванням ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією №8740 від 21.03.2024.
21.03.2024 покупцем було здійснено передоплату за товар (цукор у кількості 22 тон) у розмірі 478 500,00 гривень з урахуванням ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією №8742 від 21.03.2024.
26.03.2024 покупцем було здійснено оплату за товар у (цукор у кількості 42.9 тон) у розмірі 933 075,00 гривень з урахуванням ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією №8754 від 26.03.2024.
26.03.2024 покупцем було здійснено передоплату за товар (цукор у кількості 86.9 тон) у розмірі 1 890 075,00 гривень з урахуванням ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією №8755 від 26.03.2024.
За даними подіями позивачем складено ПН №54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024, №66 від 26.03.2024, є дата зарахування коштів від замовника на банківський рахунок платника податку як оплата послуг, що підлягають постачанню.
Платіжна інструкція за визначенням Інструкції про безготівкові розрахунку в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої Постановою Правління Національного банку України від 29.07.2022 №163 (далі по тексту - Інструкція №163), є розпорядженням ініціатора надавачу платіжних послуг щодо виконання платіжної операції.
Згідно з приписами пункту 37 розділу ІІ Інструкції №163 платіжна інструкція, оформлена платником в електронній або паперовій формі, повинна містити такі обов'язкові реквізити: 1) дату складання і номер; 2) унікальний ідентифікатор платника або найменування/прізвище, власне ім'я, по батькові (за наявності), код платника та номер його рахунку; 3) найменування надавача платіжних послуг платника; 4) суму цифрами та словами; 5) призначення платежу; 6) підпис(и) платника; 7) унікальний ідентифікатор отримувача або найменування/прізвище, власне ім'я, по батькові (за наявності), код отримувача та номер його рахунку; 8) найменування надавача платіжних послуг отримувача.
Додатком до Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг №163 визначені Указівки щодо заповнення реквізитів платіжної інструкції, оформленої в паперовій або електронній формі, у яких передбачено, що платіжна інструкція засвідчується підписами [власноручним(ими)/електронним(ими)] уповноваженого працівника надавача платіжних послуг, який оформив платіжну інструкцію, та працівника, на якого покладено функції контролера. У разі перерахування коштів на рахунки отримувачів (фізичних та юридичних осіб), які відкриті в іншого надавача платіжних послуг, платіжна інструкція засвідчується підписом(ами) [власноручним(ими)/електронним(ими)] уповноваженого(их) працівника(ів) надавача платіжних послуг, визначеного(их) внутрішніми документами надавача платіжних послуг (п. 19).
У платіжній інструкції в паперовій формі зазначаються число, місяць та рік виконання платіжної інструкції платника цифрами у форматі ДД/ММ/РРРР або число зазначається цифрами ДД, місяць - словом, рік - цифрами РРРР, які засвідчуються власноручним підписом уповноваженого працівника.
Як вбачається, з матеріалів справи позивачем надані повторно платіжні інструкції на підтвердження здійснення оплати покупцем, у яких містяться усі необхідні реквізити для ідентифікації платежу.
Крім того, в оскаржуваних рішеннях податковим органом жодним чином не вказано на підстави відмови у реєстрації спірних податкових накладних внаслідок подання платіжних доручень №8739 від 20.03.2024, №8740 від 21.03.2024, №8742 від 21.03.2024, №8754 від 26.03.2024, №8755 від 26.03.2024, які складені з порушенням законодавства.
Разом з тим, доказом проведення розрахунків між сторонами за поставлений цукор є також картка рахунку 361, яка була долучена до повідомлень про надання пояснень.
Стосовно однієї з підстав, що на довіреностях, наданих на розгляд Комісії, відсутній підпис особи, яка одержала довіреність, суд зазначає наступне.
Зауваження відповідача щодо недоліків форми окремих документів, зокрема, відсутній підпис особи, яка одержала довіреність не може превалювати над сутністю документів, що оформлюють господарську операцію в цілому і в жодному випадку не свідчать про невиконання сторонами такої господарської операції.
Навіть у господарських спорах суди відкидають доводи про недійсність факту отримання товару лише через відсутність окремого підпису в довіреності: це не спростовує самого факту приймання товару за видатковими/ТТН та іншими доказами.
З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд дійшов висновку про те, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області прийняті безпідставно, позаяк позивач надав письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у спірних ПН, реєстрація яких була зупинена, та копії документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН, та такі документи складені з дотриманням вимог законодавства, відображають зміст господарських операції та підтверджують їх реальність. Передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію спірних ПН в ЄРПН судом під час розгляду цієї справи не встановлено.
Суд враховує, що позивачем до контролюючого органу надано всі первинні документи та всі інші документи, що стосуються здійснення господарської операції із контрагентом. Натомість відповідачами суду не доведено, що такі документи були відсутні в контролюючого органу при розгляді питання, пов'язаного із реєстрацією податкової накладної.
Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладних.
Суд звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Позивачем було надано контролюючому органу необхідні первинні документи на підтвердження здійснення господарської діяльності.
Відтак, суд дійшов висновку про невідповідність рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкових накладних критерію обґрунтованості.
Суд констатує, що рішення Комісії повинні містити чіткі підстави для відмови в реєстрації податкових накладних, у даному випадку, або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішень про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування, або надання платником податку копій документів, які не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішень про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування.
Суди, приймаючи рішення, виходить з того, що оскаржуване рішення не містить чіткого визначення підстав для прийняття Комісією рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Натомість платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковою накладною, у реєстрації якої відмовлено.
Як встановлено судом, податковим органом у рішенні не наведено жодної конкретної інформації щодо причин, підстав та обґрунтувань прийняття такого рішення.
Крім того, суд зауважує, що законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, контролюючий орган у повідомленні про надання додаткових документів повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.
Проте, контролюючий орган не надсилав платнику податку повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та копій підтверджуючих документів, де б було конкретизовано які саме додаткові пояснення та/чи документи необхідно подати для прийняття рішення про реєстрацію ПН. А тому платником податків було надано до контролюючого органу разом із поясненнями первинні документи, які, на його переконання, є належними та достатніми для підтвердження здійснення ним господарської операції.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Суд зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
В постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 Верховний Суд зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Стосовно твердження представника відповідачів, що ГУ ДПС у Волинській області прийняте рішення від 29.03.2024 за №699 щодо відповідності ТзОВ «Мокуш-Плюс» пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 по кодах податкової інформації:
07 - недостатня кiлькiсть трудових ресурсiв, необхiдних для здiйснення господарської операцiї в обсягах, зазначених у податковiй накладнiй/розрахунку коригування (за вiдсутностi iнформацiї щодо придбання послуг з виконання робiт, якi необхiднi для здiйснення господарської операцiї);
11 - накопичення залишкiв нереалiзованих товарiв за вiдсутностi (недостатностi) мiсць для їх зберiгання (власних, орендованих складських примiщень) вiдповiдно до поданої до контролюючих органiв звiтностi, суд зазначає наступне.
За результатами судового оскарження даного рішення у справі №140/10613/24 Волинським окружним адміністративним судом 14.01.2025 прийнято рішення про відмову в задоволенні позовних вимог. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.05.2025 апеляційну скаргу ТзОВ «МОКУШ-ПЛЮС» залишено без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Суд зауважує, що у п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку зазначено, що одним з таких критеріїв є наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
На підставі пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється та питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Між тим, в рішеннях про відмову в реєстрації ПН відсутні будь-які посилання на наявну інформацію, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації спірних податкових накладних.
По-друге, податковий орган мав можливість направити платнику податків повідомлення про надання додаткових документів, якщо вважав, що первинно наданих позивачем документів недостатньо для підтвердження товарності господарської операції.
По-третє, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності.
Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Така правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого відповідачем зроблено не було.
Враховуючи наведене, суд дійшов до висновку, що матеріали справи не містять належних і достатніх доказів спростування відповідачами, як суб'єктами владних повноважень, тверджень позивача, наведення ним відповідних мотивів прийняття спірного рішення та неврахування наданих позивачем Комісії документів, а відтак, підтверджень правомірності рішень податкового органу. Відтак, оскаржувані рішення від 13.03.2025 №№12618304/42268693, 12618302/42268693, 12618309/42268693, 12618305/42268693, 12618306/42268693 прийнято відповідачем необґрунтовано, без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, у зв'язку із чим, такі рішення є протиправним та підлягають скасуванню.
Щодо позовних вимог про зобов'язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, подані позивачем, суд зазначає наступне.
Відповідно до п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов'язків платника податків.
Пунктом 28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), окрім іншого, визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п. 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п. 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
Втім, Європейський суд з прав людини у справі Чуйкіна проти України (Chuykina v. Ukraine) зазначив про те, що процесуальні гарантії, викладені у ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, ратифікованої відповідно до Закону України від 17.07.1997 №475/97-ВР (далі Конвенція), забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином ст. 6 Конвенції втілює право на суд, в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів у справі Голдер проти Сполученого Королівства (Golder v. the United Kingdom). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог п. 1 ст. 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати вирішення спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для п. 1 ст. 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах Мултіплекс проти Хорватії (Multiplex v. Croatia)та Кутіч проти Хорватії (Kutic v. Croatia).
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано відповідачем, надані позивачем пояснення та документи складено з дотриманням вимог законодавства. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Згідно із частинами першою, другою статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Отже, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати й на його ефективність з точки зору ст. 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) гарантує, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Під ефективним засобом (способом) необхідно розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Тобто ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
За наведених обставин, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов'язання ДПС України зареєструвати податкові накладні позивача у Єдиному реєстрі податкових накладних датою направлення їх на реєстрацію.
За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Положеннями статті 72 КАС України закріплено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних в матеріалах справи, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та вважає їх такими, що підлягають задоволенню.
Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Згідно із частиною першою та третьою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Отже, на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в розмірі 12 112,00 грн, сплачений згідно з платіжною інструкцією від 10.07.2025 №17.
Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 243-246, 255, 262, 295 КАС України, суд
Адміністративний позов задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 13.03.2025 №№12618304/42268693, 12618302/42268693, 12618309/42268693, 12618305/42268693, 12618306/42268693.
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН подану товариством з обмеженою відповідальністю «МОКУШ-ПЛЮС» податкові накладні №54 від 20.03.2024, №55 від 21.03.2024, №57 від 21.03.2024, №60 від 26.03.2024, №66 від 26.03.2024.
Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «МОКУШ-ПЛЮС» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір в розмірі 12 112 (дванадцять тисяч сто дванадцять) гривень 00 копійок.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Позивач: товариство з обмеженою відповідальністю ««МОКУШ-ПЛЮС» (44700, Волинська область, місто Володимир, вулиця Луцька, 230, код ЄДРПОУ 42268693).
Відповідачі:
Державна податкова служба України (04053, місто Київ, Львівська площа, будинок 8, код ЄДРПОУ 43005393).
Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ 44106679).
Суддя В.В. Дмитрук