Справа № 560/8796/25
іменем України
05 серпня 2025 рокум. Хмельницький
Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Божук Д.А.
за участю:секретаря судового засідання Коваль Д.Л. представника позивача Мельника О.Д. представника відповідача Бачук В.І. представника відповідача Князь-Бровінської О.В.
розглянувши адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Позивач звернулася в суд з позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "С" № 00/7840/2407 Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 11.04.2025.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначила, що за результатом проведеної перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 11.04.2025 № 00/7840/2407. Позивач вважає зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, оскільки пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України встановлює вичерпний перелік порушень вимог законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину.
Разом з тим, на переконання позивача, до переліку порушень вимог законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину, не відносяться порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Ухвалою суду від 27.05.2025 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.
Відповідач подав відзив на позов, згідно якого просив відмовити у задоволенні позовних вимог. Зазначив, що на підставі наказу від 29.01.2025 № 510-П «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» та відповідно до ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.1, п. 77.4, п. 77.6 ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» та згідно з планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік, посадовими особами відповідача проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2023.
За результатами документальної планової виїзної перевірки був складений акт від 20.03.2025 № 5447/22-01-24-07/ НОМЕР_1 .
У ході перевірки встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 за період з 01.01.2021 по 31.12.2022 провела розрахункові операції на загальну суму 1 174 763,00 грн без застосування реєстраторів розрахункових операцій, в т.ч. в 2021 році на суму реалізованої продукції 326 541,50 грн, в 2022 році на суму реалізованої продукції 848 221,50 грн, чим порушила вимоги п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Таким чином, контролюючий орган вважає, що правомірно виніс податкове повідомлення-рішення від 11.04.2025 № 00/7840/2407.
Позивач подав відповідь на відзив, в якій вказав, що усі розрахункові операції, здійсненні ним під час реалізації підакцизних товарів, проводилися через реєстратор розрахункових операцій. Крім того, на переконання позивача, за відсутності доказів, які б достовірно вказували на те, що позивач реалізовував підакцизні товари без проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій, відповідач повинен був застосувати положення п. 112.7 ст. 12 ПК України, згідно якого усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.
Протокольною ухвалою від 17.07.2025 закрито підготовче провадження та призначено розгляд справи по суті.
Відповідачем подано до суду додаткові пояснення, в яких він зазначив, що під час карантину діяв мораторій на застосування штрафних санкцій за порушення податкового законодавства, однак цей мораторій не поширювався на штрафи, передбачені Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Це пов'язано з тим, що порушення законодавства про РРО не є податковим правопорушенням, а відноситься до адміністративно-господарських санкцій, тобто штрафи за них накладаються на інших підставах і не підпадають під дію податкового мораторію.
Також зазначив, що під час перевірки фізична особа-підприємець ОСОБА_1 не надавала жодних пояснень чи додаткових документів з приводу виявленого порушення. Позивач також не пояснює розбіжність між еквайринговими платежами згідно наданих банківських виписок та відомостями по виторгах, що проведені із застосуванням РРО, згідно даних системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО).
В судовому засіданні 05.08.2025 представник позивача позовні вимоги підтримав.
Представник відповідача в судовому засіданні у задоволенні позовних вимог просив відмовити.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд встановив такі обставини.
Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2023.
За результатом перевірки складено акт від 20.03.2025 № 5447/22-01-24-07/ НОМЕР_1 , в якому встановлено, зокрема, порушення вимог п.1 ст.3 розділу ІІ Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР, а саме: ФОП ОСОБА_1 через реєстратор розрахункових операцій, або у випадках, передбачених Законом №265/95-ВР, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок, не проведені розрахункові операції при продажу товарів на загальну суму 1 174 763,00 грн, в т.ч. у 2021 році на суму 326 541,50 грн (згідно наданої до перевірки банківської виписки за 2021 рік по рах. НОМЕР_2 вперше ФОП ОСОБА_1 отримала та не провела через РРО дохід 01.03.2021 року в сумі 90,00 грн), у 2022 році - на суму 848 221,50 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 11.04.2025 №00/7840/2407 на суму штрафних санкцій 1 762 099,50 грн.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 11.04.2025 №00/7840/2407, яким за порушення п.1 ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій 1 762 099,50 грн., суд зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За визначеннями, наведеними у статті 2 Закону №265/95-ВР:
- розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
- розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну;
- денний звіт - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.
Таким чином, розрахункові операції проводяться у місці реалізації товарів (послуг) та доказом їх здійснення із застосуванням РРО є розрахунковий документ, а також денний звіт, який містить інформацію про денні розрахункові операції.
Контроль за додержанням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України (абзац перший статті 15 Закону №265/95-ВР).
Розділ ІІ Закону №265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб'єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов'язків, які висуваються законодавцем до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється.
З наведеного слідує, що суб'єкти господарювання зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Відповідальність за порушення вказаних вимог, передбачена п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР, відповідно якої, за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг) або неповну суму розрахунку при організації та проведенні азартних ігор; непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
В той же час, відповідно до пункту 11 Прикінцевих положень цього Закону тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:
10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Так, під час перевірки встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 за період з 01.01.2021 по 31.12.2022 провела розрахункові операції на загальну суму 1 174 763,00 грн без застосування реєстраторів розрахункових операцій, в т.ч. в 2021 році на суму реалізованої продукції 326 541,50 грн (згідно наданої до перевірки банківської виписки за 2021 рік по рах. НОМЕР_2 вперше фізична особа-підприємець ОСОБА_1 отримала та не провела через РРО дохід 01.03.2021 в сумі 90,00 грн.), в 2022 році на суму - 848 221,50 грн, чим порушила вимоги п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
З розрахунку штрафних санкцій до акта перевірки встановлено, що контролюючим органом в даному випадку були застосовані штрафні санкції у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
Разом з тим, суд зазначає, що вказана норма стосується визначення розміру штрафних санкцій та не регулює порядку їх застосування, з урахування дії закону в часі.
Статтею 58 Конституції України передбачено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
Згідно Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) від 09 лютого 1999 року № 1-рп/99 у справі № 1-7/99, за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Конституція України, закріпивши частиною першою статті 58 положення щодо неприпустимості зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів, водночас передбачає їх зворотну дію в часі у випадках, коли вони пом'якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права. Тобто щодо юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом'якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно-правового акта, яким визначались поняття правопорушення і відповідальність за нього.
Таким чином, до порушень, вчинених фізичною особою-підприємем ОСОБА_1 з 01.01.2021 по 31.12.2021, підлягає застосуванню положення п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР в редакції Закону № 1017-IX від 01.12.2020 щодо порядку та умов настання відповідальності, однак, в частині розміру штрафу з урахуванням п. 11 Прикінцевих положень Закону № 265/95-ВР, який також набрав чинності 01.08.2020 та який передбачав зменшений розмір штрафу.
Крім того, при застосуванні до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 у 2025 році штрафні санкції за порушення, вчинені нею протягом 2021-2022 років, відповідач мав врахувати встановлені законодавчі обмеження на застосування штрафних санкцій, які діяли, як в період карантину, так і під час воєнного стану.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 року № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», відповідно до статті 29 Закону України «Про захист населення від інфекційних хвороб», з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, з урахуванням рішення Державної комісії з питань техногенно-екологічної безпеки та надзвичайних ситуацій від 10 березня 2020 року, установлено з 12 березня 2020 року до 03 квітня 2020 року на всій території України карантин.
Дію карантину, встановленого цією Постановою, продовжено на всій території України згідно з постановами Кабінету Міністрів України № 392 від 20.05.2020, № 500 від 17.06.2020, № 641 від 22.07.2020, № 760 від 26.08.2020, № 956 від 13.10.2020, № 1236 від 09.12.2020, № 104 від 17.02.2021, № 405 від 21.04.2021, № 611 від 16.06.2021, № 855 від 11.08.2021, № 981 від 22.09.2021, № 1336 від 15.12.2021, № 229 від 23.02.2022, № 630 від 27.05.2022, № 928 від 19.08.2022, № 1423 від 23.12.2022, № 383 від 25.04.2023.
Лише постановою КМУ від 27 червня 2023 року № 651 відмінено з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 р. на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Разом з тим, суд звертає увагу, що 18.03.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України» щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) № 533-IX від 17.03.2020.
Законом № 533-IX від 17.03.2020 року доповнено підрозділ 10 розділу XX ПК України пунктом 52-1, згідно якого, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року, штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
- порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
- відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
- порушення правил обліку, виробництва та обігу пального або спирту етилового на акцизних складах, що застосовуються на загальних підставах;
- порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Законом № 540-IX від 30.03.2020, який набрав чинності 02.04.2020, абзац четвертий пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України замінено шістьма новими абзацами такого змісту: «порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку».
Законом № 591-IX від 13.05.2020, який набрав чинності 29.05.2020, до абзацу першого пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України внесено зміни та в абзацах першому і одинадцятому пункту 52-1 слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами «2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».
Посилання відповідача на неможливість застосування до спірних правовідносин положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, оскільки вони встановлюють заборону застосування в період карантину штрафних санкцій за порушення виключно податкового законодавства, а Закон № 265/95-ВР не відноситься до податкового законодавства та є спеціальним законом, який визначає порядок та умови застосування штрафних санкцій за порушення цього Закону, суд вважає безпідставними.
Суд зазначає, що пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України містить перелік порушень, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину, не лише на підставі ПК України, а і інших законів.
Суд звертає увагу на те, що у спірному випадку штрафні (фінансові) санкції були застосовані контролюючим органом шляхом винесення податкового повідомлення-рішення, порядок оформлення якого передбачено Податковим кодексом України. При цьому податковий орган обґрунтовує застосування штрафу приписами саме Податкового кодексу України, зокрема посилаючись на положення пункту 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення", відповідно до якого штрафні (фінансові) санкції, що застосовуються за результатами перевірок, проводжених контролюючими органами, мають визначатися в розмірах, встановлених законодавством, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
Разом з тим, якщо виходити із доводів податкового органу, згідно з якими Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" не відноситься до податкового законодавства, постає питання правомірності застосування до правовідносин, що регулюються цим Законом, норм Податкового кодексу щодо порядку та принципів визначення розміру штрафних санкцій. Адже у пункті 11 розділу II "Прикінцеві положення" Закону №265/95 чітко визначено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах: 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Таким чином, Закон №265/95-ВР є частиною податкового законодавства. Фінансові (штрафні) санкції за порушення пункту 1 частини першої статті 3 Закону №265/95 є різновидом грошового зобов'язання платника податків та застосовується контролюючим (податковим) органом в порядку, який передбачений для прийняття податкових повідомлень-рішень, а стаття 17 Закону №265/95 містить лише встановлення такого виду відповідальності, як фінансова (штрафна) санкція та визначає її розмір.
За таких обставин, суд зазначає, що положення Податкового кодексу України, в тому числі і приписи пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України поширюються на порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій, які визначені в Законі №265/95.
Отже, відповідачем протиправно застосовані до позивача штрафні санкції за порушення Закону № 265/95-ВР, вчинені за період з 01.01.2021 по 31.12.2021 - в період дії карантину та в період дії заборони на застосування штрафних санкцій.
У зв'язку з введенням в Україні воєнного стану з 24 лютого 2022, Законом України №2118-IX розділ II «Прикінцеві положення» Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» був доповнений пунктом 12 такого змісту: «Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються».
У подальшому Законом України від 15 березня 2022 №2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (набрав чинності 17 березня 2022, далі - Закон №2120-IX) пункт 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР доповнений наступним: «крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів».
Така редакція пункту 12 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР діяла до набрання чинності 01 серпня 2023 Законом №3219-IX від 30 червня 2023 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», яким цей пункт викладений у такій редакції: «Суб'єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор».
Отже за порушення вимог Закону №265/95-ВР, вчинені у період з 01.01.2022 до 01.10.2023, суб'єкти підприємницької діяльності до відповідальності не притягуються (окрім порушень порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор).
Контролюючий орган вказує, що у зв'язку з тим, що у період 2021-2022 роки позивач не була зареєстрована як платник ПДВ, відслідкувати під час перевірки придбання в контрагентів виключно продукти харчування, напої чи тютюнові вироби згідно інформаційно-комунікаційних систем ГУ ДПС у Хмельницькій області неможливо.
Відповідач посилається також на лист Міністерства фінансів України від 23.06.2023 №747/4, згідно якого розмір штрафних санкцій має розраховуватись виходячи з загальної суми проведеної розрахункової операції, за умови, що в межах такої розрахункової операції здійснювалась, в тому числі, реалізація підакцизного товару. Вказує, що оскільки за транзакціями з еквайрингу неможливо виокремити окремо факти продажу продуктів чи підакцизних товарів, то розмір штрафних санкцій розраховується виходячи із загальної суми еквайрингу за день.
Разом з тим, суд зазначає, що посилання відповідача на лист Міністерства фінансів України від 23.06.2023 №747/4 є безпідставним, оскільки він не є нормативно-правовим актом, який має обов'язковий характер, тому викладена в ньому інформація має інформаційний (рекомендаційний) зміст, не встановлює правових норм, не спростовує позицію позивача у спірних правовідносинах та не може бути належним доказом правомірності дій відповідача.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 28 вересня 2022 року у справі № 560/515/19.
Судом не встановлено, а відповідачем не надано жодних доказів, що підтверджують здійснення позивачем розрахункових операцій без використання РРО, що виключає притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР у період з 01.01.2022 по 31.12.2022.
Також суд зазначає, що пункт 112.2 статті 112 ПК України встановлює, що особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7 статті 112 ПК України).
Таким чином, відповідач не довів правомірність підстав для притягнення позивача до відповідальності у вигляді штрафних санкцій, застосованих спірним податковим повідомленням-рішенням.
Як наслідок, податкове повідомлення рішення № 00/7840/2407 від 11.04.2025 є протиправним та підлягає скасуванню.
Отже, позовні вимоги підлягають задоволенню.
Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Таким чином, на користь позивача належить стягнути сплачений ним судовий збір у розмірі 15140 грн. за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Хмельницькій області.
Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області № 00/7840/2407 від 11.04.2025.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір в сумі 15 140 (п'ятнадцять тисяч сто сорок) грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне рішення складене 15 серпня 2025 року
Позивач:Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , ідентифікаційний номер - НОМЕР_1 )
Відповідач:Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17, м. Хмельницький, Хмельницька обл., Хмельницький р-н, 29001 , код ЄДРПОУ - 44070171)
Головуючий суддя Д.А. Божук