03 червня 2025 року м. Дніпросправа № 160/34199/24
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),
суддів: Малиш Н.І., Баранник Н.П.,
розглянувши в письмовому провадженні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Державної податкової служби України
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.02.2025, (суддя суду першої інстанції Луніна О.С.), прийняте в спрощеному провадженні без виклику сторін в м. Дніпрі, в адміністративній справі №160/34199/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «БаДМ» до Державної податкової служби, треті особи: Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування наказу,
28.12.2024 товариство з обмеженою відповідальністю «БаДМ» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати наказ ДПС України від 22.10.2024 №753 “Про затвердження Реєстру великих платників податків на 2025 рік» в частині закріплення ТОВ “БаДМ» (код ЄДРПОУ 31816235) за Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків згідно додатку до наказу “Реєстр великих платників податків на 2025 рік».
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідач без відповідних правових підстав та без належного обґрунтування перевів позивача на облік до міста Харкова. Позивач має своїм місцезнаходженням саме місто Дніпро станом на 2024 рік та не змінював його, відповідно будь-які підстави для зміни місця податкового обліку позивача відсутні.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 28.02.2025 задовольнив позовні вимоги ТОВ «БаДМ». Визнав протиправним та скасував наказ ДПС України від 22.10.2024 №753 “Про затвердження Реєстру великих платників податків на 2025 рік» в частині закріплення ТОВ “БаДМ» (код ЄДРПОУ 31816235) за Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків згідно додатку до наказу “Реєстр великих платників податків на 2025 рік».
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Державна податкова служба України звернулась з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що відповідно до інформаційної системи органів ДПС за результатами господарської діяльності ТОВ «БаДМ» сумарні обсяги доходів від усіх видів діяльності за період друге півріччя 2023 року та перше півріччя 2024 року (підпункт 1.1 пункту 1 розділу II Порядку № 911) становили 63 033,5 млн грн що перевищує еквівалент 50 млн євро (2 044,4 млн грн), а сума сплачених до Державного бюджету України податків зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на податкові органи (підпункт 1.2 пункту 1 розділу II Порядку № 911) становить 1 196,4 млн грн. що не перевищує 1,5 млн євро (61,3 млн гривень). Враховуючи вищевикладене наказом ДПС від 22.10.2024 № 753 «Про затвердження Реєстру великих платників податків на 2025 рік» ТОВ «БАДМ» включено до Реєстру великих платників податків на 2025 рік та закріплено за Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (додається) так як платник відповідав критеріям великого платника податків відповідно до підпункту 14.1.24 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на необґрунтованість доводів скарги просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що товариство з обмеженою відповідальністю “БаДМ» з 04.04.2007 року знаходиться на податковому обліку у Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків за своєю зареєстрованою юридичною адресою: 49040, Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вул. Панікахи, буд. 2.
Позивачу стало відомо, що ДПС України видано наказ №753 від 22.10.2024 “Про затвердження Реєстру великих платників податків на 2025 рік», згідно з додатком до якого, ТОВ “БаДМ» (код ЄДРПОУ 31816235) закріплено за Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, яке розташоване у м. Харків.
Позивач листом від 13.11.2024 №318/24/0252/122-Вих-Р звернувся до керівництва ДПС України та Східного МУ ДПС РВПП з проханням посприяти у вирішенні питанню щодо залишення підприємства на обліку у Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків, зокрема через те, що місцезнаходження позивача та його органів управління є м. Дніпро, значною віддаленістю м. Харкова від підприємства позивача, а також тим що м. Харків знаходиться під постійними обстрілами.
Відповідач своїм листом від 25.11.2024 №35310/6/99-00-19-02-01-06 лише повідомив, що відповідно до наказу ДПС від 22.10.2024 №753 “Про затвердження Реєстру великих платників податків на 2025 рік» ТОВ “БаДМ» включено до Реєстру великих платників податків на 2025 рік та закріплено за Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Не погодившись зі спірним наказом, в частині закріплення позивача за Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків Товариство звернулось до суду з даним адміністративним позовом.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що враховуючи вимоги п.63.3 ПК України, відповідно до якого платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, суд зазначає, що лише у разі відсутності за місцем реєстрації великого платника податків контролюючого органу, що здійснює супроводження великих платників податків, облік такого платника податків за рішенням центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, здійснюється або територіально найближчим контролюючим органом, що здійснює супроводження великих платників податків, або іншим контролюючим органом. Отже, зазначене переведення може бути здійснено відповідачем лише у зв'язку і внаслідок реорганізації системи контролюючих органів, чого у даній справі судом не встановлено.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до п. 63.3 ПК України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об'єктів оподаткування або об'єктів, які пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, може прийняти рішення про зміну основного та неосновного місця обліку великого платника податків, у тому числі визначити, що облік такого платника податків здійснює територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, та його структурні підрозділи в разі створення.
Порядок обліку платників податків і зборів визначається Центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (підпункт 63.10.1 пункту 63.10 статті 63 ПК України).
Також саме Центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за приписами пункту 64.7 статті 64 ПК України, визначає порядок обліку платників податків у контролюючих органах та порядок формування Реєстру великих платників податків на відповідний рік з урахуванням критеріїв, визначених цим Кодексом для великих платників податків.
У разі включення платника податків до Реєстру великих платників податків на нього поширюються особливості, визначені цим Кодексом для великих платників податків.
Після включення платника податків до Реєстру великих платників податків та отримання повідомлення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, про таке включення платник податків зобов'язаний стати на облік за основним місцем обліку в територіальному органі центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, з початку податкового періоду (календарного року), на який сформовано Реєстр, та за неосновним місцем обліку в такому територіальному органі центрального органу виконавчої влади або його структурних підрозділах щодо наявних у межах населеного пункту за місцезнаходженням територіального органу центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, об'єктів оподаткування або об'єктів, які пов'язані з оподаткуванням за переліком, визначеним центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або через які провадиться діяльність такого великого платника податків.
Щодо великих платників податків, які самостійно не стали на облік у територіальному органі центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, або його структурних підрозділах, центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, приймає рішення про зміну основного та неосновного місця обліку таких великих платників податків та переведення їх на облік у територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, або його структурні підрозділи.
У разі прийняття рішення про переведення великого платника податків на облік у територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, чи інший контролюючий орган, відповідні контролюючі органи зобов'язані протягом 20 календарних днів після прийняття такого рішення здійснити взяття на облік/зняття з обліку такого платника податків.
Великий платник податків, щодо якого центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, прийнято рішення про переведення на облік у контролюючий орган, що здійснює супроводження великих платників податків, чи інший контролюючий орган, після взяття його на облік за новим місцем обліку зобов'язаний сплачувати податки за місцем попереднього обліку у контролюючих органах, а подавати податкову звітність та виконувати інші обов'язки, передбачені цим Кодексом, за новим місцем обліку.
Згідно інформації, яка розміщена на сайті ДПС України до його структури входять наступні територіальні органи, які обслуговують великих платників податків: Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків; Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків; Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків; Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків; Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Вказані територіальні органи, які обслуговують великих платників податків мають однакові повноваження та їх діяльність врегульована типовими положеннями про вказані структурні підрозділи, тексти яких розміщені на сайті ДПС України, та останні вправі здійснювати облік будь-якого великого платника податків без виключень за рішенням ДПС України.
Наказом Міністерства фінансів України від 21.10.2015 № 911 затверджено Порядок формування Реєстру великих платників податків (далі - Порядок № 911).
Згідно розділу І Порядку № 911 формування та затвердження Реєстру ВПП (далі - Реєстр ВПП) здійснюються Державною податковою службою України (далі - ДПС) щороку. До Реєстру ВПП включаються платники податків, які відповідають критеріям великого платника податків, визначеним підпунктом 14.1.24 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України (далі - Кодекс). У разі включення платника податків до Реєстру ВПП на нього поширюються особливості щодо великих платників податків, визначені Кодексом.
Відповідно до розділу ІІ Порядку № 911 відбір платників податків для включення до Реєстру ВПП на наступний календарний рік здійснюється структурним підрозділом ДПС, за яким закріплено функцію супроводження Реєстру ВПП, на підставі аналізу інформації:
1) про сумарні обсяги доходів від усіх видів діяльності платника податків за останні чотири послідовні податкові (звітні) квартали (надається структурним підрозділом ДПС, за яким закріплена як за співвиконавцем процедура з організації проведення відбору підприємств, які відповідно до встановлених критеріїв належать до категорії великих платників податків, та формування Реєстру ВПП податків на відповідний рік, підтримання його в актуальному стані);
2) про суми сплачених до Державного бюджету України податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на податкові органи, крім єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, за друге півріччя попереднього року та перше півріччя поточного року (надається структурним підрозділом ДПС, за яким закріплена як за співвиконавцем процедура з організації проведення відбору підприємств, які відповідно до встановлених критеріїв належать до категорії великих платників податків, та формування Реєстру ВПП на відповідний рік, підтримання його в актуальному стані).
Інформація, визначена у підпунктах 1, 2 пункту 1 цього розділу, надається структурному підрозділу ДПС, за яким закріплено функцію супроводження Реєстру ВПП, до 10 вересня поточного року.
За результатами аналізу структурний підрозділ ДПС, за яким закріплено функцію супроводження Реєстру ВПП, формує переліки великих платників податків (крім платників податків, стосовно яких прийнято рішення про припинення), які до 20 вересня поточного року направляються до головних управлінь ДПС в областях, місті Києві (далі - ГУ ДПС в областях, м. Києві) та міжрегіональні управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - МУ ДПС по роботі з ВПП).
Головні управління ДПС в областях, місті Києві та міжрегіональні управління ДПС по роботі з великими платниками податків аналізують отримані переліки великих платників податків та до 27 вересня поточного року подають до структурного підрозділу ДПС, за яким закріплено функцію супроводження Реєстру ВПП, засобами електронного зв'язку обґрунтовані пропозиції щодо включення/виключення до/з переліків великих платників податків та пропозиції щодо основного місця обліку із закріплення за МУ ДПС по роботі з ВПП.
Структурний підрозділ ДПС, за яким закріплено функцію супроводження Реєстру ВПП, розглядає надані пропозиції та формує Реєстр ВПП на наступний календарний рік із закріпленням за основним місцем обліку за територіальним органом ДПС, що здійснює податкове супроводження великих платників податків за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Реєстр ВПП на наступний календарний рік із закріпленням за основним місцем обліку за територіальним органом ДПС, що здійснює податкове супроводження великих платників податків, до 22 жовтня поточного року затверджується наказом ДПС, який надсилається до ГУ ДПС в областях, м. Києві, МУ ДПС по роботі з ВПП та оприлюднюється на офіційному порталі ДПС з дотриманням вимог Закону України “Про доступ до публічної інформації».
За вказаних обставин ДПС України приймає рішення про облік великих платників податків за конкретним територіальним органом ДПС України на основі адміністративного розсуду.
Судова практика ЄСПЛ щодо ст. 6 (1) ЄСПЛ (з питань необхідного обсягу судового контролю) встановлює загальну рамку, в межах якої дискреційна влада може здійснюватися і юридично контролюватися.
У разі відсутності чітких меж дискреційних повноважень адміністративного органу застосовную буде практика ЄСПЛ, який питання про втручання органів влади у права людини досліджує за допомогою трискладового тесту:
- чи було втручання передбачене законом?
- чи переслідувало воно легітимну мету?
- чи було необхідним у демократичному суспільстві?
На рівні національного процесуального закону (частиною другою статті 2 КАС України) визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди обов'язково перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Під дискреційними повноваженнями розуміємо сукупність прав та обов'язків суб'єкта на власний розсуд визначати повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів рішень, кожне з яких є правомірним.
Дискреція не є довільною; вона завжди здійснюється відповідно до закону (права), оскільки згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України “органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України».
Європейська Комісія за демократію через право (Венеціанська Комісія) у Доповіді щодо верховенства права, зокрема, зазначила, що у контексті принципу верховенства права закон, яким надаються дискреційні повноваження певному державному органові, повинен вказати чітко і зрозуміло на обсяг такої дискреції. Не відповідатиме верховенству права, якщо надана законом виконавчій владі дискреція матиме характер необмеженої влади. Отже, закон повинен вказати на обсяг будь-якої такої дискреції та на спосіб її здійснення із достатньою чіткістю, аби особа мала змогу відповідним чином захистити себе від свавільних дій.
За висновками ЄСПЛ, наведених у рішенні від 02.11.2006 р. у справі “Волохи проти України», Суд дійшов висновку, що це втручання не може розглядатися як таке, що було здійснене “згідно із законом», оскільки законодавство України не визначає з достатньою чіткістю межі та умови здійснення органами влади своїх дискреційних повноважень у сфері, про яку йдеться, та не передбачає достатніх гарантій захисту від свавілля під час застосування таких заходів спостереження.
Як правильно вказав суд першої інстанції, чинне законодавство України не встановлює для ДПС України будь-яких критеріїв обрання конкретного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків для великих платників податків на наступний рік, а встановляє, що ДПС України під час вирішення цього питання враховує пропозиції Головних управлінь ДПС в областях, місті Києві та міжрегіональних управлінь ДПС по роботі з великими платниками податків щодо включення/виключення до/з переліків великих платників податків та пропозиції щодо основного місця обліку із закріплення за МУ ДПС по роботі з ВПП.
Практика Верховного Суду (Великої Палати) дозволяє зробити висновки, що для перевірки, чи діяв орган на підставі та в межах своїх повноважень, доцільно з'ясувати, зокрема:
- чи є ці повноваження дискреційними;
- якщо так, то чи їхня реалізація (нереалізація) може бути об'єктом судового контролю, чи ж дискреція адміністративного органу має виключний характер;
- якщо ж реалізація дискреційних повноважень може зазнати судового втручання для захисту порушених прав особи, то чи переслідував орган легітимну мету, чи діяв прозоро і в якомога послідовніший спосіб; чи дотримав процедурні гарантії; чи належно вмотивував рішення; чи не є воно свавільним (довільним), нераціональним, не підтвердженим доказами або ж помилковим щодо юридичних фактів; необ'єктивним або явно несправедливим.
Оскаржуване рішення відповідача не містить обгрунтування необхідності обліку позивача як великого платника податків у 2025 році саме у Північному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків (м. Харків), враховуюче те, що за місцезнаходженням позивача розташоване Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (м. Дніпро), яке наділено відносно великих платників податків такими ж повноваженнями як і Північне міжрегіональне управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.
В апеляційній скарзі також не наведено належного обгрунтування необхідності обліку позивача як великого платника податків у 2025 році саме у Північному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків (м. Харків).
Також відповідач не надав ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції доказів врахування (не врахування) пропозицій Головних управлінь ДПС в областях, місті Києві та міжрегіональних управлінь ДПС по роботі з великими платниками податків щодо включення/виключення до/з переліків великих платників податків та пропозиції щодо основного місця обліку із закріплення за МУ ДПС по роботі з ВПП, стосовно позивача.
При цьому, встановлені обставини справи свідчать, що позивач не має за місцезнаходженням Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (м. Харків) свого зареєстрованого місцезнаходження, а також не має місця розташування (реєстрації) свого підрозділу, рухомого та нерухомого майна, об'єктів оподаткування або об'єктів, які пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку) позивача.
Окрім того, протягом 2024 року перебував на обліку як великий платник податків саме у Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків (м. Дніпро). Саме у Дніпропетровській області позивач має своє зареєстроване місцезнаходження, а також рухоме та нерухоме майно, об'єкти оподаткування або об'єкти, які пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку) позивача. При цьому, станом на час розгляду справи Східне міжрегіональне ДПС по роботі з великими платникам податків функціонує та не реорганізоване.
За вказаних обставин оскаржуване рішення відповідача в частині, яка стосується позивача, на думку суду, є необгрунтованим та таким, що підлягає скасуванню в судовому порядку.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстави для зміни або скасування судового рішення - відсутні.
Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.02.2025 в адміністративній справі № 160/34199/24 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.
Головуючий - суддя О.О. Круговий
суддя Н.І. Малиш
суддя Н.П. Баранник