Справа № 320/18254/24 Суддя (судді) першої інстанції: Кочанова П.В.
02 червня 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді Оксененка О.М.,
суддів: Ганечко О.М.,
Кузьменка В.В.,
При секретарі: Долинській Д.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Адвантаж Україна» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, -
Товариство з обмеженою відповідальністю «Адвантаж Україна» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у місті Києві, в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві №00043640704 від 23 січня 2024 року про збільшення суми грошового зобов'язання за податком на додану вартість, на загальну суму 3 750 026 грн 00 коп. (а саме 3 000 021 грн 00 коп. за основним платежем та 750 005 грн 00 коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями).
Позов обґрунтовано тим, що висновки податкового органу щодо фіктивності господарських операцій з контрагентом ТОВ «Дебют Імпульс» носять характер припущень, які ґрунтуються лише на непідтвердженій належними доказами інформації, отже податкове повідомлення-рішення, яке прийнято за наслідками таких безпідставних висновків, є протиправним та підлягає скасуванню.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 22 січня 2025 року позовні вимоги - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві №00043640704 від 23 січня 2024 року про збільшення суми грошового зобов'язання за податком на додану вартість на загальну суму 3 750026,00 грн.
Відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволення позовних вимог - відмовити.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що позивачем не надано до перевірки документи щодо походження товарів та складського обліку та транспортування (зокрема копії складських квитанцій, товарно-транспортні накладні, безпосередньо підписані ТОВ «Адвантаж Україна», у зв'язку з чим неможливо співставити товар з його власником.
Як наслідок, на думку скаржника, неможливо підтвердити отримання даного товару саме ТОВ «Адвантаж Україна» та в подальшому ідентифікувати його із реалізованим на експорт за січень-травень 2019 року.
Крім того, апелянт звертає увагу на те, що при проведенні аналізу даних ЄРПН та дослідження ланцюга постачання товарів (кукурудза, ячмінь), придбаних ТОВ «Адвантаж Україна» у контрагента-постачальника ТОВ «Дебют Імпульс», встановлено відсутність факту реального здійснення господарських операцій, а відтак, неможливий його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов'язаних нереальних господарських операцій до ТОВ «Адвантаж Україна».
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено, що усі господарські операції вчинені позивачем з метою продажу зернових культур за кордон, що реалізовано у повному обсязі, тобто, у позивача була наявна ділова мета з отримання економічного ефекту від його діяльності - прибутку.
На думку позивача, сукупність наданих позивачем та наявних в матеріалах справи документів на підтвердження господарських операцій з кожним контрагентом, в т.ч. первинної документації, свідчить про безпідставність висновків відповідача про «начебто» нереальнісь відповідних господарських операцій.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС у м.Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Адвантаж Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства України при визначенні показників податкових декларацій з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ «Дебют Імпульс» за січень-травень 2019 року.
За результатами перевірки відповідачем складено акт від 18.12.2023 № 83665/26-15-07-04-04/40445180, у висновках якого зазначено про порушення позивачем пунктів 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.10 статті 200 Податкового кодексу України, встановлено заниження значення суми податку на додану вартість на загальну суму 3 000 021,00 грн.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №00043640704 від 23 січня 2024 року про збільшення суми грошового зобов'язання за податком на додану вартість на загальну суму 3 750 026 грн 00 коп., у т.ч. за 3 000 021 грн 00 коп. за основним платежем та 750 005 грн 00 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями).
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки матеріалами справи підтверджується факт реального виконання господарських взаємовідносин, за результатами яких у позивача виникло право для формування показника податкового кредиту з податку на додану вартість, тому податкове повідомлення-рішення №00043640704 від 23 січня 2024 року є протиправним та підлягає скасуванню.
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
У силу вимог частини другої ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У силу вимог пп.14.1.181 п. 14.1 статті 14 ПК України - податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду.
Підпунктом «а» п. 198.1, п.198.2, п.198.3 статті 198 ПК України закріплено право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3).
Згідно із п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Згідно п. 198.6 статті 198 ПК України не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.201.11 ст.201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
При цьому, Законом України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Відповідно до статті 1 вказаного Закону - первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно зі статтею 9 вказаного Закону - підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум сплаченого податку на додану вартість у складі ціни за придбаний товар (роботи, послуги), необхідні первинні документи (податкові накладні), оформлені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документа не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Отже, оскільки наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, які пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника податку, а також відповідають змісту й обсягу, відображеному в укладених платником податку договорах та складених на їх підставі первинних документах, тому у разі якщо певна господарська операція не здійснювалась, визначення податкового кредиту було б безпідставним і сума ПДВ не підлягала би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, а також доказів сплати постачальнику сум ПДВ у складі вартості товару.
Як свідчать матеріали справи, Товариством з обмеженою відповідальністю «Адвантаж Україна» (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Дебют Імпульс» (постачальник) 14.01.2019 укладено договір поставки № 1401П, відповідно до умов п.2.1 якого постачальник зобов'язується здійснити поставку товару, а покупець прийняти та оплатити поставлений товар.
Згідно пункту 2.2 вказаного договору кількість та якість товару, графік поставки, місце поставки та інші умови поставки окремої партії товару визначаються сторонами в специфікаціях, які є невід'ємною частиною договору.
На виконання договору сторонами підписано специфікації: від 14.01.2019 № 1 про поставку кукурудзи, 800 тон (+/- 10%), ціна за 1 тонну 4 500,00 грн, графік поставки з 14.01.2019 по 30.04.2019; від 15.02.2019 № 2 про поставку кукурудзи 3-го класу врожаю 2018 року, 800 тонн (+/- 10%), ціна за 1 тонну 4 400,00 грн, графік поставки з 15.02.2019 по 15.05.2019; від 15.03.2019 № 3 про поставку кукурудзи 3-го класу врожаю 2018 року, 800 тонн (+/- 10%), ціна за 1 тонну 4 450,00 грн, графік поставки з 15.03.2019 по 30.06.2019; від 24.04.2019 № 4 про поставку кукурудзи 3-го класу врожаю 2018 року, 800 тонн (+/- 10%), ціна за 1 тонну 4 296,00 грн, графік поставки з 24.04.2019 по 30.07.2019; від 24.05.2019 № 5 про поставку ячменю, 800 тон (+/- 10%), ціна за 1 тонну 4 200,00 грн, графік поставки з 24.05.2019 по 30.08.2019.
На підтвердження поставки товару в кількості 4 122,33 т у відповідності до специфікацій до матеріалів справи долучено видаткові накладні: від 17.01.2019 № 20, від 23.01.2019 № 30, від 22.01.2019 № 27, від 18.01.2019 №21, від 21.01.2019 № 25, від 24.01.2019 № 33, від 25.01.2019 № 34, від 23.02.2019 № 52, від 20.02.2019 № 49, від 19.02.2019 № 48, від 22.02.2019 № 51, від 21.02.2019 № 50, від 18.02.2019 № 47, від 17.02.2019 № 46, від 19.03.2019 № 128, від 25.03.2019 № 133, від 22.03.2019 № 131, від 21.03.2019 № 130, від 26.03.2019 № 132, від 18.03.2019 № 127, від 20.03.2019 № 129, від 29.04.2019 № 220, від 25.04.2019 № 218, від 26.04.2019 № 219, від 25.04.2019 № 217, від 30.04.2019 № 221, від 24.04.2019 № 216, від 29.05.2019 № 241, від 30.05.2019 № 242, від 26.05.2019 № 238, від 28.05.2019 № 240, від 31.05.2019 № 243, від 27.05.2019 № 239, від 25.05.2019 № 237.
Як наслідок, контрагентом позивача були виписано податкові накладні від 17.01.2019 № 77, від 23.01.2019 № 82, від 22.01.2019 № 80, від 18.01.2019 № 78, від 21.01.2019 № 79, від 24.01.2019 № 84, від 25.01.2019 № 85, від 23.02.2019 № 84, від 20.02.2019 № 81, від 19.02.2019 № 80, від 22.02.2019 № 83, від 21.02.2019 № 82, від 18.02.2019 № 79, від 17.02.2019 № 78, від 19.03.2019 № 137, від 25.03.2019 № 141, від 22.03.2019 № 140, від 21.03.2019 № 139, від 26.03.2019 № 142, від 18.03.2019 № 136, від 20.03.2019 № 138, від 29.04.2019 № 114, від 25.04.2019 № 111, від 26.04.2019 № 113, від 25.04.2019 № 112, від 30.04.2019 № 115, від 24.04.2019 № 110, від 29.05.2019 № 185, від 30.05.2019 № 188, від 26.05.2019 № 176, від 28.05.2019 № 182, від 31.05.2019 № 190, від 27.05.2019 № 178, від 25.05.2019 № 171.
Розрахунок між сторонами здійснено в повному обсязі, на підтвердження чого надано платіжні доручення на загальну суму 19 821 484,34 грн та оборотно-сальдова відомість по рахунку бухгалтерського обліку за період з 01.01.2019 по 05.12.2023.
Транспортування товару оформлювалось згідно з товарно-транспортних накладних від 08.02.2019 № 440521, від 13.02.2019 № 440523, № 440498, від 15.02.2019 № 440518, від 15.02.2019 № 440517, від 15.02.2019 № 440491, від 16.02.2019 № 440492, від 16.02.2019 № 440516, № 440514, № 440515, від 17.02.2019 № 440500, від 21.02.2019 № 440531, від 22.02.2019 № 440488, від 22.02.2019 № 440532, № 440511, № 440495, № 440501, від 23.02.2019 № 440507, № 440508, від 24.02.2019 № 440506, № 440526, від 25.02.2019 № 440519, № 440525, № 440503, від 26.02.2019 № 440529, № 440522, № 440509, від 13.03.2019 № 441146, № 441148, від 14.03.2019 № 441145, № 441152, № 441142, № 441143, № 441151, від 21.03.2019 № 441777, від 01.06.2019 № 500869, від 02.06.2019 № 500670, від 03.06.2019 № 500876, від 03.06.2019 № 500674, від 04.06.2019 № 500855, № 500847, № 500679, № 500870, від 05.06.2019 № 500853, № 500666, № 500639, № 500852, № 500862, № 500678, № 500673, № 500077, № 500684, № 500857, № 500495, № 500856, від 06.06.2019 № 500841, № 500670, № 500645, № 500654, № 500662, № 500663, № 500665, № 500682, № 500661, від 07.06.2019 № 500675, № 500667, № 500669, № 500677, № 500663, № 500664, № 500646, від 08.06.2019 № 500640, від 09.06.2019 № 500647, від 10.06.2019 № 23, № 10, № 500649, № 500650, від 25.09.2019 № 502427, від 26.09.2019 № 502420, № 502426, № 502431, від 27.09.2019 № 502425, № 502414, № 502424, від 28.09.2019 № 502791, № 502421, від 30.09.2019 № 502780, від 29.09.2019 № 502785.
Однак, під час проведення перевірки контролюючий орган дійшов до висновку, що при проведенні аналізу даних ЄРПН та дослідження ланцюга постачання товарів, придбаних позивачем у контрагента-постачальника ТОВ «Дебют Імпульс» встановлено відсутність факту реального здійснення господарських операцій, оскільки відсутнє реальне джерело походження товарів, а відтак неможливий його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов'язаних нереальних господарських операцій до позивача.
Як вказує скаржник, зазначені обставини не дають можливості ідентифікувати товари (кукурудзу, ячмінь) та автоперевізника й осіб, які безпосередньо здійснювали транспортування вказаного товару, місця, з яких безпосередньо здійснювалось транспортування товару, а також підтвердити фактичну поставку товарів на адресу позивача від вказаних контрагентів, а також підтвердити здійснення взаємовідносин між перевізниками, спірним контрагентом та позивачем, оскільки до перевірки надані завірені копії товарно-транспортних накладних лише за підписом директора та водія.
Вказано, що позивачем не надано до перевірки документи щодо походження товару та складського обліку та транспортування (копії складських квитанцій, товарно-транспортних накладних за підписом ТОВ «Адвантаж Україна»), у зв'язку з чим неможливо співставити вказаний товар з його власником та ідентифікувати його реалізованим на експорт за січень-травень 2019 року.
На думку податкового органу у контрагента ТОВ «Дебют Імпульс» були відсутні необхідні трудові та матеріально-технічні ресурси, а інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства позивачем.
Разом з тим, дослідивши надані позивачем до перевірки товарно-транспортні накладні, слід вказати, що останні містять усі необхідні та достатні реквізити та відомості, що дозволяють ідентифікувати товар (ячмінь, кукурудзу) згідно з договорами, укладеними позивачем з ТОВ «Дебют Імпульс» та з них можливо встановити рух товару.
При цьому, певні недоліки товарно-транспортних накладних не є обставиною, яка б давала беззаперечні підстави стверджувати про відсутність у платника податків права на формування своїх даних податкового обліку, зокрема складу податкового кредиту, оскільки зазначені документи є обов'язковими при оподаткуванні операцій за договорами перевезення, а не договорами поставки.
Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 15 травня 2019 року у справі №804/12339/13-а, від 30 вересня 2019 року у справі № 804/17176/14.
Посилання апелянта на невідповідність кількості придбаного товару обсягам відвантаження/продажу згідно з товарно-транспортних накладних є неприйнятними, оскільки податковим органом помилково при підрахунку перевезеного товару використано загальні відомості (номінальну вагу до зважування), натомість не проаналізовано та не досліджено інформацію про фактичну вагу після зважування в місці доставки.
Водночас, фактична вага відвантаженого товару відповідає обсягам придбаного згідно з специфікаціями.
У даному випадку, фактична вага після зважування в місці доставки зазначена як у самих товарно-транспортних накладних, так і в реєстрах виписки та передачі товарно-транспортних накладних, які підписувались між постачальником та комісіонерами позивача при подальшій реалізації товару.
При цьому, за умовами договорів поставки позивача та ТОВ «Дебют Імпульс» саме на контрагента покладено обов'язок щодо зберігання визначеного в специфікаціях товару та перевезення/транспортування товару, про що свідчать акти передачі-приймання матеріальних цінностей на відповідальне зберігання.
Перевіряючи твердження контролюючого органу про нереальність спірних операцій з огляду на неможливість встановити у ланцюгах поставки джерело походження товару, поставленого в подальшому позивачу, слід зазначити, що відповідно до правової позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 17 листопада 2020 року у справі № 816/5040/14 норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.
Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Крім того, жодна норма законодавства не встановлює обов'язку покупця бути обізнаним про джерело походження товару та обов'язку з контролю за дотриманням попередніми контрагентами постачальника правил оподаткування, позивач не наділений правом вимагати від контрагента документи, що підтверджують факт придбання останнім товару або послуг по ланцюгу.
При цьому, контролюючі органи не наділені повноваженнями на перевірку економічної доцільності рішень, що приймаються суб'єктами господарювання, які у сфері господарської діяльності наділені самостійністю та широкою дискрецією (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов'язань тощо).
Отже, за змістом норм Податкового кодексу України право покупця на податковий кредит з податку на додану вартість не ставиться в залежність від дотримання контрагентами вимог законодавства та вчинення ймовірних зловживань за ланцюгом постачання товару.
Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 10.03.2020 у справі №822/1284/15 та від 30.10.2018 по справі №826/16134/14.
Крім того, відповідачем не було враховано, що позивач як платник податку самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за несплату податків контрагентом, порушення ним правил здійснення господарської діяльності та наявність обставин державної реєстрації, а визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є рух товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи-платника податку та наявність у платника податків виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства.
У даному випадку позивач не може нести відповідальність за можливі невиконання контрагентами своїх зобов'язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов'язань.
Щодо доводів відповідача на ненадання копій сертифікатів якості, паспортів виробника, сертифікатів відповідності, які б дозволили ідентифікувати товар, виробника та визначити походження товару, слід зазначити, що відсутність сертифікатів якості або інших документів, що свідчили б про якість та походження придбаних товарів, чи недоліки в їх оформленні не свідчить про відсутність документів первинного бухгалтерського чи податкового обліку, зберігання яких є обов'язковим для платника податку, оскільки такі документи, в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є документами первинного бухгалтерського обліку, так як не підтверджують факт здійснення господарської операції, а лише свідчать про якість товару, та не є обов'язковими при формуванні платником податку витрат та податкових зобов'язань, податкового кредиту з податку на додану вартість.
Наявність або відсутність сертифікатів якості або їх недоліки при поставці товарів має значення виключно для подальшої їх реалізації, а не при їх використанні у власній господарській діяльності, а тому така обставина не може впливати на оподаткування спірних операцій.
Зазначений висновок узгоджується з висновком Верховного Суду викладеним у постанові від 11 травня 2023 року у справі №815/1809/17.
Отже, належних, допустимих та достовірних доказів в підтвердження посилань щодо нереальності спірних господарських операцій контролюючим органом не надано, та матеріали справи таких не містять.
Слід зауважити, що позивач уклав суміжні договори щодо реалізації придбаних зернових культур з контрагентами ТОВ «Локо Трейдінг», ТОВ «Бізнес Солюшенс», ТОВ «Олтік Стаф», про що свідчать договори комісії № 11.02К від 11.02.2019, № 12.03К від 12.03.2019, №31.05К від 31.05.2019, № 27.06К від 27.06.2019, копії товарно-транспортних накладних, актів прийому-передачі товару на комісію, митних декларацій, звітів комісіонера, рахунків-фактур, виписок по рахунку в банках.
Вказані документи також надавались відповідачу під час проведення перевірки та під час оскарження висновків акту перевірки в адміністративному порядку.
З огляду на вищевикладене вбачається, що усі господарські операції вчинені позивачем з метою продажу зернових культур за кордон, що реалізовано у повному обсязі.
При цьому, податковий орган в обґрунтування прийняття спірного податкового повідомлення-рішення не навів обставин, які б достовірно вказували на безтоварність операцій.
Таким чином, оскільки господарські операції позивача з його контрагентом підтверджуються відповідними первинними документами, відображені у податкових накладних, зареєстрованих належним чином, господарська мета їх проведення, доцільність і економічний результат підтверджені, колегія суддів приходить до висновку, що висновки податкового органу щодо фіктивності таких операцій є безпідставними та необгрунтованими.
Відповідно до частин першої та другої статті 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Рішеннями Європейського суду з прав людини у справах Інтерсплав проти України (2007 рік, заява № 803/02), «Булвес» АД проти Болгарії (2009 рік, заява № 3991/03) і Бізнес Супорт Центр проти Болгарії (2010 рік, заява № 6689/03), які відповідно до частини першоїст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права, визначено, що платника податку не може бути позбавлено права на бюджетне відшкодування ПДВ за відсутності доказів того, що його було залучено до протиправної діяльності, пов'язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування; при цьому платник ПДВ не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, якщо платник ПДВ не знав про такі зловживання і не міг про них знати.
Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через можливі порушення вимог податкового законодавства з боку його контрагентів.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до переконання, що спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Крім того, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для стягнення судових витрат в суді першої інстанції на правничу допомогу, визначивши їх у розмірі 20000,00 гривень.
До того ж, позивач у відзиві на апеляційну скаргу просить відшкодувати витрати на оплату правничої допомоги у розмірі 74335 (сімдесят чотири тисячі триста тридцять п'ять).
Згідно з положеннями статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи.
Відповідно до пункту 1 частини третьої статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України до витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати, зокрема, на професійну правничу допомогу.
Частиною третьою статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку її до розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (частина четверта статті 134 КАС України).
Аналіз вимог статті 134 КАС України дає підстави для висновку, що на підтвердження витрат, понесених на професійну правничу допомогу, мають бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг тощо), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов'язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.
При цьому, правові засади організації і діяльності адвокатури та здійснення адвокатської діяльності в Україні визначає Закон України від 05 липня 2012 року № 5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (далі - Закон №5076-VI).
Відповідно до пункту 4 частини першої статті 1 Закону № 5076-VI договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об'єднання) зобов'язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов'язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Згідно зі статтею 13 Закону №5076-VI адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою.
Адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, може відкривати рахунки в банках, мати печатку, штампи, бланки (у тому числі ордера) із зазначенням свого прізвища, імені та по батькові, номера і дати видачі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю.
Статтею 30 Закону №5076-VI передбачено, що гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги.
При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Таким чином, при визначенні суми відшкодування суд повинен виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.
Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ), присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року. Так, у справі «Схід/Захід Альянс Лімітед» проти України» (заява № 19336/04) зазначено, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (п. 268).
Вказаний правовий висновок викладено в постанові Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року у справі №755/9215/15-ц (провадження №14-382цс-19).
З матеріалів справи вбачається, що між позивачем та адвокатським об'єднанням «Легітимус» було укладено Договір про надання правової допомоги №22-12/23 від 22.12.2023 (надалі - «Договір») та Додаток №4 до Договору від 05 травня 2025 року, за умовами яких АО «Легітимус» зобов'язалось надати позивачу правову допомогу та здійснити представництво його інтересів в Шостому апеляційному адміністративному суді при розгляді апеляційної скарги по справі №320/18254/24 (провадження №А/855/3722/25).
Згідно пункту 2.2 Договору конкретний перелік послуг (обсяги правової допомоги), що надаються визначається в Додатках до цього Договору, які є його невід'ємними частинами.
У відповідності до Додатку №4 до вказаного Договору від 05.05.2025 Клієнту надаються наступні послуги вартості еквіваленту 1500 евро:
- опрацювання матеріалів справи та поданої апеляційної скарги,
- розробка стратегії захисту прав та інтересів позивача в апеляційній інстанції; ·
- наданні позивачу правової інформації, консультацій і роз'яснень щодо перспектив та наслідків розгляду апеляційної скарги; ·
- підготовка відзиву на апеляційну скаргу та його подання до Шостого апеляційного адміністративного суду та інших учасників справи;
- представництво інтересів Клієнта в адміністративному суді апеляційної інстанції;
- підготовка інших процесуальних документів за необхідності.
На підтвердження виконання вказаних робіт до суду апеляційної інстанції було надано платіжну інструкцію №478 від 15.05.2025.
Як зазначає представник позивача, останнім було надано такі послуги:
1) опрацьовано (проаналізовано) подану відповідачем апеляційну скаргу на предмет її обґрунтованості та відповідності вимогам законодавства.
2) розроблено стратегію захисту позивача, його прав та інтересів в суді апеляційної інстанції.
3) надано консультацію та роз'яснення щодо перспектив та наслідків розгляду апеляційної скарги;
4) проаналізовано судову практику зі спірного питання, та підготовлено відзив на апеляційну скаргу;
5) подано відзив на апеляційну скаргу до Шостого апеляційного адміністративного суду.
Вартість правничої допомоги становить 74335 (сімдесят чотири тисячі триста тридцять п'ять) з розрахунку 1 500 евро.
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, відзначено у пункті 95 рішення у справі «Баришевський проти України» (Заява № 71660/11), пункті 80 рішення у справі «Двойних проти України» (Заява № 72277/01), пункті 88 рішення у справі «Меріт проти України» (заява № 66561/01), заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.
Згідно з пунктом 9 частини першої статті 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов'язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов'язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов'язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.
Інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності щодо надання правової інформації, консультацій та роз'яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (п.6 частини першої ст.1 Закону №5076-VI).
При цьому, відповідно до статті 19 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» видами адвокатської діяльності є: надання правової інформації, консультацій та роз'яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; захист прав, свобод і законних інтересів підозрюваного, обвинуваченого, підсудного, засудженого, виправданого, особи, стосовно якої передбачається застосування примусових заходів медичного чи виховного характеру або вирішується питання про їх застосування в кримінальному провадженні, особи, стосовно якої розглядається питання про видачу іноземній державі (екстрадицію), а також особи, яка притягається до адмінвідповідальності під час розгляду справи про адмінправопорушення; надання правової допомоги свідку в кримінальному провадженні; представництво інтересів потерпілого під час розгляду справи про адмінправопорушення, прав і обов'язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача в кримінальному провадженні; представництво інтересів фіз- і юросіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших держорганах, перед фіз- та юрособами; представництво інтересів фіз- і юросіб, держави, органів держвлади, органів місцевого самоврядування в іноземних, міжнародних судових органах, якщо іншого не встановлено законодавством іноземних держав, статутними документами міжнародних судових органів та інших міжнародних організацій або міжнародними договорами, згода на обов'язковість яких надана ВРУ; надання правової допомоги під час виконання та відбування кримінальних покарань.
Адвокат може здійснювати інші види адвокатської діяльності, не заборонені законом.
Слід зазначити, що надані послуги адвокатом такі як опрацювання (аналіз) поданої відповідачем апеляційної скарги на предмет її обґрунтованості та відповідності вимогам законодавства, розроблення стратегії захисту позивача, його прав та інтересів в суді апеляційної інстанції; надання консультації та роз'яснення щодо перспектив та наслідків розгляду апеляційної скарги; аналіз судової практики зі спірного питання, подача відзиву входять до процесу складення відзиву на апеляційну скаргу, які є взаємозалежними та не виключають одна одну, відтак витрати на здійснення вказаних видів робіт не можуть бути відшкодовані.
У свою чергу, Верховний Суд у додатковій постанові від 08.04.2021 у справі №922/2321/20 виклав правовий висновок, за яким зазначені окремо в Акті надання правової допомоги послуги адвоката зі здійснення аналізу нормативного матеріалу, консультації, пошук і вивчення судової практики в аналогічних справах, публікацій науковців, коментарів спеціалістів охоплюються послугою зі здійснення підготовки відзивів на касаційні скарги.
У той же час, колегія суддів зауважує, що документально підтверджені судові витрати на правничу допомогу адвоката підлягають компенсації стороні, яка не є суб'єктом владних повноважень пропорційно до розміру задоволених позовних вимог, за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень.
У контексті наведеного положення законодавства покладають обов'язок доведення неспівмірності понесених витрат на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Відповідач, як особа, яка заперечує зазначений позивачем розмір витрат на оплату правничої допомоги, зобов'язаний навести обґрунтування та надати відповідні докази на підтвердження його доводів щодо неспівмірності заявлених судових витрат із заявленими позовними вимогами.
Аналогічна правова позиція, висловлена Верховним Судом у постанові від 25 лютого 2020 року у справі № 813/1966/18.
У свою чергу, відповідачем надано заперечення на клопотання щодо вішкодування витрат на правничу допомогу, обгрунтоване тим, що з наданих позивачем доказів не вбачається кількість часу витраченого на дії зазначені в ньому та перелічені в відзиві на апеляційну скаргу, однак для можливості надання оцінки співмірності заявленої до стягнення з відповідача суми витрат на правничу допомогу зазначення кількості витраченого часу та вартості кожної з перелічених послуг є обов'язковим.
На думку відповідача, при визначенні суми відшкодування суд також враховує критерії реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерій розумності, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.
Так, колегія суддів враховує, що вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов'язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об'єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв'язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
У пункті 154 рішення Європейського суду з прав людини у справі Lavents v. Latvia (заява 58442/00) зазначено, що згідно зі статтею 41 Конвенції Суд відшкодовує лише ті витрати, які, як вважається, були фактично і обов'язково понесені та мають розумну суму.
Так, Верховним Судом у додатковій постанові від 08 березня 2023 року у справі №873/52/22 зазначено, що суд не зобов'язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості, пропорційності та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспіврозмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.
З огляду на вказане, оцінюючи заявлені позивачем витрати на професійну правничу допомогу у суді першої інстанції, враховуючи, що витрати на професійну правничу допомогу лише на суму 20 000 грн є співмірними зі складністю цієї справи, наданим адвокатом обсягом послуг, що відповідає критерію реальності таких витрат.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обгрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Інші доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 січня 2025 року - залишити без змін.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Адвантаж Україна» понесені витрати на оплату правової допомоги в суді апеляційної інстанції у розмірі 20000 (двадцять тисяч гривень) грн 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у місті Києві.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.
Головуючий суддя О.М. Оксененко
Судді О.М. Ганечко
В.В. Кузьменко