14 травня 2025 року Справа № 160/9139/25
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіМаковської О.В.
за участі секретаря судового засіданняДубовика Г.Е.
за участі:
представника позивача представника відповідача Бичкова В.В. Лейченко І.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Такт» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Такт» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач. з урахуванням заяви про зміну предмету позову, просить:
-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.01.2025 №0024710703.
-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення 31.03.2025 №0170820703 в частині штрафу в розмірі 240 874,01 грн.
-стягнути з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача сплачену суму судового збору в розмірі 22 292,38 грн та витрати позивача на професійну правничу допомогу, судові витрати покласти на відповідача.
В обгрунтування позовних вимог зазначено про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень. Позивач вважає, що вони прийняті без з'ясування всіх обставин та в результаті невірного застосування норм податкового кодексу України (далі - ПК України).
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.04.2025 відкрито провадження у справі та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання призначено на 30.04.2025.
Від позивача 15.04.2025 до суду надійшла заява про зміну предмету позову в частині, в якій зазначено, що податкове повідомлення-рішення №0024770703 від 15.01.2025 було оскаржено до ДПС України у позасудовому порядку окремими скаргами по взаємовідносинам з іншими нерезидентами ТОВ «ЗАБЛТРАНС» (республіка Білорусія) та EUROGROUP LTD (Грузія).
Рішенням ДПС України №7874/6/99-00-06-01-01-06 від 20.03.2025 про результати розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення №0024770703 від 15.01.2025 вона в частині взаємовідносин з ТОВ «ЗАБЛТРАНС» (республіка Білорусія) задоволена.
Рішенням ДПС України №8534/6/99-00-06-01-01-06 від 26.03.2025 про результати розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення №0024770703 від 15.01.2025 по взаємовідносинам з іншим нерезидентом EUROGROUP LTD (Грузія) задоволена.
Отже, податкове повідомлення-рішення №0024770703 від 15.01.2025 відкликано.
Позивач зазначає, що 14.04.2025 ним отримано нове податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області №0170820703 від 31.03.2025 з того самого питання, прийнятого з тих саме підстав, але без скасованих ДПС України сум по іншим вказаним вище нерезидентам.
Таким чином, предметом спору у даній справі є нове податкове повідомлення-рішення №0170820703 від 31.03.2025 в частині штрафу в розмірі 240 874,01 грн у складі загальної суми застосований штрафних санкцій (251 588,01 грн.), яке зменшено на суму скасованих ДПС України штрафних санкцій.
Позивач вказує, що підстава позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0170820703 від 31.03.2025, а також предмет і підстава позову в частині податкового повідомлення-рішення №0024710703 від 15.01.2025 на суму компенсуючих зобов'язань на суму 1 293 459,00 грн. та штрафних санкцій в розмірі 25% на суму 323 364,75 грн. залишається без змін.
Від позивача до суду також надійшли додаткові пояснення в яких останній зазначає, що ним до позовної заяви було додано лист Мінфіну України від 12.03.2025 №41010-07-10/7503 щодо зворотних відходів виробництва. Позивач до даного листа отримав додаткове роз'яснення (лист Мінфіну України №41010-07-10/10790 від 14.04.2025), яке долучає до матеріалів справи.
Від відповідача до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому він просить відмовити в задоволенні позовних вимог.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 15.01.2025 №0024710703 форми «Р» контролюючий орган зазначив, що частина вартості товару (металсировини), який було витрачено на готову продукцію і з якого утворились відходи (брухт), що припадає на частку кількості отриманого брухту від кількості списаного у виробництво товару, підлягає нарахуванню податкових зобов'язань з ПДВ згідно з абз.б) п.п.198.5 ст.198 ПКУ. Відповідач дійшов висновку про заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість на частину вартості товару, який було витрачено на готову продукцію і в подальшому використано в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ - по операціях з брухтом (відходами).
Щодо податкового повідомлення-рішення від 15.01.2025 №0024770703 форми «ПН» в частині штрафу в розмірі 240 874,01 грн., відповідач у відзиві зазначає, що воно є законним, обґрунтованим та винесеними згідно вимог діючого законодавства. Проте такі доводи контролюючого органу щодо даного податкового повідомлення-рішення судом до уваги не приймаються, оскільки воно є скасованим в результаті задоволення скарги платника податків на дане ППР, про що самим відповідачем вказано на сторінці 6 цього ж відзиву.
Від позивача до суду надійшла відповідь на відзив, в якій позивач зазначає, що свої заперечення проти позову відповідач зводить до повторного цитування змісту акту перевірки, тобто до викладення обставин справи, але не вказує які обставини він визнає, а які заперечує.
В підготовче засідання 30.04.2025 сторони з'явились. В підготовчому засіданні оголошено заяву про зміну предмету позову, яка прийнята судом. За клопотанням представника відповідача розгляд справи відкладено на 07.05.2025 для надання відзиву на заяву про зміну предмету позову.
В підготовче засідання 07.05.2025 сторони з'явились. На вирішення сторін поставлено питання щодо можливості закриття підготовчого. Сторони не заперечували. Суд ухвалив закінчити підготовче провадження та перейти до розгляду справи по суті в тому ж засіданні. Розгляд справи відкладено на 14.05.2025.
В судове засідання 14.05.2025 сторони з'явились. Сторони надали пояснення по суті позовних вимог та заперечень. Представник позивача просив позов задовольнити. Представник відповідача - відмовити у задоволенні позовних вимог.
Заслухавши пояснення сторін, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі факти, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення спору по суті, суд встановив такі обставини та надав їм правову оцінку.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ "ТАКТ" з питань додержанням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС за період з 01.01.2018 по 30.06.2024.
За результатами перевірки складено акт від 17.12.2024 №4057/04-36-07-03/21858879, яким встановлено порушення, зокрема:
1).п.185.1 ст.185, п.п.186.2.3 п.186.3 ст.186, п.187.8 ст.187, п.188.1 ст.188 п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПКУ, в результаті чого:
- занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 360 860 грн.
- завищено суму від'ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку» (ряд.20.2.1 Декларацій) у розмірі 314 822 грн.,
- завищенно суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (показник рядка 21 Декларації), за червень 2024 року на суму 562 822 грн.
2) п.201.1 ст.201, абз.4 п.п.201.10 ст.201 ПКУ в частині нездійснення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, що відповідно до п.120.2 ст.120 ПКУ тягне за собою накладення штрафу у розмірі 5% обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 3 400 гривень та 50% суми податкових зобов'язань з ПДВ - на загальну суму 347 097,51 грн.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки, позивачем подано заперечення, за результатами розгляду яких, висновки акту перевірки залишено без змін.
За результатами перевірки винесено податкові повідомлення-рішення:
- від 15.01.2025 №0024710703 форми "Р" на загальну суму 1 616 823,75 грн., в т.ч. основний платіж - 1 293 459 грн., штрафні санкції - 323 364,75 грн.;
- від 15.01.2025 №0024770703 форми «ПН» з податку на додану вартість за відсутність складання та реєстрації в ЄРПН податкових накладних на суму - 347 097,51 грн.
Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржено платником податків в адміністративному порядку.
Рішенням ДПС України від 20.03.2025 №7870/6/99-00-06-01-01-06 податкове повідомлення-рішення від 15.01.2025 №0024710703 залишено без змін, а скаргу платника - без задоволення.
Рішенням ДПС України №7874/6/99-00-06-01-01-06 від 20.03.2025 податкове повідомлення-рішення №0024770703 від 15.01.2025 в частині взаємовідносин з ТОВ «ЗАБЛТРАНС» (республіка Білорусія) скасовано.
Рішенням ДПС України №8534/6/99-00-06-01-01-06 від 26.03.2025 податкове повідомлення-рішення №0024770703 від 15.01.2025 скасовано щодо застосування штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних в ЄРПН за січень 2024 у сумі 80510,00.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області № 0024770703 від 15.01.2025 р. відкликано та прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 31.03.2025 №0170820703, яке оскаржується платником в частині штрафу в розмірі 240 874,01 грн.
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями - рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
В період часу 2018-2024 р.р. позивач придбав сортовий металопрокат різного виду, виробників, оприбутковував його на свої склади. Для виготовлення готової продукції з даного сортового прокату позивач використовував той сортовий прокат та в тій кількості в якій покупці замовляли. Цей металопрокат не брався із конкретної раніше придбаної партії прокату, а брався з залишків прокату на його складах який існував на день передачі прокату у виробничий цех.
Готова продукція по відношенню до металосировини (придбаного товару) не змінює вид (має таку саму назву, як і металосировина - круг, шестигранник, квадрат, полоса), але має змінені параметри. Саме тому вона і є готовою продукцією за відсутності чого її не можна продати за укладеними товариством договорами.
За даними звітів виробництва встановлено, що в перевіряємому періоді в процесі виробництва утворюється відходи (обрізки (обрубки прутків сортового прокату) та металева стружка - брухт), який відображено бухгалтерською проводкою Дт.бух.рах.209 «Інші матеріали» Кт.бух.рах.231 «Виробництво».
Позивачем металобрухт чорних металів класифікується наступним чином: вид 500 Код ДК 021:2015 "14910000-3 Вторинна металева відновлена сировина.
В той же час металосировина класифікується за іншими кодами, в тому числі зокрема згідно УКТЗЕД. Тобто, металосировина та брухт (у фізичному вигляді стружка, обрубки) - це різні товари (якщо вони реалізуються як брухт), мають різні коди, різне призначення, різну та не співставну споживчу цінність, оскільки стружка, обрубки є відходами виробництва, в процесі виробництва готової продукції втратили статус сировини. Код УКТЗЕД [7204] - Відходи та брухт чорних металів; зливки чорних металів для переплавлення (шихтові зливки).
Стружка, і обрубки кінцівок металевих прутків є зворотними відходами виробництва, а не сировиною та не готовою продукцією. В той же час «компенсуючі» зобов'язання стосуються операцій з тим самим товаром, сировиною, матеріалами які були придбані та/чи виготовлені.
В акті перевірки зазначено про заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість на частину вартості товару, який було витрачено на готову продукцію і в подальшому використано в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ - по операціях з брухтом (відходами). ТОВ «ТАКТ» у перевіряємому періоді було, зокрема, виробником таких видів готової продукції: круг, шестигранник, квадрат, полоса. За даними бухгалтерського обліку підприємства (обороти бухгалтерських рахунків 231 «Виробництво», 26 «Готова продукція», 28 «Товари», обороти та картки бухгалтерського рахунку 209 «Інші матеріали») та Звітів виробництва встановлено, що в якості сировини на виробництво готової продукції списувались зокрема, товари (круг, шестигранник, квадрат, полоса) які мають значну питому вагу (більше 90%) у складі «Прямих матеріальних затрат», що відображено в бухобліку записом Дт.бух.рах.23 «Виробництво» Кт.бух рах.28 «Товари»). Готова продукція по відношенню до металосировини (придбаного товару) не змінює вид (має таку саму назву, як і металсировина - круг, шестигранник, квадрат, полоса), але має змінені параметри. За даними наданих до переірки Звітів виробництва встановлено, що в перевіряємому періоді в процесі виробництва утворюється відходи (обрізки та металева стружка - брухт), який відображено бухгалтерською проводкою Дт.бух.рах.209 «Інші матеріали» Кт.бух.рах.231 «Виробництво». Товари, списувались у виробництво в номенклатурі по видам з визначеною кількістю (вагою). Звітами виробництва визначено «Готова продукція» - назва та кількість (вага) виробу та «Зворотні віходи» - брухт сталевий в асортименті з визначеною кількістю (вагою). При цьому, кількість (вага) готової продукції та брухту сумарно дорівнюють кількості списаного товару в якості металсировини. Суми ПДВ від вартості всього придбаного товару (в тому числі який використано у виробництві) підприємством включено до складу податкового кредиту з податку на додану вартість. Відходи (брухт) чорних металів у вищезазначених періодах були реалізовані ТОВ «ТАКТ» (кореспонденція з Кредиту рахунку 209 «Сировина і матеріали» в Дебет рахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів» (по самостійно визначеній справедливій вартості за цінами можливого використання), а також з Кредиту рахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів» в Дебет рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»), без податку на додану вартість - тобто із застосуванням режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого п.23 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ. За даними бухгалтерського обліку ТОВ «ТАКТ» перевіряючими розраховано питому вагу отриманого в процесі виробництва готової продукції брухту (відсоток отриманої кількості брухту в загальній кількості переданого товару на виробництво). На виробництво списано вартість всього переданого товару, в той час, як визначений відсоток припадає на кількість металобрухту. Визначеним відсотком до вартості переданого товару у виробництво (відображеного в бухобліку проведенням Дт.23 Кт28) розраховано обсяг вартості товару (переданого у виробництво) та з якого утворились відходи (брухт). На суму такого розрахованого обсягу вартості товару нараховано податок на додану вартість. Таким чином, контролюючим органом зроблено висновок, що частина вартості товару (металсировини), який було витрачено на готову продукцію і з якого утворились відходи (брухт), що припадає на частку кількості отриманого брухту від кількості списаного у виробництво товару, підлягає нарахуванню податкових зобов'язань з ПДВ згідно з абз.б) п.п.198.5 ст.198 ПКУ. За результатами проведеного аналізу податкової звітності з ПДВ та даних ЄРПН в ході перевірки не встановлено нарахування ТОВ «ТАКТ» компенсуючих податкових зобов'язань, як то передбачено абз.б) п.п.198.5 ст.198 ПКУ, що призвело до їх зниження.
В частині штрафу в розмірі 240 874,01 грн. контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «ТАКТ» не складено і не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму вартості металосировини списаної у виробництво та з якої отримано брухт, який використано в операціях звільнених від оподаткування, за що передбачена відповідальність п.120-1.2 ст. 120-1 ПКУ.
В той же час, судом встановлено, що позивач 10.02.2025 звернувся до Міністерства фінансів України з листом щодо питань, пов'язаних із зворотніми відходами виробництва.
Міністерство фінансів України листом №41010-07-10/7503 від 12.03.2025 повідомило позивача, що відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи - це документи, які містять відомості про господарську операцію (дію або подію, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства), та повинні мати обов'язкові реквізити, визначені статтею 9 Закону.
Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про запаси і витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначено національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» і 16 «Витрати», затвердженими відповідно наказами Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 і від 31.12.1999 № 318 (далі - НП(С)БО 16), Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 (далі - Інструкція), та розкриваються в Методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 № 2.
Відповідно до пункту 12 НП(С)БО 16 до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.
Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 НП(С)БО 16. Пунктом 11 НП(С)БО 16 визначено, що виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві.
Відповідно до Методичних рекомендацій зворотні відходи виробництва - це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів та інших видів матеріальних цінностей, що утворилися у процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні та фізичні) і через це використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або зовсім не використовуються за прямим призначенням.
Прикладами відходів виробництва можуть бути стружка, обрубки металу, обрізки тканини тощо. Зокрема, первісна вартість запасів, що надійшли на склад від забракованих виробів та зворотних відходів виробництва, ліквідації основних засобів, визначається за чистою вартістю реалізації, якщо такі запаси призначені для реалізації, або в оцінці їх можливого використання.
Відходи, реалізація та/або використання яких у виробничому процесі не передбачається, активом не визнаються. Витрати на утилізацію цих відходів включаються до інших операційних витрат.
Відповідно до Інструкції на субрахунку 209 «Інші матеріали» обліковуються, зокрема, відходи виробництва (обрубка, обрізка, стружка тощо), невиправний брак, матеріальні цінності, одержані від ліквідації основних засобів, які не можуть бути використані як матеріали, паливо або запасні частини на цьому підприємстві (металобрухт, утиль), зношені шини тощо.
Відображення кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку операцій із запасами наведено в Інструкції, та додатку 3 до Методичних рекомендацій.
Згідно зі статтею 8 Закону питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів, який здійснює керівництво підприємством та несе відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах.
В подальшому, позивач до даного листа отримав додаткове роз'яснення (лист МФУ від 14.04.2025 №41010-07-10/10790) в якому зазначено, що відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 (далі - НП(С)БО 9), і Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 № 2 (далі - Методичні рекомендації), запаси визнаються активом, якщо: підприємству перейшли ризики й вигоди, пов'язані з правом власності або з правом повного господарського відання (оперативного управління) на придбані (отримані) запаси; підприємство здійснює управління та контроль за запасами; існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням; вартість запасів може бути достовірно визначена.
Запаси, визнані активом у результаті минулих подій, стосовно яких існує імовірність того, що підприємство не отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, у звітному періоді активами не визнаються, а їх вартість визнається іншими витратами операційної діяльності.
Аналітичний облік запасів ведеться у розрізі місць зберігання, матеріально відповідальних осіб та видів запасів у грошовому та натуральних вимірниках (із зазначенням кількості запасів (ваги, міри тощо). Перевірка фактичної наявності запасів, їх стану та умов зберігання здійснюється інвентаризацією.
Порядок проведення інвентаризації активів і зобов'язань та оформлення її результатів визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879 (далі - Положення № 879). Відповідно до підпункту 4.1 пункту 4 розділу ІІІ Положення № 879 інвентаризація запасів проводиться за місцями зберігання та окремо за матеріально відповідальними особами. Матеріальні запаси при інвентаризації записуються в інвентаризаційні описи за найменуванням із зазначенням номенклатурного номера (за його наявності), виду, групи, сорту, одиниці виміру, ціни, суми та кількості (рахунок, вага або міра), фактично встановлених на дату інвентаризації, та за даними бухгалтерського обліку.
Відображення в бухгалтерському обліку запасів для реалізації та їх списання визначено НП(С)БО 9 та Методичними рекомендаціями.
Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 (далі - Інструкція), субрахунки використовуються підприємствами, виходячи з потреб управління, контролю, аналізу й звітності та можуть ними доповнюватися введенням нових субрахунків (рахунків другого, третього порядків) із збереженням кодів (номерів) субрахунків цього Плану рахунків.
Порядок ведення аналітичного обліку та кореспонденції рахунків, що не наведена в Інструкції, встановлюється підприємством, виходячи з норм цієї Інструкції, національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку та управлінських потреб.
Відповідно до Методичних рекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 27.06.2013 №635, які можуть застосовуватися підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від організаційно-правових форм господарювання і форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності), облікова політика є елементом системи організації бухгалтерського обліку на підприємстві. Підприємство самостійно на основі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, а також зміни до неї.
Суд зазначає, що у пункті 11 П(С)БО 16 зазначаються два види собівартості продукції - виробнича та собівартість реалізованої продукції. Для визначення виробничої собівартості продукції важливе значення мають прямі витрати - витрати, що можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкта витрат економічно доцільним шляхом. Об'єкт витрат - це продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат (п. 4 ПБО 16).
До виробничої собівартості продукції включаються: прямі матеріальні витрати.
До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.
Згідно п.12 П(С)БО 16 Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в п. 11 ПБО 16.
Відповідно до п.2.13 Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, схвалені Методологічною радою з бухгалтерського обліку при Міністерстві фінансів України, затверджених Наказ Міністерства фінансів України 10.01.2007 №2 зворотні відходи виробництва - це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів та інших видів матеріальних цінностей, що утворилися у процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні та фізичні) і через це використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або зовсім не використовуються за прямим призначенням.
Прикладами відходів виробництва можуть бути стружка, обрубки металу, обрізки тканини тощо.
Тобто, з точки зору Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів стружка та обрубки металу, як види зворотних відходів виробництва, мають однакове значення.
Оприбуткування зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які визнаються активом та віднесені до складу інших матеріалів, відображається за Дт субрахунку 209 «Інші матеріали» у кореспонденції з Кт рахунку 23 «Виробництво».
Однак, утворення зворотних відходів призводить до зміни первісного вигляду металосировини, яка у вигляді обрубків втрачає споживчі властивості початкового матеріалу (фізичні) що унеможливлює вважати їх тим активом, який був раніше про що свідчить Дт субрахунку 209 «Інші матеріали».
В той же час перед списанням металосировини у виробництво вона обліковується на рахунку 20 "Виробничі запаси" (субрахунок: 201 "Сировина й матеріали").
Тобто, зворотні відходи, які зазначено вище, не можуть обліковуватися за цим рахунком для висновку про їх використання саме для цілей нарахування компенсуючого податкового зобов'язання за правилами п.198.5 ст. 198 ПК України.
Суд зазначає, що відповідач нормативно не обґрунтував та не навів в акті перевірки за якою методологію та на підставі якого нормативного акту він у таблиці вартість всієї металосировини, яка використана у виробництві готової продукції товару, (за проводкою Дт 23 Кт28) в обсязі який дорівнює обсягу реалізованого брухту у вигляді обрубків, як зворотних відходів виробництва, включено до розрахунку компенсуючого податкового зобов'язання.
Суд також зазначає, що для цілей застосування приписів п.198.5 ст. 198 ПК України слід досліджувати використання чи не використання виключно готової продукції та залишків металосировини, в операціях, звільнених від оподаткування для цілей визначення наявності чи відсутності подальшого декларування компенсуючих податкових зобов'язань, а не використання зворотних відходів виробництва.
Згідно статті 199 ПК України 199.1. у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Відповідно до приписів пункту 199.6 статті 199 Податкового кодексу України, правила цієї статті не застосовуються в разі: проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу; постачання платником податку відходів і брухту чорних і кольорових металів, які утворилися в такого платника внаслідок переробки, обробки, плавлення товарів (сировини, матеріалів, заготовок тощо) на виробництві, будівництві, розібранні (демонтажу) ліквідованих основних фондів та інших подібних операцій; (який набрав чинності з 01.01.2022).
Оскільки перевіркою охоплюється період до 01.01.2022, то суд враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 07.07.2021 у справі №540/726/19, в якій зазначено, що «проаналізувавши наведене нормативне регулювання та встановлені обставини, суди дійшли висновку про те, що відсутні підстави для нарахування ТОВ «НВП «НКЕМЗ» податкових зобов'язань звітного періоду, в якому реалізовані відходи від переробки придбаної сировини (металобрухт), на суму ПДВ, розраховану із вартості цього металобрухту.
Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки у разі постачання відходів і брухту чорних і кольорових металів, які утворилися внаслідок переробки сировини на виробництві, у позивача в силу вимог пункту 199.6 статті 199 ПК України не виникає обов'язку коригування податкового кредиту».
Таким чином, суд доходить висновку, що за період часу до 01.01.2022 відповідачем протиправно визначені компенсуючі податкові зобов'язання на суму 953 064,00 грн та відповідно протиправно застосовані штрафні санкції на цю суму в розмірі 25% що становить 238 266,00 грн.
Що стосується періоду часу після 01.01.2022, то суд зазначає, що під час дії абзацу 3 пункту 199.6. статті 199 ПК України дія пункту 198.5 статті 198 ПК України не поширювалася на постачання платником податку відходів і брухту чорних і кольорових металів, які утворилися в такого платника внаслідок переробки, обробки, адже їх предметом були різні об'єкти оподаткування (товари - за пунктом 198.5 ст. 198 ПКУ та відходи і брухт чорних і кольорових металів, які утворилися в такого платника внаслідок переробки, обробки - за пунктом 199.6. статті 199 ПКУ).
Тобто, якщо товари у первісному вигляді починають використовуватися у неоподатковуваних операціях, то діє правило п.198.5 ст. 198 ПКУ.
Після виключення абзацу 3 пункту 199.6 статті 199 ПКУ правила статті 199 ПКУ діють виключно на придбані та/або виготовлені товари, тобто в даному випадку на готову продукцію, яка починає частково використовуватися в оподатковуваних операціях, а частково - ні, а не брухт чорних металів.
Таким чином, суд доходить висновку, що у позивача не виникло обов'язку реєструвати компенсуючі податкові накладні на вартість обрубків кінцівок металевих прутків, які набули статусу брухту. «Компенсуючі» податкові зобов'язання не виникли з підстав передбачених п.198.5 ст. 198 ПК України, оскільки позивач не здійснював з сировиною та готовою продукцією неоподатковувані операції, а обрубки (після їх утворення) одночасно не можуть мати один код УКТЗЕД, в бухгалтерському обліку одночасно рахуватися як сировиною за первісною вартістю і зворотними відходами (брухтом) за іншою вартістю, як вказує Мінфін України у своєму листі.
Оскільки суд дійшов висновку про безпідставність нарахування позивачу податкових зобов'язань з ПДВ, то як наслідок, відсутні правові підстави для застосування до позивача штрафу за нереєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Відповідно до частини 2 статті 73 КАС України, предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
За приписами статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування своєї позиції, не довів правопорушення позивача у сфері податкових правовідносин, а тому приймаючи оскаржуване рішення, діяв протиправно, без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття такого рішення, непропорційно, зокрема без дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи, і цілями, на досягнення яких спрямоване таке рішення.
Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Розподіл судових витрат не здійснюється, оскільки позивач звільнений від сплати судового збору.
Керуючись ст. ст. 2, 8-10, 19-21, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255, 293, 295, підп.15.5 п.15 Перехідних положень КАС України, суд,
Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Такт» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.01.2025 №0024710703.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення 31.03.2025 №0170820703 в частині штрафу в розмірі 240 874,01 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Такт» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 22292,38 грн.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст.255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено в порядку та у строки, встановлені ст.ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повний текст рішення суду складено 23.05.2025.
Суддя О.В. Маковська