Харківський окружний адміністративний суд
61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710
14 травня 2025 р. № 520/4045/25
Харківський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Ольги Горшкової, розглянувши в порядку спрощеного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 06 серпня 2024 року №00446560707 в частині нарахування фінансових санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у сумі 29444,00 гр.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення від №00446560707 від 06.08.2024 в частині нарахування фінансових санкцій є протиправним та таким, що прийняте всупереч нормам чинного законодавства України. У своїх доводах позивач вказує на те, що в наказі про проведення фактичної перевірки відсутні будь-які посилання на конкретні підстави для проведення перевірки, тоді як зазначення у ньому норм п.п. 80.2.2, п. 80.2 ст. 80 ПК України не свідчать про наявність інформації про порушення платником вимог податкового законодавства, яка може слугувати підставою для здійснення податкового контролю у формі фактичної перевірки.
Ухвалою суду відкрито спрощене провадження по справі в порядку, передбаченому статтею 262 Кодексу адміністративного судочинства України та запропоновано відповідачу надати відзив на позов, а позивачеві - відповідь на відзив.
Вказану ухвалу суду надіслано судом відповідачу з використанням системи Електронний суд та доставлено в його електронний кабінет, що підтверджується довідкою про доставку електронного листа.
Представник відповідача надав до суду відзив на позов, в якому проти задоволення позовних вимог заперечував та просив відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. Зазначив, що обсяг зазначеної підстави в наказі про проведення перевірки відповідає вимогам статті ст. 81 ПК України. За наслідками проведеної фактичної перевірки прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Позивач під час проведення фактичної перевірки, на вимогу контролюючого органу, не надав документи, що підтверджують придбання та походження товарів, що реалізовувалися та знаходяться в реалізації. Відтак, вважає, що до позивача правомірно застосовано фінансову санкцію в розмірі 29444,00 грн.
Відповідно до частини 5 статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.
Згідно зі статтею 258 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.
У період з 19.03.2025 по 18.04.2025 суддя Ольга Горшкова перебувала на лікарняному, з 21.04.2025 по 02.05.2025 - у відпустці, відтак розгляд справи відбувається в перші робочі дні.
Суд, дослідивши та оцінивши наявні в матеріалах справи докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на повному, всебічному і об'єктивному розгляді в судовому засіданні всіх обставин справи в їх сукупності, вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 здійснює підприємницьку діяльність з 28.09.2018, за основним видом діяльності 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет.
22.07.2024 Головним управлінням у м.Києві, на підставі наказу від 19.07.2024 №4812-а, проведено фактичну перевірку торгової точки - магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", який знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює свою підприємницьку діяльність позивач.
Наказ підписаний заступником начальника ГУ ДПС у м.Києві.
За результатами перевірки складено акт від 22.07.2024 (реєстраційний №90893/26/15/07/3120208011 від 23.07.2024), в якому ГУ ДПС у м.Києві встановило, порушення, зокрема, п. 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон про РРО), зазначивши: “Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_2 не ведеться (частково) облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: до перевірки не надано жодних документів щодо обліку та походження товарів згідно складеного опису на загальну суму 29444,00 грн».
23.07.2024 року через Електронний кабінет платника податків шляхом надсилання документів в електронній формі, позивачем було подано заперечення на акт фактичної перевірки від 22.07.2024 та копії документів які не були враховані перевіряючим органом під час складання акта фактичної перевірки.
06.08.2024 Головним управлінням ДПС у Харківській області, на підставі акта перевірки від 22.07.2024 (реєстраційний № 90893/26/15/07/3120208011 від 23.07.2024), прийнято податкове повідомлення-рішення №00446560707 про стягнення з ФОП ОСОБА_1 29444,00 грн штрафних санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону про РРО.
Не погоджуючись з вищевказаним рішенням відповідача, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд, надаючи оцінку спірним правовідносинам, зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі -ПК України).
Пунктом 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України (надалі - ПК України у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що контролюючі органи виконують такі функції: 19-1.1.14. здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; 19-1.1.16. здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального; 19-1.1.17. проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Щодо підстав проведення перевірки, суд зазначає таке.
Відповідно до вимог підп.62.1.3 п.6.2.1 ст.62 ПК України звірки та перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин, є формами податкового контролю.
П.75.1 ст.75 ПК України передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною перевіркою згідно підп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України вважається така, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Вона здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений у ст.80 ПК України.
Для вирішення спору суд враховує висновки Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, викладені у поставної від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23.
Судова палата звернула увагу на правове формулювання п.80.2 ст.80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім п.81.1 ст.81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У справі, що розглядається, в основу проведення фактичної перевірки позивача, відповідачем покладено підп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України (правова підстава).
За приписами підп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Вимоги до змісту наказу про проведення перевірки фактично визначені в абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України.
За змістом вказаної норми права в такому наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Водночас аналіз абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
Так, як вже встановлено судом, фактична перевірка магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", який знаходиться за адресою: пр-т Оболонський, б. 19, Оболонськмй район, м.Київ, та в якому позивачем здійснюється його господарська діяльность, проведена посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві відповідно до наказу ГУ ДПС у м.Києві «Про проведення фактичної перевірки» від 19.07.2024 №4812-п.
Дослідивши копію вищезазначеного наказу суд встановив, що він містить, зокрема, відомості про:
- мету проведення перевірки, зокрема, перевірити порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки);
- вид перевірки фактична перевірка;
- підстави для проведення перевірки п.п.80.2.2, п.п.80.2.3, п.п.80.2.4, п. 80.2 ст.80 ПК України.
- період діяльності, що перевіряється.
Наказ підписаний заступником начальника ГУ ДПС у м.Києві.
Щодо посилань позивача на те, що приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, але при цьому контролюючий орган жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки, суд зазначає, що позивач помилково ототожнює правові підстави для проведення певного виду перевірки з фактичними підставами її проведення.
Так, підставою для прийняття керівником ГУ ДПС у м. Києві наказу від 12.07.2024 №2922- про призначення фактичної перевірки слугувала доповідна записка начальника управління фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві від 18.07.2024 №1371/26-15-07-07-00-12 на ім?я заступника начальника ГУ ДПС у м. Києві, у якій зазначено, що в ході виконання функціональних повноважень стало відомо про діяльність на території м. Києва платників податків/об?єктів торгівлі (послуг), які здійснюють роздрібну торгівлю товарами, в тому числі складною побутовою технікою, яка підлягає гарантійному ремонту, або надають послуги без застосування РРО/ПРРО та без видачі фіскальних розрахункових документів при проведені розрахунків.
Також, у доповідній записці вказується, що до ГУ ДПС у м. Києві надійшли письмові звернення покупців (споживачів) про порушення установленого порядку проведення розрахункових операцій на території м. Києва.
Цією доповідною запискою запропоновано надати дозвіл на проведення фактичних перевірок. Резолюція заступника керівника ГУ ДПС у м. Києві, накладена на вказану доповідну записку, свідчить про надання дозволу на проведення фактичних перевірок.
Здійснивши аналіз положень ст.ст.75, 80, 81 ПК України у їх сукупності та взаємозв'язку, суд дійшов висновку, що підстава проведення фактичної перевірки визначена безпосередньо у п.п.80.2.2 п. 80.2 ст.80 ПК України та у контролюючого органу відсутні обов'язки для зазначення в наказі про призначення фактичної перевірки передумов її призначення.
При цьому, в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом.
Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі №280/1431/23 дійшов висновку, що у судовій практиці прийнято розрізняти юридичну підставу, як елемент підстави для проведення перевірки, та фактичну підставу, яка розкриває сукупність обставин, що характеризують (зумовлюють) юридичну підставу. Відображенням юридичної підстави є наведення у наказі податкового органу відповідної норми ПК України, яка надає право для проведення перевірки. Відображенням фактичної підстави вважається наведення конкретних обставин (фактів), існування яких вказує на наявність юридичної підстави.
Крім того, у постанові Верховного Суду від 19.11.2024 по справі №160/2202/24 йдеться посилання на правовий висновок, сформований у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов?язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23: «якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, який містить лише одну фактичну підставу для цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин, не є істотним недоліком наказу, який давав би пілстави вважати його протиправним».
З огляду на це, суд відхиляє доводи позивача, що у наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, оскільки, як зазначено вище, у наказі на проведення перевірки поряд із зазначенням підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України міститься посилання на доповідну записку із наведенням її реквізитів: реєстраційного номеру та дати; інформацію з бази даних.
Отже, вищевказаний наказ відповідає вимогам ПК України, а протилежні доводи позивача, суд вважає необґрунтованими.
Суд також враховує, що стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.
Абзацами 1-4 підп.81.1 ст.81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Суд врахував, що вказаних вимог службовими особами контролюючого органу дотримано.
Так, направлення на проведення перевірки від 22.07.2024 №16299/26-15-07-07-02 та 22.07.2024 №16298/26-15-07-07-03 вручені уповноваженій особі, а саме продавцю магазину "Техно Їжак" ОСОБА_3 22.07.2024, про що свідчить його підпис на направленнях. Крім того, наявний підпис вказаної особи про ознайомлення із службовими посвідченнями та про вручення копії наказу на проведення перевірки.
Отже, у спірному випадку не встановлено обставин, які б свідчили про незаконність призначення фактичної перевірки позивача.
Стосовно доводів позивача, що питання обліку товарних запасів, наявності документів, що підтверджують походження товарів не можуть бути предметом дослідження під час проведення фактичної перевірки, а є предметом документальної перевірки, суд зазначає, що обов'язок вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, а також пред'являти такі документи під час проведення перевірки встановлений ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Водночас, метою проведення фактичної перевірки відповідно до підп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України є контроль дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв.
Отже, на переконання суду, перевірка дотримання платником податків вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» охоплюється метою та підставами проведення фактичної перевірки.
Таким чином, перевірка позивача, за наслідками якої прийняте спірне рішення призначена та розпочата відповідачем з дотриманням вказаних вище норм.
По суті виявлених порушень суд зазначає таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон №265/95-ВР).
Відповідно до п.12 ч.1 ст.3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Оскільки Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, на нього поширюється вказана норма щодо ведення обліку товарних запасів.
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03 вересня 2021 року № 496 (далі Порядок №496).
У Порядку № 496 терміни вживаються в таких значеннях:
- документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
- первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб'єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов'язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;
- товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Пунктами 1, 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об'єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об'єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об'єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об'єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід'ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім'я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об'єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою (пункт 7 розділу ІІ Порядку № 496).
За змістом пунктів 9 - 11 Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об'єктах) відсутні: 1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; 2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; 3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об'єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.
Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред'явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такої ФОП.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України, платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Як передбачено пунктом 85.6 статті 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акту, в ньому вчиняється відповідний запис.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Отже, надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження ведення бухгалтерського обліку та правомірності формування ним показників податкового обліку. Обов'язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Якщо ж платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки, такі документи мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Необхідність врахування контролюючим органом під час прийняття податкового повідомлення-рішення документів, наданих платником разом із запереченнями на акт перевірки підтверджується сталою та послідовною практикою Верховного Суду, викладеною зокрема у постановах від 06 серпня 2019 року у справі №160/8441/18, від 29 травня 2020 року у справі №826/27811/15, від 29 січня 2021 року у справі №813/2232/17, від 29 вересня 2021 року у справі №320/4918/19, від 27 червня 2024 року у справі №580/4890/23.
Надаючи оцінку доводам сторін з приводу спірних правовідносин у даній справі суд зауважує, що передбачені статтею 20 Закону № 265/95-ВР штрафні санкції застосовуються до суб'єктів господарювання за два самостійних порушення, а саме: 1) за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку; та/або 2) не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
З відзиву відповідача суд встановив, що підставою для застосування до позивача штрафних санкцій є те, що працівником позивача не надано посадовим особам ГУ ДПС у м.Київ перед початком проведення фактичної перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці їх продажу. Тобто, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте відповідачем не у зв'язку з не веденням позивачем обліку товарів чи реалізацією товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а саме за ненадання таких документів посадовим особам податкового органу під час проведення перевірки.
Так, в акті фактичної перевірки від 22.07.2024 (реєстраційний №90893/26/15/07/3120208011 від 23.07.2024), в якому ГУ ДПС у м. Києві встановило, порушення, зокрема п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон про РРО), зазначивши в акті: "Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_2 не ведеться (частково) облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: до перевірки не надано жодних документів щодо обліку та походження товарів згідно складеного опису на загальну суму 29444,00 грн».
Тобто, в акті фактичної перевірки вказано про порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР лише в частині відсутності встановленого законодавством обліку товарних запасів, що перебувають на реалізації в належних позивачу магазині.
Поряд з тим, відповідач зазначає, що під час перевірки документи, що підтверджують походження та облік ТМЦ не надані, що підтверджується Описом залишків товарів, які знаходилися на реалізації.
Суд акцентує увагу, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо обов'язку суб'єкта господарювання надати облікові документи) є словосполучення «товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу».
Зазначене положення деталізується у пункті 10 Порядку № 496, де чітко зазначено, що форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об'єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
За змістом статті 20 Закону №265/95-ВР суб'єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Проте кожна із зазначених умов кореспондується з обов'язком платника податків надавати під час перевірки облікові та первинні документи на товари, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.
Щодо посилань відповідача на опис залишків товарів, які знаходяться на реалізіції в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою АДРЕСА_1 , де здійснює свою підприємницьку діяльність позивач, складеного 22.07.2024 податковим органом під час проведення фактичної перевірки позивача, суд вважає необхідним зазначити наступне.
Згідно з пунктом 20.1.9. ПК України контролюючі органи мають право під час проведення перевірки вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
Порядок проведення інвентаризації активів і зобов'язань та оформлення її результатів визначає Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, яке застосовується юридичними особами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності.
Відповідно до п. 5 розділу І Положення № 879 інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов'язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.
Згідно п. 7 розділу І Положення № 879 проведення інвентаризації є обов'язковим, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.
Відповідно до п. 1 розділу ІІ Положення № 879 для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства. У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
Верховний Суд в постанові від 26 вересня 2023 року по справі № 640/19859/21 вказав, що аналіз правових норм дає підстави для висновку про наступне: контролюючий орган під час проведення перевірки має право вимагати проведення платником податків інвентаризації; контролюючий орган має направити належним чином оформлений документ, який містить вимогу на проведення інвентаризації; платник податків, який отримав вимогу про проведення інвентаризацію, зобов'язаний провести інвентаризацію; розпорядчим документом керівника платника податків створюється інвентаризаційна комісія. Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії та у присутності матеріально відповідальної особи; особи контролюючого органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
Таким чином, проведення інвентаризації під час проведення перевірок контролюючого органу є обов'язком платника податку, яка здійснюється на підставі належним чином оформленого документа контролюючого органу. При цьому проведення інвентаризації має здійснюватись саме платником, а контролюючий орган може лише вимагати її проведення та бути присутні ними під час її проведення (за їх згодою).
Отож, за своєю суттю інвентаризація це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. При цьому відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації.
Таким чином, проведення платником податків на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (постанови Верховного Суду від 06.02.2020 у справі №807/1556/17, від 18.03.2024 у справі №120/2466/23, від 15.04.2024 справі №120/2764/23).
Поряд із тим, матеріали справи не містять належних доказів та документів, на підтвердження пред'явлення контролюючим органом позивачу, ФОП ОСОБА_1 , вимоги про проведення інвентаризації у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , що сторонами не заперечується.
Враховуючи вищевказане, суд вважає, що опис залишків товарів, які знаходяться на реалізіції в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " від 22.07.2024, складений податковим органом з порушенням вимог Податкового законодавства та не є належним доказом по справі.
Позивач, в своїй позовній заяві зазначає, що продавцем магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 " - ОСОБА_3 було надано контролюючому органу всі необхідні документи, у тому числі форму ведення обліку товарних запасів та накладну на внутрішнє переміщення ТМЦ.
Поряд з тим, відповідачем не надано суду доказів того, що посадова особа - ОСОБА_3 відмовив податковому органу в наданні документів, що підтверджують облік товарів.
Суд також враховує, що позивач, не погодившись з висновками акту перевірки від 22.07.2024, подав до ГУ ДПС у м. Київ заперечення на акт перевірки, яке зареєстроване контролюючим органом 23.07.2024.
Разом із запереченням, позивач додатково надав контролюючому органу наступні документи:
- виписку з ЄДР;
- договір суборенди нежитлового приміщення;
- повідомлення про прийняття працівників;
- накладна № 7 від 01.07.2024 на внутрішнє переміщення товарно-матеріальних цінностей;
- форму ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 .
Як вбачається з матеріалів справи, що листом ГУ ДПС у м. Києві від 24.07.2024 №66782/6/26-15-07-07-03-07 було запрошено ФОП ОСОБА_1 провести розгляд заперечень на акт перевірки, який відбудеться в online-режимі 01.08.2024 об 11 год. 10 хвилин. Цей лист був відправлений на адресу позивача 25.07.2024 засобами поштового зв?язку з повідомленням про вручення, проте був повернутий поштовим відділенням з відміткою «за закінченням терміну зберігання» (а.с. 106-107).
Також заперечення на акт перевірки були розглянуті посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві та лист про результати розгляду заперечень від 05.08.2024 № 15696/1/26-15-07-07-03-07 був направлений на адресу позивача 05.08.2024, проте був повернутий поштовим відділенням з відміткою «за закінченням терміну зберігання». У цьому листі вказано, що «доводи, наведені в запереченні та додатково надані документи прийняті до уваги контролюючим органом, але не спростовують порушень, викладених в акті фактичної перевірки».
При цьому суд звертає увагу, що 05.08.20224 за результатами розгляду поданих ФОП ОСОБА_1 заперечень до акту фактичної перевірки їх висновки залишено без змін (а.с.108-112).
Однак, відповідачем, всупереч вимогам п.86.7 та п.86.8 статті 86 ПК України, не надавалась оцінка вказаним документам на предмет їх відповідності порядку ведення обліку товарних запасів. У податкового органу не виникало зауважень до поданих документів, що такі складені з порушенням законодавства.
Таким чином, оскільки видаткові накладні на переміщення товарів та форму ведення обліку товарних запасів, які наявні в матеріалах справи, було надано ГУ ДПС м.Київ разом із запереченнями на акт перевірки від 22.07.2024 (реєстраційний № 90893/26/15/07/3120208011 від 23.07.2024) такі мали бути враховані ГУ ДПС у Харківській області під час вирішення питання щодо наявності підстав для притягнення позивача до відповідальності відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Верховний Суд в постанові від 17.08.2023 у справі № 380/8798/21 в чергове підтвердив попередньо сформовану сталу практику з цього питання (постанови від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18, від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15, від 08.09.2019 у справі № 802/1069/13-а) та вказав, що: «обставина порушення платником податків обов'язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов'язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов'язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України».
У постанові від 21.09.2023 у справі № 280/1310/22 Верховний Суд дійшов висновку, що документи, надані разом із запереченнями, є наданими «під час проведення перевірки», тому мають бути враховані при прийнятті рішення: «До заперечень на акт перевірки позивач надав підтвердження установленого порядку ведення обліку товарів […]. Заперечення на акт перевірки і додані до них документи є невід'ємною частиною матеріалів перевірки і мають бути враховані контролюючим органом під час прийняття рішення в силу пункту 86.1., підпункту 86.7.4. пункту 86.7. статті 86 ПК України. Наведене підтверджує, що саме під час проведення перевірки суб'єкт господарювання надав контролюючому органу у паперовій формі документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Тобто, кваліфікація порушення за ст. 20 Закону є безпідставною, якщо документи, що підтверджують належний облік товарів, були надані разом із запереченнями, оскільки вони вважаються наданими «під час проведення перевірки».
За наявності заперечень платника податків до акту перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
За змістом наведених норм податкового законодавства, ця процедура сприяє забезпеченню справедливості та об'єктивності під час проведення перевірок та розгляду спорів між платниками податків та контролюючими органами.
Неврахування контролюючим органом при прийнятті податкового повідомлення-рішення поданих заперечень на акт перевірки є підставою для їх скасування.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 12.07.2023 року у справі №200/4704/21».
За таких обставин, суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами твердження про порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: не ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент проведення перевірки в магазині відсутні будь-які документи, які підтверджують походження та/або придбання товарів, які знаходяться в реалізації та підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню. В той же час позивачем спростовано такі доводи долученими до матеріалів справи копіями бухгалтерських документів та доказами напрвлення таких, до податкового органу разом із запереченням.
Тому, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 06.08. 2024 року №00446560707 в частині нарахування фінансових санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у сумі 29444,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За таких обставин позовні вимоги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 підлягають задоволенню.
Розподіл судових витрат здійснюється відповідно до положень статті 139 КАС України.
Керуючись статтями 14, 243-246, 258, 262, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, 46, м. Харків, 61057, ЄДРПОУ ВП 43983495), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 06.08.2024 року №00446560707 в частині нарахування фінансових санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у сумі 29444,00 грн (двадцять дев'ять тисяч чотириста сорок чотири грн, 00 коп).
Стягнути з Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Григорія Сковороди, буд. 46, м. Харків, 61057, ЄДРПОУ 43983495) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) сплачений судовий збір в сумі 968,96 грн (дев'ятсот шістдесят вісім грн 96 коп.).
Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Суддя Ольга ГОРШКОВА