Рішення від 07.05.2025 по справі 520/33391/24

ґХарківський окружний адміністративний суд

61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 травня 2025 р. справа № 520/33391/24

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Марини Лук'яненко,

за участі:

секретаря судового засідання - Дениса Гузь,

представників позивача - Тетяни Сидорук, Ольги Криушичевої,

представника відповідача - Юлії Книга,

розглянувши у приміщенні суду в м. Харкові у відкритому судовому засіданні справу за правилами загального позовного провадження адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Харківський тракторний завод" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство "Харківський тракторний завод" (далі - ПрАТ «ХТЗ») звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просить суд (з урахуванням змінних позовних вимог): визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 19.12.2024 №00705170702.

Аргументуючи свої вимоги, позивач посилався на істотні процедурні порушення при призначенні та проведенні податкової перевірки, а також на безпідставне донарахування податкових зобов'язань із земельного податку щодо ділянок, відомості про які відсутні в Державному земельному кадастрі; протиправне донарахування земельного податку за земельні ділянки, щодо яких не підтверджено право постійного землекористування та факт державної реєстрації права користування; протиправне донарахування податкових зобов'язань щодо ділянок, право користування якими було припинено до початку перевіряємого періоду; протиправне визначення бази для розрахунку земельного податку; протиправне визначення податковим органом нормативної грошової оцінки земельних ділянок та істотні помилки в розрахунках в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні та твердженнями Відповідача про наявності умислу в діях Позивача. Зазначив, що не погоджується із висновками податкового органу щодо заниження позивачем земельного податку за земельні ділянки за період з 01.07.2018 року по 31.12.2020 року та прийнятим на підставі цих висновків податковим повідомленням-рішенням, вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що порушує його права, свободи та інтереси.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 28.11.2023 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2024 прийнято заяву про зміну позовних вимог від 23.12.2024 до розгляду та суд вирішив здійснювати подальший розгляд з урахуванням змінених позовних вимог.

Протокольною ухвалою суду від 26.02.2025 закінчено підготовче засідання та суд перейшов до розгляду по суті.

Відповідач, у судовому засіданні із поданим позовом не погодився та зазначив, що жодних процедурних порушень при призначенні та проведенні перевірки, контролюючим органом допущено не було. Також, зазначив, що перевіркою ПрАТ «ХТЗ» встановлені наступні порушення: п. 271.1 ст. 271, ст. 274, п. 284.1 ст. 284, п. 286.1, п. 286.2 ст. 286, ст. 287, п. 289.1 ст. 289 Кодексу, пп. 1.1, п.1.2, 1.3 додатку 2 Рішення 11 сесії Харківської міської ради 7 скликання від 22.02.2017 №542/17 «Про місцеві податки і збори у місті Харкові» та пп. 1.1, п.1.2, 1.3 додатку 2 Рішення 11 сесії Харківської міської ради 7 скликання від 22.02.2017 №542/17 «Про місцеві податки і збори у місті Харкові» від 22.02.2017 № 542/17 (в редакції рішення 23 сесії Харківської міської ради 7 скликання від 28.11.2018 р. № 1284/18), п. п. 4.1 п. 4 Порядку впровадження нормативної грошової оцінки земель міста Харкова станом на 01.01.2013, затвердженого рішенням Харківської міської ради 26 сесії 6 скликання від 25.09.2013 № 1269/13, в результаті чого занижено суму земельного податку до сплати за перевіряємий період. Вважає, що відсутність реєстрації земельних ділянок, які знаходиться у користуванні ПрАТ «ХТЗ», у Державному кадастрі, відсутність кадастрового номеру та не отримання витягу з нормативної грошової оцінки земельної ділянки, не може бути підставою для несплати земельного податку.

У відповіді на відзив позивач підтримав правову позицію, викладену в позовній заяві, зазначив, що доводи відповідача, викладені у відзиві є безпідставними та необґрунтованими, та просив суд задовольнити позов з урахуванням змінених позовних вимог в повному обсязі на підставах, викладених у позовній заяві.

У запереченнях на відповідь на відзив відповідач зазначив, що проведеною перевіркою встановлено, що у Державному земельному кадастрі наявна інформація щодо правовстановлюючих документів та витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, зазначених в п. 1-7 акту перевірки. ПрАТ «ХТЗ» є землекористувачем, оскільки має на підставі державних актів та рішень органів місцевого самоврядування у користуванні земельні ділянки протягом перевіреного періоду на території міста Харкова, а тому повинно сплачувати земельний податок.

У поясненнях на заперечення (на відповідь на відзив) позивач зазначив, що вважає доводи відповідача, викладені у запереченні безпідставними та необґрунтованими, та просить суд задовольнити позов з урахуванням змінених позовних вимог в повному обсязі на підставах, викладених у позовній заяві.

У судовому засіданні представники позивача підтримали позовні вимоги з підстав та мотивів викладених у позовній заяві та запереченнях на відзив, просили позов задовольнити в повному обсязі.

Представники Відповідача в судовому засіданні проти позову заперечували, просили відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

Суд, заслухавши представників сторін, вивчивши доводи позову та аргументи відзиву на позов, повно виконавши процесуальний обов'язок із збору доказів, всебічно перевіривши доводи сторін добутими доказами, з'ясувавши обставини фактичної дійсності, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав та мотивів.

Позивач - ПрАТ «ХТЗ», зареєстрований як суб'єкт господарювання - юридична особа в Єдиному державному реєстрі фізичних осіб-підприємців, юридичних осіб та громадських формувань 30.12.1994, код ЄДРПОУ 05750295, за адресою: проспект Героїв Харкова, 275, м. Харків, 61007, із реєстрацію в податковому органі ГУ ДПС в Харківській області.

У період з 08.04.2021 року по 07.07.2021 року на підставі наказу від 16.03.2021 року № 1699-п, податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку позивача за період з 01.07.2018 року по 31.12.2020 року, за результатами якої складено Акт від 14.07.2021 року №12080/20-40-07-02-08/05750295.

Не погоджуючись із висновками вказаного Акту планової перевірки, позивач подав заперечення від 06.08.2021 року № 60/69-Д, за результатами розгляду яких висновки Акту планової перевірки залишено без змін, що підтверджується листом податкового органу від 20.08.2021 року № 1602/12/20-40-07-02-15.

27.08.2021 року податковим органом за результатами вказаної планової перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення №00172550702, №00172540702, №00173150718, №00172520702, № 00173120718.

17.09.2021 року позивачем подано до ДПС України скаргу на вказані податкові повідомлення рішення.

14.07.2023 року ДПС України прийнято рішення про результати розгляду скарги позивача №19193/6/99-00-06-01-01-06, яким податкові повідомлення-рішення від 27.08.2021 року №00173150702, № 00172520702 та № 00173120702 залишено без змін, податкові повідомлення-рішення від 27.08.2021 року № 00172550702 та № 00172540702 з земельного податку з юридичних осіб скасовано, при цьому зобов'язано податковий орган провести перевірку позивача на підставі п.п. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України щодо правомірності нарахування земельного податку по земельних ділянках, нормативна грошова оцінка яких розрахована органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.

У зв'язку з цим, на підставі наказу від 25.08.2023 №3692-п, у період з 03.10.2023 року по 16.10.2023 року податковим органом проведено позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання позивачем вимог податкового законодавства у порядку контролю за правильністю висновків Акта планової перевірки, за результатами якої складено Акт від 23.10.2023 року №31719/20-40-07-03-06/05750295.

Не погоджуючись із висновками Акту вказаної перевірки, позивач подав заперечення від 15.11.2023 р. № 85-188, за результатами розгляду яких висновки Акту позапланової перевірки залишено без змін, що підтверджується листом податкового органу від 27.11.2023 р. №3387/ж12/20-40-07-03-12.

04.12.2023 року податковим органом за результатами вказаної перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення №00384660703.

27.12.2023 року позивачем подано до ДПС України скаргу на вказане податкове повідомлення рішення № 85-210.

22.02.2024 року ДПС України прийнято рішення про результати розгляду скарги позивача №4821/6/99-00-06-03-02-06, яким податкове повідомлення - рішення від 04.12.2023 року №00384660703 скасовано, при цьому зобов'язано податковий орган провести перевірку Позивача на підставі п.п. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України щодо правомірності нарахування земельного податку по земельних ділянках відповідно до вимог чинного законодавства.

У зв'язку з цим, на підставі наказу від 25.04.2024 № 1709-п, виданого ГУ ДПС у Харківській області, із змінами, внесеними наказом від 15.05.2024 № 1994-п, наказами від 20.06.2024 № 2665-п, від 27.06.2024 № 2835-п, від 28.06.2024 № 2863-п, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78, статті 79, підпункту 69.22 та 69.351 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - ПК України), наказу Державної податкової служби України від 18.04.2024 №302 «Про проведення документальної позапланової перевірки ПрАТ «ХТЗ), виданого у зв'язку зі здійсненням дисциплінарного провадження стосовно посадової особи ГУ ДПС області, яка здійснювала таку перевірку, у період з 17.06.2024 року по 16.08.2024 року податковим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПрАТ «ХТЗ» з питань дотримання вимог Кодексу за період з 01.07.2018 по 30.12.2020, які визначено у рішенні Державної податкової служби України від 22.02.2024 № 4821/6/99-00-06-03-02-06, у порядку контролю за правильністю висновків акту документальної позапланової виїзної перевірки ГУ ДПС області від 23.10.2023 №31719/20-40-07-03-06/05750295.

Результати проведеної перевірки оформлені актом позапланової невиїзної перевірки ПрАТ «ХТЗ» від 23.08.2024 №39528/20-40-07-02-03/05750295, висновками якого встановлені наступні порушення ПрАТ «ХТЗ»:

- п. 271.1 ст. 271, ст. 274, п. 284.1 ст. 284, п. 286.1, п. 286.2 ст. 286, ст. 287, п. 289.1 ст. 289 Кодексу, пп. 1.1, п.1.2, 1.3 додатку 2 Рішення 11 сесії Харківської міської ради 7 скликання від 22.02.2017 №542/17 «Про місцеві податки і збори у місті Харкові» та пп. 1.1, п.1.2, 1.3 додатку 2 Рішення 11 сесії Харківської міської ради 7 скликання від 22.02.2017 №542/17 «Про місцеві податки і збори у місті Харкові» від 22.02.2017 № 542/17 (в редакції рішення 23 сесії Харківської міської ради 7 скликання від 28.11.2018 р. № 1284/18), п. п. 4.1 п. 4 Порядку впровадження нормативної грошової оцінки земель міста Харкова станом на 01.01.2013, затвердженого рішенням Харківської міської ради 26 сесії 6 скликання від 25.09.2013 № 1269/13, в результаті чого занижено суму земельного податку до сплати за період з 01.07.2018 по 31.12.2020 в розмірі 493 911 597,00 грн., у тому числі:

- за період з 01.07.2018 по 31.12.2018 на загальну суму 28 226 610,39 грн., а саме: липень 2018 року у сумі 4 704 435,07 грн., серпень 2018 року у сумі 4 704 435,07 грн., вересень 2018 року у сумі 4 704 435,07 грн., жовтень 2018 року у сумі 4 704 435,07 грн., листопад 2018 року у сумі 4 704 435,07 грн., грудень 2018 року у сумі 4 704 435,04 грн.;

- за 2019 рік на загальну суму 87 791 851,45 грн., а саме: січень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., лютий 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., березень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., квітень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., травень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., червень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., липень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., серпень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., вересень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., жовтень 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., листопад 2019 року у сумі 7 315 987,62 грн., грудень 2019 року у сумі 7 315 987,63 грн.;

- за 2020 рік на загальну суму 377 893 135,16 грн., а саме: січень 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., лютий 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., квітень 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., травень 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., червень 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., липень 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., серпень 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., вересень 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., жовтень 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., листопад 2020 року у сумі 34 353 921,38 грн., грудень 2020 року у сумі 34 353 921,36 гривень.

Не погоджуючись із вказаними висновками Акту перевірки, позивач подав заперечення від 11.09.2024 р. № 85-93, за результатами розгляду якого висновки Акту перевірки залишено без змін, що підтверджується листом податкового органу від 18.09.2024 року № 3203/ж12/20-40-07-02-09.

25.09.2024 року податковим органом за результатами вказаної перевірки прийнято податкове повідомлення - рішення № 00540460702.

09.10.2024 року позивачем подано до ДПС України скаргу № 85-103 на вказане податкове повідомлення рішення.

24.10.2024 року ДПС України прийнято рішення № 31942/6/99-00-06-03-02-06, яким продовжено строк розгляду скарги до 07.12.2024.

11.12.2024 позивачем отримано поштою від ДПС України рішення про результати розгляду скарги № 36482/5/99-00-06-03-02-06 від 05.12.2024, яким скасовано податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Харківській області від 25.09.2024 № 00540460702 в частині нарахування земельного податку у сумі 9 277 884,09 грн. та застосування штрафу у сумі 2 111 168,49, в іншій частині податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Харківській області від 25.09.2024 №00540460702 залишено без змін, а скаргу - частково задоволено.

18.12.2024 позивачем отримано поштою від ДПС України лист № 37351/6/99-00-06-03-02-06 від 13.12.2024 р. про виправлення помилки в рішенні про результати розгляду скарги №36482/5/99-00-06-03-02-06 від 05.12.2024 р., а саме: на сторінці 10 в абзаці 2 замість "та застосування штрафу у сумі 2 111 168,49 грн." слід читати "та застосування штрафу у сумі 1 382 109,36 грн."

На підставі даного Рішення та Листа ГУ ДПС у Харківській області винесено податкове повідомлення-рішення від 19.12.2024 № 00705170702 (форма "Р"), яким зменшено позивачу суму грошового зобов'язання, а саме: нараховано позивачу суму грошового зобов'язання за платежем земельний податок з юридичних осіб 18010500 (код платежу) на суму 529 433 179,65 грн., з яких: за податковими зобов'язаннями - 484 633 712,91 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 44 799 466,74 грн. (далі - ППР).

Дане Рішення позивачем отримано 20.12.2024 через електронний кабінет платника податків.

Не погоджуюсь із винесеним податковим повідомленням - рішенням, позивач звернувся до суду із зазначеним позовом.

Надаючи оцінку заявленим позовним вимогам, суд зазначає наступне.

Суд відзначає, що суспільні відносини з приводу суті та меж податкового обов'язку, змісту податкової дисципліни, обсягу повноважень органів публічної адміністрації у галузі податкової справи, механізмів та заходів податкового контролю, приводів та порядку і способів та підстав застосування заходів податкового примусу, складу протиправних діянь у вигляді податкових правопорушень, міри юридичної відповідальності винних осіб та правил її реалізації з 01.01.2011р. унормовані, насамперед, приписами Податкового кодексу України.

Відповідно до п. 1.1 ст. 1 Податкового кодексу України Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію; контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу, виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до п.п. 14.1.147 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України плата за землю - обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Підпунктами 14.1.72-14.1.73 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що земельним податком визнається обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачами можуть бути юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

За даними акта перевірки, за період з 01.07.2018 по 31.12.2020 АТ «ХТЗ» задекларовано земельного податку та орендної плати на суму 84 745 136,81 гривень.

Як зазначено в акті перевірки, АТ «ХТЗ» на підставі державних актів та рішень органів місцевого самоврядування має у користуванні земельні ділянки протягом періоду, що перевірявся, на території міста Харкова, інформація про які зазначена в акті перевірки.

Також в акті перевірки вказано, що згідно з п.п. 2, 3 рішення Харківської міської ради від 25.09.2013 №1269/13 «Про затвердження Порядку впровадження нормативної грошової оцінки земель міста Харкова станом на 01.01.2013», плата за землю на підставі даних Технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Харкова станом на 01.01.2013 вводиться в дію з 01.01.2014.

Рішенням 25 сесії Харківської міської ради 7 скликання від 27.02.2019 №1474/19 затверджена Технічна документація з нормативної грошової оцінки земель міста Харкова станом на 01.01.2018. Відповідно до п. 2 цього рішення нормативна грошова оцінка земель міста Харкова станом на 01.01.2018 застосовується з 01.01.2020.

Також в акті перевірки вказано, що Головним управлінням ДПС у Харківській області на адресу АТ «ХТЗ» надано запит від 14.05.2021 №б/н з проханням надати до перевірки дані про нормативну грошову оцінку наявних за АТ «ХТЗ» земельних ділянок (витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, які перебувають у постійному користуванні АТ «ХТЗ») та пояснення щодо застосування ставки податку 1 % протягом періоду, що перевірявся.

АТ «ХТЗ» до перевірки надано витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок датовані 17.10.2014 та 28.12.2012, тоді як витяги з вказівкою нормативної грошової оцінки станом на 01.01.2018 не надано.

При цьому, в акті перевірки зазначено, що Головним управлінням ДПС у Харківській області направлено запити до Головного управління Держгеокадастру у Харківській області від 12.05.2021 №10982/5/20-40-07-02-11 та від 07.07.2021 №16988/5/20-40-07-02-11 з метою отримання інформації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, які знаходились у постійному користуванні АТ «ХТЗ» на 2018, 2019, 2020 рр., також інформації про отримання самим платником податків витягів протягом 2019 - 2020 рр.

На час складання акту перевірки отримана відповідь від 31.05.2021 №11-20-9,2-4249/0/19-21 за якою встановлено, що: «За інформацією Відділу у місті Харкові Головного управління Держгеокадастру у Харківській області інформація стосовно отримання витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок АТ «ХТЗ» за 2019 - 2020 роки відсутня».

Перевіркою встановлено, що АТ «ХТЗ» занижено податкові зобов'язання із земельного податку за період, що перевірявся, на загальну суму 950 425 284,64 гривень.

За розглядом матеріалів перевірки АТ «ХТЗ» ГУ ДПС у Харківській області, з урахуванням розгляду заперечень, зокрема, прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.12.2024 № 00705170702 (форма "Р"), яким зменшено позивачу суму грошового зобов'язання, а саме: нараховано позивачу суму грошового зобов'язання за платежем земельний податок з юридичних осіб 18010500 (код платежу) на суму 529 433 179,65 грн., з яких: за податковими зобов'язаннями - 484 633 712,91 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 44 799 466,74 грн.

За змістом п.269.1 ст.269 Податкового кодексу України платниками плати за землю є: 269.1.1. платники земельного податку: 269.1.1.1. власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); 269.1.1.2. землекористувачі, яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності на правах постійного користування; 269.1.2. платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.

Власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою (п.287.1 ст.287 Податкового кодексу України).

Об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні (п.п. 270.1.1 п. 270.1 ст. 270 Податкового кодексу України).

Відповідно до п.п. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271 Податкового кодексу України базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Відповідно до ст. 274 Податкового кодексу України (у редакції станом на 01.01.2015) ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь та земель загального користування - не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки (п. 274.1), ставка податку встановлюється у розмірі не більше 12 відсотків від їх нормативної грошової оцінки за земельні ділянки, які перебувають у постійному користуванні суб'єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності) (п. 274.2).

Відповідно до п.п. 12.4.1 п. 12.4 ст. 12 Податкового кодексу України до повноважень сільських, селищних, міських рад та рад об'єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, щодо податків та зборів належать, зокрема, встановлення ставок місцевих податків та зборів в межах ставок, визначених цим Кодексом.

Для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок (п. 289.1 ст. 289 Податкового кодексу України).

Відповідно до п. 286.1 ст. 286 Податкового кодексу України центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно у сфері будівництва, щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до ст. 18 Закону України від 11 грудня 2003 року №1378-ІУ «Про оцінку земель» нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться відповідно до норм, правил, а також інших нормативно-правових актів на землях усіх категорій та форм власності.

Нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться: розташованих у межах населених пунктів незалежно від їх цільового призначення - не рідше ніж один раз на 5 - 7 років; розташованих за межами населених пунктів земельних ділянок сільськогосподарського призначення - не рідше ніж один раз на 5 - 7 років, а несільськогосподарського призначення - не рідше ніж один раз на 7 - 10 років.

Відповідно до п. 289.2 ст. 289 Податкового кодексу України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення за станом на 1 січня поточного року.

Пунктом 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України визначено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Відповідно до п. 287.6 ст. 287 Податкового кодексу України при переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку.

Відповідно до ст. 125 Земельного кодексу України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» (ст. 126 Земельного кодексу України).

Крім того, ст. 4 Закону України від 01.07.2004 №1952-1У «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» передбачено, що право власності та право користування підлягає державній реєстрації.

Державна реєстрація земельних ділянок здійснюється у Державному земельному кадастрі в порядку, встановленому Законом (ст. 202 Земельного кодексу України). При цьому земельна ділянка має бути індивідуально визначеним об'єктом нерухомого майна, якому властиві такі характеристики, як площа, межі, ідентифікатор у Державному земельному кадастрі тощо.

Крім того, Міністерством фінансів України наказом від 06.07.2018 №602 затверджено узагальнюючі податкові консультації з деяких питань оподаткування платою за землю.

За висновками, зокрема, узагальнюючої податкової консультації щодо сплати земельного податку власником нерухомого майна, що розташоване на земельній ділянці, права на яку у такої особи не оформлені, особа, яка володіє нерухомим майном, що розташоване на земельній ділянці, права на яку для такої особи не оформлені, не можна вважати платником земельного податку в розумінні статті 269 Податкового кодексу України до моменту виникнення відповідних прав такої особи на цю земельну ділянку відповідно до запису, сформованого у Державному земельному кадастрі у порядку визначеному законом. До такого моменту зазначена особа відповідно до вимог Податкового кодексу України не повинна сплачувати земельний податок.

Згідно ч. 1 ст. 193 Земельного кодексу України державний земельний кадастр - єдина державна геоінформаційна система відомостей про землі, розташовані в межах кордонів України, їх цільове призначення, обмеження у їх використанні, а також дані про кількісну і якісну характеристику земель, їх оцінку, про розподіл земель між власниками і користувачами.

Призначенням державного земельного кадастру відповідно до ст. 194 ЗК України є забезпечення необхідною інформацією органів державної влади та органів місцевого самоврядування, заінтересованих підприємств, установ і організацій, а також громадян з метою регулювання земельних відносин, раціонального використання та охорони земель, визначення розміру плати за землю і цінності земель у складі природних ресурсів, контролю за використанням і охороною земель, економічного та екологічного обґрунтування бізнес-планів та проектів землеустрою.

Положеннями Земельного кодексу України (надалі - "ЗК України") передбачено, що Державний земельний кадастр - єдина державна геоінформаційна система відомостей про землі, розташовані в межах кордонів України, їх цільове призначення, обмеження у їх використанні, а також дані про кількісну і якісну характеристику земель, їх оцінку, про розподіл земель між власниками і користувачами."

Порядок користування відомостями Державного земельного кадастру регламентований ст. 38 Закону України «Про Державний земельний кадастр» (у редакції, яка була чинна на момент виникнення спірних правовідносин), згідно якої відомості Державного земельного кадастру надаються державними кадастровими реєстраторами у формі:

- витягів з Державного земельного кадастру про об'єкт Державного земельного кадастру;

- довідок, що містять узагальнену інформацію про землі (території), за формою, встановленою Порядком ведення Державного земельного кадастру;

- викопіювань з картографічної основи Державного земельного кадастру, кадастрової карти (плану);

- копій документів, що створюються під час ведення Державного земельного кадастру.

Відомості з Державного земельного кадастру, внесені або перенесені до нього з Державного реєстру земель після 1 січня 2013 року, надаються у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, у формах, зазначених у абзацах другому - п'ятому частини першої цієї статті, також адміністраторами центрів надання адміністративних послуг та уповноваженими посадовими особами виконавчих органів місцевого самоврядування.

Користування відомостями з Державного земельного кадастру також може здійснюватися у формі надання доступу до нього в режимі читання.

Доступ до Державного земельного кадастру в режимі читання надається органам державної влади, органам місцевого самоврядування, органам і підрозділам Служби безпеки України, що здійснюють контррозвідувальну діяльність та боротьбу з тероризмом, банкам та особам, які в установленому законом порядку включені до Державного реєстру сертифікованих інженерів-землевпорядників, Державного реєстру оцінювачів з експертної грошової оцінки земельних ділянок та Державного реєстру сертифікованих інженерів-геодезистів, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Відомості про обмеження у використанні земельної ділянки надаються у формі витягу з Державного земельного кадастру про земельну ділянку.

Витяг з Державного земельного кадастру про земельну ділянку може бути виданий будь-яким Державним кадастровим реєстратором, адміністратором центру надання адміністративних послуг, уповноваженою посадовою особою виконавчого органу місцевого самоврядування.

Згідно пп. 14 п. 24 Порядку ведення Державного земельного кадастру, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17 жовтня 2012 року №1051, нормативна грошова оцінка - це значення нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яке розраховується за допомогою програмного забезпечення Державного земельного кадастру на підставі відомостей про земельну ділянку, зазначених у цьому пункті, та відомостей про нормативну грошову оцінку земель у межах території адміністративно-територіальної одиниці згідно з підпунктом 8 пункту 22 цього Порядку.

Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, жодних належних і допустимих доказів на підтвердження існування у Державному земельному кадастрі відомостей щодо земельних ділянок та нормативно-грошової оцінки останніх, відповідачем надано не було.

В свою чергу, Позивачем вжито наступних заходів для того, щоб здійснити належне оформлення земельних ділянок у відповідності до положень ЗУ "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень":

Так, позивачем 31.05.2017 року та 15.06.2017 року направлено листи до Харківського міського голови та директора Департаменту земельних відносин Виконавчого комітету Харківської міської ради відповідно з метою отримання згоди на відновлення меж земельної ділянки, розташованої по просп. Московському, 275.

Листами від 27.06.2017 року № 4161/0/225-17 та 30.06.2017 року № 4247/0/225-17 на звернення позивача Департаментом земельних відносин Виконавчого комітету Харківської міської ради повідомлено про необхідність надання Позивачем документів з метою підготовки проекту рішення щодо надання згоди на відновлення меж земельних ділянок по АДРЕСА_1 , а також вул. Северина Потоцького, 10-Б, а саме: Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців; Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про зареєстровані права щодо об'єктів, розташованих на зазначених земельних ділянках.

Листами від 18.08.2017 року № 60/152-Д та 18.08.2017 року № 60/153-Д Позивачем надано копії документів в підтвердження права власності Позивача на будівлі, розташовані на земельній ділянці по АДРЕСА_1 та земельній ділянці по АДРЕСА_2 .

Листом від 08.09.2017 року № 5622/0/225-17 Департаментом земельних відносин Виконавчого комітету Харківської міської ради повідомлено про: надання не в повному обсязі інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про зареєстровані права щодо об'єктів, розташованих на земельній ділянці по АДРЕСА_1 ; можливість надання згоди на відновлення меж земельних ділянок по АДРЕСА_1 лише після надання зазначеної інформації.

Листами від 16.02.2018 року № 60/16-Д та № 60/17-Д Позивач додатково повідомив, що запитувані документи уже були надані разом з листом від 18.08.2017 року № 60/152-Д.

Листом від 19.03.2018 року № 1817/0/225-18 Департаментом земельних відносин Виконавчого комітету Харківської міської ради вкотре зазначено про необхідність доповнення наданого пакету документів. При цьому, у листі не уточнено, яких саме документів все ще не було надано Позивачем.

13.09.2019 року Позивачем ще раз направлено лист до Департаменту земельних відносин Виконавчого комітету Харківської міської ради, до якого долучено копії витягів з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності на об'єкти, розташовані на земельних ділянок за адресою АДРЕСА_1 .

06.11.2019 року Позивач вкотре звернувся до Департаменту земельних відносин Виконавчого комітету Харківської міської ради з проханням розглянути звернення щодо надання згоди на відновлення меж земельних ділянок за адресою просп. Московський, 275.

Лише 09.12.2019 року Департаментом земельних відносин Виконавчого комітету Харківської міської ради надано інформацію, що Рішенням 31 сесії Харківської міської ради 7 скликання 27.11.2019 року № 1835/19 надано згоду на відновлення меж земельних ділянок за адресою просп. Московський, 275.

Отже, Позивачем вжито всіх залежних від нього заходів для того, щоб здійснити належне оформлення земельних ділянок у відповідності до положень ЗУ "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень".

Водночас, причиною відсутності відомостей про державну реєстрацію земельних ділянок є саме: невиконання обов'язку автоматичного перенесення відомостей про такі земельні ділянки до Державного земельного кадастру та затягування процесу надання згоди на відновлення меж земельної ділянки та належного оформлення земельних ділянок.

Таким чином, відновлення меж земельних ділянок не здійснено з незалежних від Позивача обставин.

А тому, ГУ ДПС у Харківській області, як суб'єкт владних повноважень, повинно було надати докази на підтвердження правильності здійсненого розрахунку податкового зобов'язання, зазначеного в оскаржуваному податковому повідомленні-рішення.

З огляду на викладене, суд приходить до висновку, що ГУ ДПС у Харківській області як суб'єктом владних повноважень, не виконано обов'язок щодо подання детального, розгорнутого, викладеного у хронологічній послідовності розрахунку податкового зобов'язання, зазначеного в оскаржуваному податковому повідомленні-рішення. Отже, контролюючий орган як суб'єкт владних повноважень не забезпечив виконання передбаченого процесуальним законом обов'язку доказування правомірності своїх дій у випадку заперечення проти позову.

За таких обставин суд приходить до висновку про ненадання відповідачем доказів на підтвердження правильності розрахунку суми грошового зобов'язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні від 19.12.2024 року №00705170702, що, на думку суду, є підставою для визнання його протиправним та скасування.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі №826/14191/16, від 05 лютого 2021 року у справі №826/16051/16.

Окрім того, з Акта перевірки вбачається, що податковим органом застосовано як базу оподаткування нормативну грошову оцінку щодо деяких окремих земельних ділянок за адресами: м. Харків, пр. Московський, 275 (площа 147,2602 га, кадастровий номер 6310138200:02:001:0505), м. Харків, вул. Московський, 275 (площа 0,6811 га, кадастровий номер 6310138200:02:001:0504), м. Харків, вул. Північна (площа 2,2886 га, кадастровий номер 6310138200:02:001:0202), м. Харків, вул. Немишлянська (площа 19,8621 га, кадастровий номер 6310138500:11:021:0501), , м. Харків, вул. Північна (площа 5,0694 га, кадастровий номер 6310138200:01:001:0502), м. Харків, вул. Немишлянська (площа 0,0958 га, кадастровий номер 6310138500:11:028:0501), м. Харків, вул. Північна (площа 2,5298 га, кадастровий номер 6310138500:13:002:0506), які вказані в Акті перевірки під номерами 1-7.

При цьому, як свідчить Акт перевірки за основу визначення нормативної грошової оцінки по цим земельним ділянкам податковий орган взяв: витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок 2014 р., отримані від платника податків; витяги з грошової оцінки земель за 2020 рік., отримані від ГУ Держгеокадастру.

Водночас, суд наголошує, що податковим органом некоректно визначено розмір нормативної грошової оцінки 2020 р., яку взято за основу для розрахунку податкових донарахувань, з огляду на наступне.

Як було зазначено вище, відповідно до п. 286.1 ст. 286 ПК України, підставою для нарахування земельного податку є дані Державного земельного кадастру. Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Таким чином, податковий орган повинен був отримати актуальну та достовірну інформацію щодо нормативної грошової оцінки від ГУ Держгеокадастру у Харківській області.

Відповідно до позиції Верховного Суду, викладеної в Постанові від 23.10.2018 року у справі № 826/11184/17: "Аналіз норм Податкового кодексу України, Земельного кодексу України та Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України №213 від 23 березня 1995 свідчить про те, що визначення нормативно грошової оцінки земель є виключною компетенцією органів Держземагентства. Відповідач, як суб'єкт владних повноважень, лише використовує дані щодо нормативно грошової оцінки земель, що містяться у витягах з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель при визначенні сум податкових зобов'язань платникам податків".

Так на стор.стор. 151, 152 Акта перевірки зазначається: "ГУ ДПС області отримано лист Головного управління Держгеокадасгру у Харківській області від 22.09.2023 № 11-20-10-4855/0/19-23 (вх. ГУ ДПС нід 22,09.2023 № 41659/5/ЕП) із наданням копій витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, зазначених в пп.1-7 п.3.1 акта перевірки, на 2020 рік, які було сформовано на заявку АТ «ХТЗ». Проте, АТ «ХТЗ» не надано відповідних витягів до перевірки, а також не задекларовано зазначену у вищенаведених витягах нормативну грошову оцінку у податкових деклараціях з плати за землю за 2020 рік, що відповідно до абзацу другого п. 109-2 статті 109 "....може свідчити про те, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи."

Водночас, суд зауважує, що вищезазначені витяги за 2020 оформлені як витяги з грошової оцінки земель.

Відповідно до ч. 2 ст. 20 Закону України "Про оцінку земель": "Дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель".

Відповідно до п. 2-1 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої Постановою Кабінету Міністрів України від 23.03.1995 pоку № 213: "дані за результатами проведення нормативної грошової оцінки земельної ділянки оформлюються як витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, що видається територіальним органом Держгеокадастру за місцезнаходженням земельної ділянки у строк, що не перевищує трьох робочих днів з дати надходження відповідної заяви".

Відповідно до п. 1 розділу ІІІ (Документація з нормативної грошової оцінки) Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 року № 489: "Дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються … як витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки …".

Згідно з п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України: "Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі".

Відповідно, згідно вищезазначеної норми законодавства, належним джерелом даних про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки є витяг з технічної документації про нормативну грошової оцінки земель, який виданий територіальним органом Держгеокадастру за місцем розташування земельної ділянки.

Аналогічної позиції дотримується Верховний Суд у Постановах від 19.08.2022 року у справі № 826/10853/16, від 14.09.2022 року у справі № 640/6013/19, від 25.11.2022 року у справі № 280/4558/18.

Крім того Додаток № 9 до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затверджений Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 року № 4 (Витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки) в якості обов'язкового реквізиту передбачає зазначення в другій графі кадастрового номеру земельної ділянки.

Таким чином, витяги із грошової оцінки земель за 2020, на які посилається податковий орган при розрахунку податкових зобов'язань: не передбачені в якості документа, який встановлює НГО земельної ділянки згідно чинного законодавства, яке діяло на момент їх видачі (таким документом є витяг з технічної документації про НГО земельної ділянки); в них відсутній обов'язковий реквізит витягу - кадастровий номер земельної ділянки.

Відповідно витяги з грошової оцінки земель за 2020 рік не можна вважати належним та допустимим доказом для визначення нормативної грошової оцінки за 2020 рік.

З наведеного випливає, що податковим органом, в порушення вимог ст. 286 Податкового кодексу України, не було досліджено та не було в установленому законом порядку отримано необхідну інформацію для обчислення плати за землю.

Отже, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем за відсутності витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, які видані територіальним органом Держгеокадастру за місцем розташування земельних ділянок, а також за відсутності відновлення меж цих земельних ділянок та належного їх оформлення.

Окрім того, суд зазначає, що відповідно до п. 522 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Відповідно до п. 11 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Відповідно до п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України (в чинній редакції станом на 01.01.2021) вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв'язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відповідно до п. 123.2 ст. 123 Податкового кодексу України (в чинній редакції станом на 01.01.2021) діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Підпунктом 109.1 статті 109 Податкового кодексу України встановлено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб'єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктами 109.2, 109.3 статті 109 Податкового кодексу України встановлено, що порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

У випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Стаття 112 Податкового кодексу України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Зокрема, встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 112.1). Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2). У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7).

Також цієї нормою у пункті 112.8 визначено обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а у статті 112-1 Податкового кодексу України - обставини, що пом'якшують відповідальність особи.

У постановах від 16.03.2023 у справі № 600/747/22-а, від 03.08.2023 у справі № 520/22505/21, від 22.08.2023 у справі № 520/18519/21, від 05.10.2023 у справі № 520/14773/21 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, які утворюють склад правопорушення, за яке платник податків може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.

Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов'язків, закріплених за платником податків у статті 16 Податкового кодексу України. Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина в податкових правопорушеннях завжди нерозривно пов'язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податкового кодексу України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Обов'язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.

При цьому, жодних доказів умисності вчинення ПрАт ХТЗ діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи ГУ ДПС в Харківській області до суду не надано.

Наведені ж відповідачем обставини у розрахунку до оспорюваного податкового повідомлення-рішення не свідчать про беззаперечність вини позивача в умисному вчиненні діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання та/або іншого зобов'язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, оскільки базуються лише на припущеннях.

Таким чином, відсутні підстави для юридичної кваліфікації діяння позивача як такого, за яке відповідальність передбачена пунктом 123.1 або пунктом 123.2 статті 123 Податкового кодексу України.

Разом з тим, у справі, що розглядається, в обґрунтування доводів про наявність підстав для задоволення позову ПрАТ "ХТЗ" посилається на незаконність проведеної перевірки.

Так, судом встановлено, що у період з 08.04.2021 року по 07.07.2021 року на підставі наказу від 16.03.2021 року № 1699-п, податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку Позивача за період з 01.07.2018 року по 31.12.2020 року, за результатами якої складено Акт від 14.07.2021 року № 12080/20-40-07-02-08/05750295.

Суд зазначає, що відповідно статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Приписами п.81.1 статті 81 Податкового кодексу України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки; - копії наказу про проведення перевірки; - службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

За правилами підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Згідно з пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пунктів 77.6-77.9 статті 77 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному вебсайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Постановою Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 року № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.

Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття наказу про проведення перевірки платника, а також на час проведення контрольного заходу не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб'єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року № 568-ІХ); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Водночас мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Таким чином, зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 04 січня 2024 року у справі № 420/16150/21, від 13 вересня 2024 року у справі № 160/14683/21.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу з призначення і проведення перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

У постанові Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суд від 22.09.2020 у справі №520/8836/18, окрім наведених вище висновків, погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов'язання.

Отже, доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправним акта індивідуальної дії, прийнятого за її наслідками.

Аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом у постанові від 19 березня 2024 року у справі № 160/12714/22.

Також, суд зазначає, що згідно з правовими висновками постанови Верховного Суду від 02.07.2019р. по справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19) загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відповідно до частини п'ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» від 01.07.2003 вказано, що орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Отже, рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

У спірних правовідносинах перевірку позивача (наказ №1699-п від 16.03.2021р.) проведено всупереч дії мораторію, встановленому пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України що, відповідно, нівелює її наслідки.

Відтак, прийняті за результатами такої перевірки податкові повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Судом встановлено, що призначенню та проведенню Другої повторної перевірки (наказ від 25.04.2024 № 1709-п зі змінами, Акт від 23.08.2024 №39528/20-40-07-02-03/05750295) Позивача в розглядуваній справі передувало проведення Планової перевірки у період з 08.04.2021 року по 07.07.2021 року та Першої повторної перевірки у період з 03.10.2023 року по 16.10.2023 року (наказ від 25.08.2023 №3692-п, Акт від 23.10.2023 року № 31719/20-40-07-03-06/05750295).

При цьому, Друга повторна перевірка (наказ від 25.04.2024 № 1709-п зі змінами, Акт від 23.08.2024 №39528/20-40-07-02-03/05750295), проведена на підставі п.п. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України, і є нерозривно пов'язаною з Першою повторною перевіркою (наказ від 25.08.2023 №3692-п, Акт від 23.10.2023 року № 31719/20-40-07-03-06/05750295), а та в свою чергу є нерозривно пов'язаною з Плановою перевіркою (наказ №1699-п від 16.03.2021р.), оскільки повторні перевірки спрямовані на перевірку правильності висновків попередніх перевірок та проведені у порядку контролю за правильністю висновків Акту Першої повторної перевірки, а остання в свою чергу проведена у порядку контролю за правильністю висновків Акту планової перевірки, тобто Планова та Друга повторна перевірки є пов'язаними між собою.

Між Плановою та Другою повторною перевірками Позивача існує нерозривний зв'язок, тому порушення під час призначення та проведення Планової перевірки тягнуть за собою незаконність ППР, прийнятого за результатами Другої повторної перевірки.

Нерозривний зв'язок між перевірками доводить той факт, що в рамках трьох перевірок (Планової, Першої повторної та Другої повторної) податковим органом досліджувався один і той же період - з 01.07.2018 року по 31.12.2020 року. Предмет Другої повторної перевірки - правильність нарахування та перерахування до бюджету земельного податку / орендної плати з земельні ділянки державної або комунальної власності - також фактично охоплювався Плановою перевіркою.

Більше того, податковим органом в Акті Другої повторної перевірки на стор.2,3 в таблиці вказано що період з 01.07.2018 року по 31.12.2020 року вже двічі (до Другої повторної перевірки) перевірявся попередніми перевірками (Плановою перевіркою та Першою повторною перевіркою). Отже, податковий орган самостійно визнає, що Друга повторна перевірка спрямована на дослідження тих же обставин, які були предметом Планової перевірки, і саме у зв'язку з їх дослідженням під час Планової перевірки.

Отже, призначення Другої повторної перевірки Позивача на підставі наказів ДПС України від 18.04.2024 № 302 та ГУ ДПС від 25.04.2024 № 1709-п було б неможливим без призначення та проведення Планової перевірки, оформленої Актом планової перевірки, а оскільки вказана Планова перевірка є незаконною внаслідок запровадженого мораторію на її проведення, незаконною є і Друга повторна перевірка Позивача та її результати.

Таким чином, Друга повторна перевірка безпосередньо пов'язана із Плановою перевіркою та є похідною від неї, оскільки Планова перевірка була обов'язковою передумовою для призначення Першої повторної перевірки, а Перша повторна перевірка - для Другої повторної перевірки. Наведене свідчить про нерозривний зв'язок між Плановою та Другою повторною перевірками, а відтак допустимість Акта Другої повторної перевірки обов'язково має оцінюватися разом із допустимістю Акта планової перевірки.

Крім того, положеннями пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України безпосередньо врегульовано підставу проведення документальної позапланової перевірки платника податку з питань та за період, перевірку яких вже здійснено, однак із або неповним з'ясуванням під час такої перевірки питань, що повинні бути з'ясовані під час перевірки для винесення об'єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, або ж невідповідністю висновків такої перевірки вимогам законодавства.

Тобто даною нормою чітко встановлено дві окремі підстави для проведення позапланової перевірки, зокрема, перша підстава виникає, коли в акті перевірки виявлені невідповідності щодо правильного застосування посадовими особами законодавства, а інша у випадку неповного дослідження питань, для винесення об'єктивного висновку.

Виходячи з наведеного, позапланова перевірка на підставі пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України за своєю суттю є додатковою перевіркою, що має на меті дослідити обставини, які не були дослідженні зовсім або досліджені не в повній мірі під час проведення перевірки або ж перевірити висновки, зроблені за результатами податкової перевірки у випадку встановлення їх невідповідності чинному законодавству.

В залежності від наявної підстави для перевірки повинен окремо визначатися зміст та межі самої перевірки і, відповідно, обсяг документів та фактичних обставин, що підлягають дослідженню в ході перевірки, що в свою чергу безпосередньо впливає на обсяг прав платника податків під час проведення позапланової перевірки.

При цьому, Наказ ДПС України від 18.04.2024 № 302 про проведення документальної позапланової перевірки АТ "ХТЗ" (надалі - "Наказ № 302"), містить лише загальні формулювання про невідповідність висновків Акта Першої повторної перевірки вимогам законодавства, неповне з'ясування що повинні бути перевірені під час її проведення, та здійснення дисциплінарного провадження стосовно посадової особи, яка здійснювала таку перевірку.

При цьому, у згаданому Наказі № 302 не зазначено конкретної підстави для перевірки, на підставі чого прийнято рішення про перевірку Позивача, які питання не з'ясовано чи з'ясовано неповно попередньою перевіркою.

Наведене свідчить про те, що Наказ № 302 про проведення документальної позапланової перевірки АТ "ХТЗ" оформлено з порушенням законодавчих вимог, оскільки ним не визначені підстави та межі документальної позапланової перевірки Позивача.

Верховний Суд у постанові від 02.06.2021 року у справі № К/1.380.2019.001429 зазначив: "в оскаржуваному наказі не зазначено: конкретної підстави для перевірки, на підставі чого прийнято рішення про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Софас", які питання не з'ясовано чи з'ясовано неповно попередньою перевіркою. За вказаних вимог чинного законодавства та встановлених судами обставин, колегія суддів касаційного суду погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що в оскаржуваному наказі ДФС України від 21.03.2019 року №201 "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Софас" не визначені підстави та межі документальної позапланової перевірки Товариства. Посилання в оскаржуваному наказі лише на норму ПК України, якою передбачено можливість проведення такої перевірки та загальні відомості щодо проведення службового розслідування відносно посадових осіб, які здійснювали попередні перевірки, є порушенням приписів п. 81.1 ст.81 ПК України".

Таким чином, відсутність вказівки у Наказі № 302 конкретних порушень законодавства, обставин, які не були з'ясовані чи не повною мірою з'ясовані в Акті Першої повторної перевірки, свідчить про порушення порядку призначення Другої повторної перевірки Позивача та тягне за собою незаконність проведення такої перевірки.

Проведення Другої повторної перевірки здійснено відповідно до наказу ГУ ДПС від 25.04.2024 р. № 1709-п, виданого на підставі наказу Державної податкової служби України (далі - ДПСУ) від 18.04.2024 № 302, про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки: початок перевірки - 31.05.2024, тривалість 5 робочих днів (тобто, з 31.05.2024 по 06.06.2024р.).

Даний наказ отримано Підприємством 03.05.2024 р.

Абзацом 1 п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України унормовано, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

З аналізу наведених норм ПК України можна дійти висновків, що оскільки невиїзну перевірку проводять не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час і місце її проведення є гарантією його права на об'єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, уключаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.

Водночас Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2018 р. у справі № 821/371/17 адміністративне провадження №К/9901/1970/17 дійшов висновку, що: "сам вид перевірки (позапланова невиїзна), без надання платнику податків права на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє контролюючий орган можливості об'єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника й дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення."

Як встановлює пункт 78.4. статті 78 ПК України, про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

За сталою практикою Верховного суду, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

При оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу.

Таким чином, податковому органу надається право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків, лише у випадку, коли платнику податків до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Проте, в даному випадку, повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової перевірки від 15.05.2024 р. №224/20-40-07-02 надіслано АТ «ХТЗ» та отримано АТ «ХТЗ» лише 20.05.2024 р. разом з наказом ГУ ДПС від 15.05.2024 р. №1994-п про внесення змін до наказу від 25.04.2024 р. № 1709-п. Цим наказом дата початку позапланової перевірки визначена 17.06.2024.

Таким чином податковим органом порушено встановлений абз. 1 п. 79.2 ст. 79 ПКУ строк початку проведення позапланової невиїзної перевірки, який повинен бути не раніше 30 календарного дня з дати надсилання платнику податку повідомлення та копії наказу.

Оскільки у контролюючого органу не виникало права на проведення документальної невиїзної перевірки, у ГУ ДПС відсутні законні підстави вносити зміни до наказу від 25.04.2024 р. № 1709-п згідно за наказом ГУ ДПС від 15.05.2024 р. №1994-п та переносити строки її проведення з 31.05.2024 р на 17.06.2024.

Перевіряючи наведені учасниками спору аргументи приєднаними до справи доказами, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами ст.ст.72-77, 90, 211 КАС України, підсумовуючи викладені вище міркування та беручи до уваги обсяг доказів, наявних у розпорядженні контролюючого органу на момент видання оскарженого рішення, суд доходить до переконання про те, що відповідачем як суб'єктом владних повноважень у спірних правовідносинах не забезпечено дотримання вимог ч.2 ст.19 Конституції України та ч.2 ст.2 КАС України.

Суд вважає, що за встановлених у цій справі обставин відсутні перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення в повному обсязі.

При розв'язанні спору, суд, зважаючи на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі “Гарсія Руїз проти Іспанії», від 22.02.2007р. у справі “Красуля проти Росії», від 05.05.2011р. у справі “Ільяді проти Росії», від 28.10.2010р. у справі “Трофимчук проти України», від 09.12.1994р. у справі “Хіро Балані проти Іспанії», від 01.07.2003р. у справі “Суомінен проти Фінляндії», від 07.06.2008р. у справі “Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії»), вичерпно реалізував існуючі правові механізми з'ясування об'єктивної істини; надав належну оцінку усім юридично значимим факторам і обставинам справи; дослухався до усіх ясно і чітко сформульованих та здатних вплинути на результат вирішення спору аргументів сторін; виклав власні мотиви конкретного тлумачення змісту належних норм матеріального і процесуального права та оцінки обставин фактичної дійсності.

Розгорнуті і детальні мотиви та висновки суду з приводу юридично значимих аргументів, доводів учасників справи та обставин справи викладені у тексті судового акту.

Розподіл судових витрат по справі слід здійснити відповідно до ст.139 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст. 8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст. 6-9, ст.ст. 72-77, 211, 241-244, 246, 255, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов - задовольнити в повному обсязі.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 19.12.2024 №00705170702.

Стягнути за рахунок бюджетним асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (61057, м. Харків, вул. Григорія Сковороди, буд.46, код ЄДРПОУ 43983495) на користь Приватного акціонерного товариства "Харківський тракторний завод" (61007, м. Харків, просп. Героїв Харкова, буд. 275код ЄДРПОУ 05750295) судові витрати в розмірі 30280 (тридцять тисяч двісті вісімдесят) грн. 00 коп.

Роз'яснити, що судове рішення виготовлено у повному обсязі у порядку ч.3 ст.243 КАС України; набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України (після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду; підлягає оскарженню до Другого апеляційного адміністративного суду у строк згідно з ч.1 ст.295 КАС України (протягом 30 днів з дати виготовлення повного судового рішення).

Повний текст виготовлено та підписано 14.05.2025.

Суддя Марина Лук'яненко