14 травня 2025 рокум. Ужгород№ 260/11278/23
Суддя Закарпатського окружного адміністративного суду Микуляк П.П., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування наказу, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОСОБА_1 звернувся до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області, яким просить суд, із врахуванням заяви про збільшення позовних вимог та пояснень від 18 грудня 2023 року:
- визнати незаконним та скасувати наказ виконувача начальника Головного управління ДПС в Закарпатській області Олексія Петриченка №413-п від 02.08.2023 «Про проведення фактичних перевірок» в частині організації проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ;
- визнати незаконними дії Головного управління ДПС в Закарпатській області по проведенню фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 з 20 по 22 вересня 2023 року та складанню за результатами такої перевірки Акта (довідки) фактичної перевірки від 22.09.2023 за №001195;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.11.2023 за №00052980705 та №00053080705.
Позовній вимоги обґрунтовано тим, що З 20 по 22.09.2023 службовими особами Головного управління ДПС в Закарпатській області було проведено фактичну перевірку згідно наказу № 413-п від 02 серпня 2023 року
За результатами проведеної перевірки посадовими особами відповідача було складено Акт фактичної перевірки №001195 від 22.09.2023, в якому, зокрема зазначено, що встановлено факт реалізації горілки Воздух 0,5 л. 21.09.2023 0 13:05:12 за ціною 120,00 без попереднього програмування кодів УКТЗЕД, а саме з невірним кодом УКТЗЕД 228601100. Встановлено факт невидачі відповідного розрахункового документу 03.01.2022 року, а саме реалізована горілка Воздух 0,5 л. за ціною 90,00 грн. без зазначення цифрового значення марки акцизного податку під час реалізації алкогольних напоїв. Згодом, в період з 04.01.2022 по 20.09.2023, виявлено факти невидачі відповідних розрахункових документів на загальну суму 48 415.00 грн., а саме в чеках РРО відсутнє цифрове значення марок акцизного податку.
В подальшому, на підставі вказаного вище акту, відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 02.11.2023 за №00052980705 та №00053080705, якими до Позивача, відповідно, застосовано штрафні санкції у розмірі 72 712,50 грн. за порушення п.2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та 5 100 грн. за порушення п.11 ст.3 вищевказаного Закону.
Представник позивача зазначає, що перевірка проведена безпідставно, оскільки у Наказі №413-п від 02.08.23 «Про проведення фактичних перевірок» не конкретизовано підстави його видачі, передбачені підпунктами 1-7 пункту 80.2 ст.80 ПК України, а саме яку конкретно інформацію про порушення позивачем вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, в якому порядку та з яких джерел цю інформацію було отримано відповідачем.
Крім наведеного, про безпідставність перевірки свідчить і той факт, що мета перевірки, зазначена у направленнях на проведення перевірки за №2071 та 2072 20.09.23 суперечить меті перевірки, зазначеній у оскаржуваному Наказі.
Також, представник зазначає, що у відповідача були відсутні повноваження щодо дослідження розрахункових операцій позивача за минулий період, починаючи з 04.01.2022 у межах фактичної перевірки позивача, проведеної з 20 по 22.09.2023. Такі дії можуть вчинятись лише при проведенні виключно документальної перевірки.
Представником відповідача до суду було подано відзив на позовну заяву, відповідно до якого заперечує проти задоволення позову та зокрема зазначає, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Згідно фактичних обставин справи посадові особи відповідача були допущені до проведення фактичної перевірки; така перевірка була проведена; під час її проведення на вимогу ревізорів позивач надавав необхідні документи, отже, формулювання підстав перевірки в наказі надавало об'єктивного розуміння того, що підставою для проведення перевірки є саме здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій. Також зміст наказу про призначення перевірки не призвів до таких порушень, які вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, відтак, допущені відповідачем порушення під час призначення і проведення перевірки не призвели до таких порушень, які вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки.
Крім того, представник зазначає, що як слідує з фактичних обставин справи, в господарських одиницях, де проводить господарську діяльність позивач, розрахункові операції здійснювалися із роздрукуванням фіскальних чеків, однак в них був відсутнім такий обов'язковий реквізит як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, а саме відсутні серія і номер марки акцизного податку.
В додатках до актів перевірки наведені реєстри фіскальних чеків, які не містять обов'язкових реквізитів (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку) в розрізі РРО/місяців за період з 01.01.2022р. по 28.12.2022р., згідно яких позивачем проведені розрахункові операції для підакцизних товарів без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
В продажі магазину де веде господарську діяльність позивач перебували алкогольні напої з марками акцизного податку як нового, так і старого зразка; програмне забезпечення РРО не дозволяє завершити операцію з продажу алкогольного напою без введення відповідної інформації. Оскільки марки акцизного податку попереднього зразка не містять штрихового коду для сканування, то в програмі закладена можливість ручного введення комбінації латинських літер та арабських цифр для можливості завершення касиром операцій з продажу таких алкогольних напоїв. Для алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками старого зразка без штрихового коду, та алкогольних напоїв без акцизних марок, для яких вимога маркування акцизними марками скасована з 01.01.2022р., при їх продажу у фіскальному касовому чеку відображалася комбінація латинських літер, арабських цифр, відтак, Закон №265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов'язку суб'єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).
Представник відповідача вважає, що податковим органом правомірно та з дотримання вимог вищенаведеного Закону накладено на позивача штраф у розмірі 77812,50 грн., про що винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 02.11.2023р.
Таким чином, відповідач просить відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Згідно ч.5 ст.262 КАС України, суд розглядає справу в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.
Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.
Судом встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець та відповідно до виписки з Єдиного реєстру та веде господарську діяльність за адресою: АДРЕСА_1 .
Позивач здійснює свою підприємницьку діяльність за основним видом економічної діяльності 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах, переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (а.с. 28).
02 серпня 2023 року згідно наказу Головного управління ДПС в Закарпатській області №413-п, з метою перевірки інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, під час здійснення платником податків розрахункових операцій, на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.2 статті 80 ПК України від 02.12.2010 року №2755-VI, наказано провести фактичні перевірки у серпні - вересні 2023 року, зокрема у ФОП ОСОБА_1
20 вересня 2023 року на підставі наказу №413-п Головним управлінням ДПС в Закарпатській області було видано Направлення №2071/07-16-07-05 на перевірку ФОП ОСОБА_1 з метою перевірки інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, під час здійснення платником податків розрахункових операцій, на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, а також Направлення №2072/07-16-24-16 на перевірку ФОП ОСОБА_1 з метою дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання норм чинного законодавства у сфері трудових відносин.
За результатами проведеної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС в Закарпатській області було складено Акт фактичної перевірки №001195 від 22.09.2023 року, в якому, зокрема зазначено, що встановлено факт реалізації горілки Воздух 0,5 л. 21.09.2023 за ціною 120,00 без попереднього програмування кодів УКТЗЕД, а саме з невірним кодом УКТЗЕД 228601100. Встановлено факт невидачі відповідного розрахункового документу 03.01.2022 09:24:22, а саме реалізована горілка Воздух 0,5 л. за ціною 90,00 грн. без зазначення цифрового значення марки акцизного податку під час реалізації алкогольних напоїв. Згодом, в період з 04.01.2022 по 20.09.2023, виявлено факти невидачі відповідних розрахункових документів на загальну суму 48 415 грн., а саме в чеках РРО відсутнє цифрове значення марок акцизного податку.
На підставі Акту фактичної перевірки, відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 02.11.2023 року за №00052980705 та №00053080705, якими до позивача, відповідно, застосовано штрафні санкції у розмірі 72 712,50 грн. за порушення п.2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та 5 100 грн. за порушення п.11 ст.3 вищевказаного Закону.
Не погоджуючись із такими діями, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Згідно з ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані положеннями Податкового кодексу України.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.
Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Відповідно до п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки.
Згідно з п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови.
У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Відповідно до п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
За доводами позивача, у контролюючого органу відсутні дійсні та фактичні підстави для прийняття наказів про проведення фактичних перевірок. Вважає, що оскільки у наказі на проведення перевірки не наведені фактичні підстави для її призначення та не відображено, яка саме інформація, що наявна та/або отримана контролюючим органом, стала підставою для призначення фактичної перевірки, тому відсутні правові підстави для її проведення.
Суд зазначає, що згідно із висновками Верховного Суду, сформованими у постанові від 24.02.2022 по справі № 520/5314/2020, платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки у випадках передбачених пунктом 81.1 статті 81 ПК України. Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов'язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.
Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Верховний Суд, зокрема, у постановах від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5729/20-а, від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5229/20-а, від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 17 серпня 2023 року у справі №160/15431/21, від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22 зазначав, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов'язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов'язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб'єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб'єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.
Так, відповідно до постанови Верховного Суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, сформульовано висновки, які мають забезпечити єдиний підхід у правозастосуванні під час розгляду схожих спорів, у яких в підставах проведення фактичної перевірки платника податків було покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України або інші підпункти, в яких міститься посилання лише на одну фактичну підставу для проведення перевірки.
Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, вказав, що за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.
Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі №280/1431/23 дійшов подібного висновку, зазначивши, що у судовій практиці прийнято розрізняти юридичну підставу, як елемент підстави для проведення перевірки, та фактичну підставу, яка розкриває сукупність обставин, що характеризують (зумовлюють) юридичну підставу. Відображенням юридичної підстави є наведення у наказі податкового органу відповідної норми ПК України, яка надає право для проведення перевірки. Відображенням фактичної підстави вважається наведення конкретних обставин (фактів), існування яких вказує на наявність юридичної підстави.
Обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.
Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 вказав, що у випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Як вбачається із оскаржуваного наказу, такий прийнятий на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI.
В контексті цього суд зазначає, що положення пп. 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК передбачають, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Щодо поняття інформації, яке вжито в пп. 80.2.2 п., 80.2 ст. 80 ПК України, то відповідно до пп. 14.1.171 п. 14.1 ст. 14 ПК України термін податкова інформація для цілей оподаткування розуміється у значенні, визначеному Законом України Про інформацію №2657-ХІІ від 02.10.1992.
Так, згідно з приписами частин першої та другої статті 16 Закону України Про інформацію податкова інформація - це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб'єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України. Правовий режим податкової інформації визначається Податковим кодексом України та іншими законами.
Порядок збирання та використання податкової інформації регулюється ПК України, а в частині, яка ним не врегульована - іншими законодавчими актами.
Пунктом 74.2 статті 74 ПК України передбачено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань.
Згідно з п.74.1 ст. 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах органів державної податкової служби або безпосередньо посадовими (службовими) особами органів державної податкової служби.
Отже, під інформацією, яка може свідчити про можливі порушення платником податків законодавства, в розумінні згаданого вище пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України необхідно розуміти в тому числі і інформацію, яка отримана із інформаційних баз даних органів державної податкової служби, як і інша інформація, отримана такими органами.
Як вбачається із матеріалів справи, визначеною відповідно до пп.80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України підставою для її проведення обумовлювалась доповідна записка відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Закарпатській області №866/07-16-07-05 від 02.08.2023 року.
Доповідною запискою ГУ ДПС у Закарпатській області від 02.08.2023 з метою організації фактичних перевірок у серпні-вересні 2023 року відділом фактичних перевірок управління податкового аудиту здійснено аналіз, за результатами якого встановлено суб'єкти господарювання (наведених у додатку), у яких згідно бази даних ГУ наявні ризики порушень законодавства, контроль за якими покладено на підрозділи фактичних перевірок та запропоновано, провести у серпні - вересні 2023 року фактичні перевірки суб'єктів господарювання, у яких наявні факти ймовірних порушень законодавства, на підставах, що визначені підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, згідно переліку, серед суб'єктів господарювання зазначено ФОП ОСОБА_1 .
Отже, джерелом інформації став лист ДПС України №866/07-16-07-05 від 02.08.2023 року, а про ймовірні порушення платником податків законодавства складена доповідна записка, що в розумінні положень пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України є фактичною підставою для перевірки.
З огляду на це, суд відхиляє доводи позивача, щодо відсутні підстав для призначення перевірки та вважає, що наказ не може вважатися оформленим з істотними порушеннями вимог чинного законодавства, а відтак не може бути протиправним.
У постанові Верховного Суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 Судова палата акцентувала увагу на застосовності у спорах цієї категорії висновків Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для визнання наказів контролюючого органу або наслідків його реалізації протиправними є не будь-які недоліки, а лише ті, які є істотними і суттєво вплинули на реалізацію прав платника податків. Відсутність детальної конкретизації підстав перевірки не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Таким чином позовні вимоги в частині скасування наказу №413-п від 02.08.2023 «Про проведення фактичних перевірок», а також визнання протиправними дії по проведенню перевірки ФОП ОСОБА_1 та складанню за результатами такої перевірки Акта (довідки) фактичної перевірки від 22.09.2023 за №001195 задоволенню не підлягають.
Щодо встановлених в ході перевірки порушень, то суд зазначає таке.
Так, відповідно за змістом Акту фактичної перевірки №001195 від 22.09.2023 року встановлено факт реалізації горілки Воздух 0,5 л. 21.09.2023 за ціною 120,00 без попереднього програмування кодів УКТЗЕД, а саме з невірним кодом УКТЗЕД 228601100.
Згідно розрахунку штрафних санкцій за виявлене порушення проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості було визначено штраф у розмірі 5100 грн. та прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.11.2023 року за №00053080705, якими до позивача, відповідно, застосовано штрафні санкції за порушення п.11 ст.3 Закону України № 265/95-ВР.
Крім того, Актом фактичної перевірки №001195 від 22.09.2023 року встановлено, що в період з 04.01.2022 по 20.09.2023 невидачі відповідних розрахункових документів на загальну суму 48 415 грн., а саме в чеках РРО відсутнє цифрове значення марок акцизного податку.
Згідно розрахунку штрафних санкцій за виявлене порушення вперше невидача відповідного розрахункового документу під час роздрібної торгівлі алкогольними напоями, без зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серії та номер) визначено штраф у розмірі 90 грн., а за наступні невидачі відповідного розрахункового документу під час роздрібної торгівлі алкогольними напоями, без зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серії та номер) визначено штраф у розмірі 72 622,50 грн. та прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.11.2023 року за №00052980705, якими до позивача, відповідно, застосовано штрафні санкції за порушення п.2 ст.3 Закону України № 265/95-ВР.
КАС ВС у постанові від 11 січня 2024 року у справі № 420/12275/22 при вирішенні питання, які саме порушення Закону №265/95-ВР стосуються вжитого законодавцем словосполучення порядку здійснення розрахункових операцій, врахував, що за визначенням, наведеним у статті 2 Закону №265/95-ВР, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Виходячи з наведеного вище визначення слідує, що розрахункова операція пов'язана саме із безпосереднім прийманням від покупця коштів у відповідній формі за товар, оформленням документа, що підтверджує факт здійснення такої операції, у порядку та спосіб, визначений Законом №265/95-ВР.
Отже, з урахуванням наведених позицій Верховного Суду, суд вважає, що висновок відповідача в Актах перевірки, що позивачем здійснювалися розрахункові операції через РРО при продажу алкогольних напоїв з роздрукуванням невідповідних розрахункових документів помилковими, оскільки жодного з розрахункових документів, які б підтверджували твердження контролюючого органу про відсутність на таких одного з обов'язкових реквізитів не надано.
Суд зазначає, що перелік розрахункових документів не є тотожним поняттю самого документу, як доказу встановленого порушення.
Отже, дослідивши дані докази суд робить висновок, що ці порушення відповідачем були встановлені не в ході фактичної перевірки.
Проте, наданий відповідачем розрахунок штрафу у вигляді таблиці (а.с.24), із зазначенням тільки місяця та суму проданого товару суд вважає неналежними доказами в розумінні ст. 73-76 КАС України, оскільки вони не містять інформації, яка дає змогу встановити наявність порушення позивачем положень Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", які відображені в актах перевірки.
Крім того, з інформації, яка міститься в таблиці не можливо встановити, з якого джерела інформація, ким та коли вона сформована, в якому саме рядку/колонці має бути зазначено інформацію про цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку.
Інших доказів, які б підтверджували висновки акту перевірки в частині порушення позивачем вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" відповідачем не надано.
Також суд зазначає, що відповідно до ст.74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу (п. 74.1 ст. 74).
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики (п. 74.3 ст. 74).
Наказом Міністерства фінансів України 05.08.2020 №477, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 09.11.2020 за № 1096/35379, затверджений Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, яким встановлений механізм функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) щодо отримання від реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО) визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно-телекомунікаційної системи Державної податкової служби України.
Розділом II Функціонування СОД РРО визначено, що СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 № 1057 затверджено Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів Державної податкової служби України, яким встановлено механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО)/програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 року № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 року за № 918/29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів ДПС для суб'єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.
Згідно з п. 1.2 Порядку № 1057 система зберігання і збору даних РРО (далі - СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України; система обліку даних РРО (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
Пунктом 2.2 розд. І Порядку № 1057 передбачено, що СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП.
Суд вважає, що ті дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, яка не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.
Згідно з п.86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Оформлення посадовими особами контролюючих органів результатів документальних перевірок платників податків-юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів щодо дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, регулюється Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727 (далі - Порядок №727), а також Методичними рекомендаціями щодо оформлення матеріалів документальних перевірок, затвердженими наказом Державної фіскальної служби України від 01.06.2017 року № 396 (далі - Методичні рекомендації № 396).
Згідно з Порядком № 727 та Методичними рекомендаціями № 396 акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. У акті перевірки зазначається детальна інформація щодо виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленої в постанові від 15 червня 2022 року у справі №260/3859/20 зазначено, що за результатом проведення фактичної перевірки складається акт перевірки, який згідно з усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог законодавства суб'єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу. Під час розгляду справ, пов'язаних із притягненням суб'єктів господарювання до відповідальності, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень, в якому має бути чітко зазначено, в чому полягає порушення суб'єктом господарювання вимог законодавства, на порушенні яких саме норм та на підставі яких обставин ґрунтується цей висновок. Недотримання податковим органом вимог до форми і змісту, як акта перевірки, так і податкового повідомлення-рішення є підставою для скасування останнього.
Суд звертає увагу, що у спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Втім, як убачається із змісту Акту перевірки відповідачем, зокрема, в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень, не зазначено жодного фіскального чеку, отриманого в ході перевірки, що підтверджує факт видачі позивачем розрахункових документів за продані алкогольні напої, що підлягають маркуванню марками акцизного податку, які не містить обов'язкових реквізитів, а саме, - цифрового значення штрих коду марки акцизного податку на алкогольні напої (інформацію про серію та номер МАП), невірно запрограмованого товару в РРО за кодом УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
Отже, саме розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт продажу товару, а не роздруківка, яка не є доказом відображення господарської операції.
Таким чином, за встановлених у справі обставин, суд вважає, що відповідачем не доведено порушення позивачем положень пункту 2, 11 статті 3 Закону України № 265/95ВР, тому спірні рішення є протиправними та підлягають скасуванню повністю.
Крім того, за змістом підпункту 75.1.3 пункту 75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Отже, виходячи з буквального аналізу змісту норми підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України проведення фактичної перевірки вимагає чіткого з'ясування місця безпосереднього провадження платником податків конкретного виду діяльності та фактичного проведення цієї перевірки у такому місці або ж за місцем розташування тих чи інших об'єктів, які використовуються господарюючим суб'єктом у його діяльності, яка охоплюється предметом фактичної перевірки.
Натоміть, відповідно до приписів підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Тобто, на відміну від фактичної перевірки документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, а також отриманих податковим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків, що охоплюється предметом саме документальної перевірки: своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків та зборів. Натомість проведення фактичної перевірки не передбачає контролю за нарахуванням і сплатою податків.
Особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб'єкта підприємницької діяльності. Тому, така перевірка проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02.03.2023 у справі №380/13375/21.
Як вбачається з матеріалів справи та акту фактичної перевірки, контролюючий орган зафіксував порушення позивачем пункту 2, 11 статті 3 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", при цьому у вказаному Акті не зазначено ні документів, на підставі яких податковим органом виявлено порушення, ні назви алкогольних напоїв, які, за твердженням відповідача, були реалізовані позивачем без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
З обставин справи вбачається, що, притягуючи позивача оскаржуваним рішенням до фінансової відповідальності за порушення пункту 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР, податковий орган керувався виключно відомостями з бази даних СОД РРО за період діяльності підприємства з 04.01.2022 по 20.09.2023, відповідно до яких виявлено, що позивачем проводилось розрахункові операції без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.
Суд повторно зауважує, що складання посадовими особами контролюючого органу акту фактичної перевірки із відображенням у ньому лише твердження про інформацію у базі даних СОД РРО є недостатнім і повинно здійснюватися шляхом повного фіксування та збирання всіх необхідних доказів на підтвердження обставин, що дають підстави для висновку про порушення платником податку вимог Закону №481/95-ВР.
Відтак, порушення, зазначені у акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.
Також, суд звертає увагу, що у спірних правовідносинах, має бути досліджена саме розрахункова операція - розрахунковий документ, однак відповідачем до суду не було надано ні одного такого документу.
Відповідно до ч.1, ч.2 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно ч.1, ч.2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З огляду на вище зазначене, відповідач як суб'єкт владних повноважень не надав суду достатніх та беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, і не довів правомірності прийнятих ним оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Отже, провівши правовий аналіз законодавчих норм, що регулюють спірні правовідносини крізь призму встановлених обставин даної адміністративної справи, суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову.
Відповідно до ч.1 та 3 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Згідно ст.2 ч.3 п.10 КАС України, основними засадами (принципами) адміністративного судочинства є, зокрема, відшкодування судових витрат фізичних та юридичних осіб, на користь яких ухвалене судове рішення.
Відповідно до ч.1 та 3 ст.132 КАС України, судові витрати складаються з судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи.
До витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати, зокрема, на професійну правничу допомогу.
Статтею 134 КАС України, встановлено, що витрати, пов'язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом із іншими судовими витратами. Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі відповідних доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі відповідних доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Витрати на правничу допомогу адвоката можуть включати в себе гонорар адвоката за представництво в суді та іншу професійну правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката.
При відшкодуванні витрат на правничу допомогу розмір судових витрат встановлюється судом на підставі поданих доказів (договори, рахунки, тощо). У такому випадку важливо, щоб договір про надання правничої допомоги був з прозорим ціноутворенням, аби суд міг об'єктивно оцінити вартість та обсяги роботи адвоката. Помічник адвоката повинен також надати детальний опис виконаних робіт з наданням доказів (документального підтвердження) факту виконаних робіт.
Розмір витрат на правничу допомогу встановлюється судом на підставі детального опису робіт (наданих послуг), виконаних помічником адвоката, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
На підтвердження понесених витрат на професійну правничу допомогу та їх відшкодування за рахунок опонента у судовому процесі, сторонам необхідно надати суду такі докази: 1) договір про надання правничої допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.); 2) документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов'язаних із наданням правничої допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження та ін.); 3) докази щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт (акти наданих послуг, акти виконаних робіт та ін.); 4) інші документи, що підтверджують обсяг, вартість наданих послуг або витрати, необхідні для надання правничої допомоги.
Отже, зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені.
Відповідно до ст.17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини від 23 лютого 2006 року № 3477-IV суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
У справі East/West Alliance Limited проти України Європейський суд з прав людини, оцінюючи вимогу заявника щодо здійснення компенсації витрат у розмірі 10% від суми справедливої сатисфакції, виходив з того, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі Ботацці проти Італії (Bottazzi v. Italy) [ВП], заява №34884/97, п. 30, ECHR 1999-V).
У п.269 Рішення у цій справи Суд зазначив, що угода, за якою клієнт адвоката погоджується сплатити в якості гонорару певний відсоток від суми, яку присудить позивачу суд - у разі якщо така сума буде присуджена та внаслідок якої виникають зобов'язання виключно між адвокатом та його клієнтом, не може бути обов'язковою для Суду, який повинен оцінити рівень судових та інших витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою (див. вищезазначене рішення щодо справедливої сатисфакції у справі Іатрідіс проти Греції (Iatridis v. Greece), n. 55 з подальшими посиланнями).
Судом встановлено, що відповідно договору про надання професійної правничої допомоги від 07 грудня 2023 року б/н та розрахункової квитанції №005205 від 28.12.2023 року, сума, яку позивач поніс за надання правової допомоги адвоката складає 10 000 грн.
Згідно з ч.9 ст.139 КАС України, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:
1) чи пов'язані ці витрати з розглядом справи;
2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;
3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;
4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов'язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Таким чином, позивач має право заявити вимоги про компенсацію здійснених ним витрат, пов'язаних з розглядом справи, відповідно до ч.1 ст.139 КАС України.
З урахуванням вищевикладеного суд дійшов висновку про задоволення клопотання представника позивача про відшкодування витрат на правову допомогу.
На підставі наведеного та керуючись ст.139, 241, 243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування наказу, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 02 листопада 2023 року за №00052980705 та №00053080705.
У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.
Стягнути на користь ОСОБА_1 (РНОКПП - НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Закарпатській області (ЄДРПОУ - 44106694) сплачений судовий збір у розмірі 1211,20 грн. (одну тисячу двісті одинадцять гривень двадцять копійок) та витрати на правову допомогу у розмірі 10 000 грн. (десять тисяч гривень).
Рішення суду набирає законної сили в порядку передбаченому ст.255 КАС України.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду, протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або у разі розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Суддя П.П.Микуляк