12 травня 2025 року справа №320/47510/24
Суддя Київського окружного адміністративного суду Марич Є.В., розглянувши порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дтек Трейдінг" до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування рішення,
До Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» (далі - позивач, ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ») з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.09.2024 № 838/32-00-23-26/36511938.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що не погоджується з висновками контролюючого органу щодо заниження позивачем ставки податку під час виплати доходів нерезиденту із джерелом походження їх з України, оскільки нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що є підставою для звільнення від оподаткування доходів.
Також позивач не погоджується з висновками акту перевірки про те, що нерезидент компанія DTEK INVESTMENTS LIMITED (Великобританія) здійснювала діяльність в Україні через постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності. Позивач стверджує, що діяльності DTEK INVESTMENTS LIMITED та ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» є різними та компанія нерезидента не приймає участі в управлінні ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ». Акт перевірки не містить жодних аргументів та/або матеріалів, які доводили б протилежне, а тому податкове повідомлення-рішення про збільшення податку на прибуток іноземних юридичних осіб є протиправним та підлягає скасуванню.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 29.10.2024 відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження з призначенням підготовчого засідання.
Представником відповідача подано відзив на позовну заяву, в якому позов не визнав та зазначив, що висновки зроблені за результатами перевірки щодо встановлених ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» порушень є об'єктивними, обґрунтованими, задокументованими та такими, що відповідають нормам чинного законодавства, підстави для скасування спірного податкового повідомлення-рішення відсутні.
20 березня 2025 р. позивачем подано до суду заяву про зміну підстав позову, в якій посилається на те, що детальне відображення в акті перевірки змісту виявлених порушень при відсутності доказової бази у додатках є необґрунтованим та не може бути підставою для встановлення порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Відсутність у додатку до акту перевірки оригіналів або звірених у встановленому законодавством порядку копій відповідей з належним чином оформлених перекладів до них, порушило право позивача на подання заперечень на акт перевірки щодо цих доказів та, як наслідок, відповідачем не дотримано вимоги ст.ст. 78, 86 ПК України, що є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Представником відповідача подано заперечення на вказану заяву, посилаючись на те, що доводи позивача є безпідставними, оскільки в ході проведення перевірки контролюючим органом використана інформація, яка платникові була відома, тому просив відмовити у задоволенні заяви.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 09.04.2025 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.
Представник позивача підтримав позов, просив задовольнити його в повному обсязі.
Представник відповідача заперечував проти задоволення позовних вимог та просив у їх задоволенні відмовити з підстав, зазначених у відзиві на позовну заяву.
Суд за згодою сторін перейшов до розгляду справи по суті в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами і доказами.
Розглянувши документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.
Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» з питань дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходів у вигляді процентів із джерелом їх походження з України нерезиденту DTEK INVESTMENTS LIMITED (Великобританія) за період з 01.01.2017 по 01.01.2019, за результатами якої складено акт від 21.05.2024 №542/32-00-23-21/36511938.
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» вимог підпункту 141.4.2 пункту 141.4. статті 141 Податкового кодексу України, в результаті чого за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 та з 01.01.2019 по 31.12.2019 занижено податок з доходу нерезидента на загальну суму 124 728 813 грн, у тому числі по періодах: 2017 рік - 55 216 020 грн; 2019 рік - 69 512 793 грн.
Не погоджуючись з такими висновками контролюючого органу ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» подано заперечення від 04.06.2024 №04/06-01 на акт перевірки.
За результатами розгляду заперечень на акт Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків листом від 17.06.2024 №3041/6/32-00-23-07 повідомлено позивача, що висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 24.06.2024 №625/32-00-23-26/36511938, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 155 911 016,25 грн, у тому числі за податковим зобов'язанням в розмірі 124 728 813,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 31 182 203,25 грн.
ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» звернулось до Державної податкової служби України зі скаргою на вказане податкове повідомлення-рішення від 24.06.2024 №625/32-00-23-26/36511938.
Рішенням про результати розгляду скарги Державної податкової служби України від 06.09.2024 №27061/6/99-00-06-01-02-06 скаргу ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» задоволено частково, податкове повідомлення-рішення від 24.06.2024 №625/32-00-23-26/36511938 скасовано в частині застосованих штрафних санкцій в розмірі 17 378 198,25 грн, в іншій частині - залишено без змін.
На підставі вказаного рішення Державної податкової служби України від 06.09.2024 №27061/6/99-00-06-01-02-06 та акту від 21.05.2024 №542/32-00-23-21/36511938 Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесено нове податкове повідомлення-рішення від 11.09.2024 № 838/32-00-23-26/36511938, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 138 532 818 грн, з яких за податковим зобов'язанням у сумі 124 728 813 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 13 804 005 грн.
Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, вважаючи його протиправним, таким, що прийняте з порушенням вимог податкового законодавства, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, суд вважає за необхідне зазначити наступне.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI.
За змістом підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) під доходом з джерелом походження з України розуміється будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.
В свою чергу, за змістом підпункту 14.1.206 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України під «процентами» розуміють дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. До процентів, серед інших, включається платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит.
У відповідності до підпункту 134.1.3 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України.
Відповідальність за повноту утримання та своєчасність перерахування до бюджету податку, зазначеного, зокрема, у пункті 141.4 статті 141 цього Кодексу, покладається на платників податку, які здійснюють відповідні виплати (пункт 137.3 статті 137 ПК України).
Особливості оподаткування нерезидентів регламентовано пунктом 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, проценти, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом (підпункт «а» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України).
За змістом підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Виходячи з викладених норм, оподаткуванню податком на прибуток за ставкою в розмірі 15 відсотків підлягають виплачені резидентом на користь нерезидента проценти, як плата за використання коштів, отриманих у кредит (позику).
Як встановлено судом, 27.08.2013 укладено кредитний договір між ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ», Позичальник, та DTEK INVESTMENTS LIMITED (Лондон, Англія), Кредитор.
DTEK INVESTMENTS LIMITED є юридичною особою, зареєстрованою відповідно до законодавства Англії та реєстровим номером 8422516.
За умовами цього Договору Кредитор зобов'язується надати Позичальнику грошовий кредит (далі - Кредит) шляхом відкриття Кредитної лінії в російських рублях, для здійснення діяльності Позичальника, передбаченої статутом Позичальника в т.ч. але не виключно для поповнення обігових коштів, а Позичальник зобов'язується повернути основну суму боргу в обумовлений строк та своєчасно, відповідно до умов цього Договору, сплачувати проценти за Кредитом.
Загальна сума Кредитної лінії становить: 8 000 000 000,00 (вісім мільярдів) російських рублів або еквівалент даної суми у євро.
Кредит надається Позичальнику частками або одноразово у повній сумі шляхом зарахування коштів (або їх частини) на рахунок Позичальника.
Кількість, періодичність та суми платежів з метою погашення Кредиту (Основної суми боргу) у межах загального строку його повернення, передбаченого п.4.1 цього Договору, визначаються Позичальником самостійно, тобто Позичальник має право без додаткової згоди Кредитора достроково повернути (повністю або частково).
Основну суму боргу в будь-який час до кінцевої дати після письмового повідомлення Кредитора не пізніше ніж за один Операційний день. Повне повернення Основної суми боргу (у тому числі достроково) відбувається одночасно із поверненням нарахованих на дату повернення та несплачених процентів.
Проценти за Кредитом нараховуються методом факт/365 виходячи із фактичної кількості днів у місяці на фактичну суму заборгованості Позичальника та за термін фактичного користування Кредитом в останню дату кожного календарного місяця на Основну суму боргу, що залишається неповерненою на момент нарахування процентів, виходячи із ставки передбаченої п.2.4. цього Договору, починаючи з першого дня надходження суми Кредиту на поточний рахунок Позичальника.
Позичальник повинен повернути Основну суму боргу за Кредитом та сплатити проценти не пізніше 30 вересня 2018 року (кінцева дата).
Також, між ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» (Позичальник) та DTEK INVESTMENTS LIMITED, Лондон, Англія (Кредитор) укладено Кредитний договір від 27.08.2014.
Сторони домовилися замінити борг за кількома зареєстрованими кредитними договорами, а саме: кредитним договором №150313 від 15.03.2013 та кредитним договором №06052014 від 06.05.2014, новим позиковим зобов'язанням за цим Договором (новація), у зв'язку з чим зобов'язання за вищезазначеними кредитними договорами припиняються шляхом заміни таких первісних зобов'язань.
Згідно з умовами Кредитного договору від 27.08.2014 Кредитор зобов'язується надати Позичальнику грошовий кредит (далі - Кредит) шляхом відкриття відновлювальної мультивалютної Кредитної лінії в євро та доларах США, для здійснення діяльності Позичальника, передбаченого статутом Позичальника в т.ч., але не виключно для поповнення обігових коштів, а Позичальник зобов'язується повернути Основну суму боргу в обумовлений строк, своєчасно, відповідно до умов цього Договору, сплачувати проценти за користуванням Кредитом.
Ліміт заборгованості за відновлювальною Кредитною лінією становить 1 000 000 000,00 євро та 1 500 000 000,00 доларів США.
Кредит надається із наступним цільовим призначенням: для здійснення діяльності Позичальника, передбаченої статутом Позичальника, в тому числі, але не виключно, для поповнення обігових коштів.
В акті перевірки контролюючим органом зазначено, що згідно з податковою звітністю з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 та з 01.01.2019 по 31.12.2019 встановлено, що ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» задекларувало виплату доходу нерезидента із джерелом походження з України у вигляді процентів на користь DTEK INVESTMENTS LIMITED (Великобританія) у вигляді процентів: у 2017 році - 368 106 801 грн, ставка податку 0 %; у 2019 році - 463 418 620 грн, ставка податку 0 %. Внаслідок чого, контролюючий орган дійшов висновку, що, в порушення підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» не утримано податку з доходу нерезидента за ставкою в розмірі 15 відсотків.
Разом з тим, згідно з пунктом 3.2 статті 3 Податкового кодексу України передбачено, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Статтею 103 Податкового кодексу України регламентовано порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.
За приписами пункту 103.1 статті 103 Податкового кодексу України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Відповідно до пункту 103.2 статті 103 Податкового кодексу України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
В розумінні пункту 103.3 статті 103 Податкового кодексу України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України, зокрема, до процентів нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Як установлено пунктом 103.4 статті 103 Податкового кодексу України, підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 ПК України).
Таким чином, у момент виплати доходу на користь нерезидента достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
Наведене правозастосування відповідає правовій позиції, викладеній Верховним Судом у постановах від 14 серпня 2018 року у справі № 817/1045/17, від 26 січня 2023 року у справі № 160/2959/20.
Між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії 10.02.1993 була підписана Конвенція про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і на приріст вартості майна, яка набрала чинності 11.08.1993.
Відповідно до положень частин 1, 2 статті 11 зазначеної Конвенції проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватись тільки в цій другій Державі, якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти і підлягає оподаткуванню в цій другій Договірній Державі у відношенні цих процентів.
Термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника і, зокрема, дохід від урядових цінних паперів і дохід від облігацій і боргових зобов'язань. Термін «проценти» не буде включати ніякі доходи, які можуть розглядатись як розподіл згідно з положеннями статті 10 цієї Конвенції.
На підтвердження наявності підстав для зменшення відсоткової ставки податку з оприбуткування доходів, які виплачувались на користь компанії DTEK INVESTMENTS LIMITED (Великобританія), а саме статусу податкового резидента свого контрагента, позивачем надано довідку від 15.02.2017 MUT 503, UTR 5202025738, видану Службою податку на прибуток корпорацій Управлінням податкових та митних зборів її Величності, згідно з якою DTEK INVESTMENTS LIMITED станом на 01.01.2017 є резидентом Об'єднаного Королівства відповідно до статті 4 діючої Конвенції між Об'єднаним Королівством та Україною. Довідка підписана помічником посадової особи Управління податкових та митних зборів її Величності та апостильована в Лондоні 21.02.2017 №АРО-206020 та засвідчена першим державним секретарем її Величності в іноземних справах та справах Співдружності. Переклад довідки завірено приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу 02.03.2017 за №1424.
Також, позивачем надано сертифікат резидентства від 08.02.2019 UTR 5202025738, виданого Службою податку на прибуток корпорацій Управління податкових та митних зборів її Величності, згідно з яким DTEK INVESTMENTS LIMITED (Великобританія) станом на 08.02.2019 є резидентом Об'єднаного Королівства відповідно до Конвенції між Об'єднаним Королівством та Україною. Вказаний сертифікат апостильований в Лондоні 13.03.2019 №АРО-1357445 та засвідчений першим державним секретарем її Величності в іноземних справах та справах Співдружності. Переклад документа завірено приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу 17.04.2019 за №2046-2047.
Отже, вказаними документами засвідчено, що компанія DTEK INVESTMENTS LIMITED (Великобританія) є британською компанією, яка зареєстрована 27.02.2013 за реєстраційним номером 08422516, являється резидентом Об'єднаного Королівства відповідно до діючої Конвенції між Об'єднаним Королівством та Україною про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і на приріст вартості майна від 10.02.1993. Як уже встановлено судом, вказані документи апостильовано, позивачем надано їх переклад завірений нотаріально, а тому відповідають вимогам, які пред'являються до такого роду документів статтею 103 ПК України.
Відповідач також підтверджує той факт, що під час проведення перевірки було досліджено довідки, які підтверджують резидентство.
Компанія DTEK INVESTMENTS LIMITED є особою, яка має право отримувати вигоду та визначає подальшу економічну долю доходу і не пов'язана договірними або юридичними зобов'язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі. Кредитним договором не передбачено будь-яких положень щодо зобов'язань компанії DTEK INVESTMENTS LIMITED перераховувати проценти на користь третіх осіб чи будь яких інших застережень щодо використання даних процентів.
Тобто, компанія DTEK INVESTMENTS LIMITED є бенефіціарним власником доходу, що податковим органом під сумнів не ставиться.
Таким чином, оскільки компанія DTEK INVESTMENTS LIMITED є бенефіціарним власником процентів, отриманих від позивача, є резидентом Великобританії в розумінні Конвенції, суд приходить до висновку про обґрунтованість застосування позивачем пільгової ставки податку, встановленої Конвенцією.
Окрім цього, в акті перевірки контролюючим органом зазначалось, що DTEK INVESTMENTS LIMITED, нібито, має постійне місце діяльності (функція управління) на території України, через яке в значних обсягах здійснює діяльність.
За правилами підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.
Законодавче визначення «постійного представництва» міститься у підпункті 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України. Постійним представництвом є постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.
З метою оподаткування термін «постійне представництво» включає будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об'єкт чи пов'язану з ними наглядову діяльність, якщо тривалість робіт, пов'язана з таким майданчиком, об'єктом чи діяльністю, перевищує шість місяців; надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, але якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов'язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як шість місяців, у будь-якому дванадцятимісячному періоді; резидентів, які мають повноваження: діяти від імені виключно такого нерезидента (проведення переговорів щодо суттєвих умов та/або укладення договорів (контрактів) від імені цього нерезидента), що призводить до виникнення у цього нерезидента цивільних прав та обов'язків; та/або утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу тимчасового зберігання або митного ліцензійного складу.
Постійним представництвом не є використання будівель або споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством; утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента; направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу; утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер».
Отже, підпункт 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлює низку критеріїв, за якими постійне місце діяльності нерезидента слід розглядати як постійне представництво.
Поряд з цим, пункт 3.2 статті 3 Податкового кодексу України передбачає, що якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України (пункт 103.1 статті 103 ПК України).
Як визначено підпунктом 133.2.2 пункту 133.2 статті 133 Податкового кодексу України, платниками податку з числа нерезидентів є постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників.
Постійне представництво до початку своєї господарської діяльності стає на облік у податковому органі за своїм місцезнаходженням у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Постійне представництво, яке розпочало свою господарську діяльність до реєстрації у податковому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки вважаються прихованими від оподаткування (пункт 133.3 статті 133 ПК України).
Об'єктом оподаткування податком на прибуток, згідно із підпунктом 134.1.2 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.
Пунктом 3 статті 11 Конвенції встановлено, що положення пункту 1 цієї статті не застосовуються, якщо особа, що фактично має право на проценти, яка є резидентом однієї Договірної Держави, здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі, в якій виникають проценти, через розташоване там постійне представництво, або здійснює в цій другій Державі незалежні особисті послуги з розташованої там постійної бази, і боргове зобов'язання, на підставі якого сплачуються проценти, дійсно відноситься до такого постійного представництва або постійної бази. В такому випадку, залежно від обставин, застосовуються положення статті 7 або статті 14 цієї Конвенції.
Положеннями статті 7 Конвенції встановлений порядок визначення прибутку постійного представництва підприємства-нерезидента.
Згідно з пунктами 1, 2 статті 7 Конвенції встановлено, прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується податком тільки у цій Договірній Державі, якщо тільки підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване там постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність як вказано вище, то його прибуток може оподатковуватися в другій Договірній Державі, але тільки в тій частині, яка відноситься до цього постійного представництва.
З урахуванням положень пункту 3 цієї статті, якщо підприємство Договірної Держави здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі через розташоване там постійне представництво, то в кожній Договірній Державі до цього постійного представництва відноситься прибуток (доход), який воно могло б одержати, якби воно було окремим та самостійним підприємством, зайнятим такою ж або аналогічною діяльністю в таких самих або аналогічних умовах і діючим в повній незалежності стосовно підприємства, постійним представництвом якого воно є.
Визначення терміну «постійне представництво», окрім підпункту 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 ПК України, наведено також в статті 5 Конвенції.
Згідно з пунктів 1-3 статті 5 Конвенції для цілей цієї Конвенції термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке підприємство повністю або частково здійснює свою комерційну діяльність.
Термін «постійне представництво», зокрема, включає: (a) місцезнаходження дирекції; (b) відділення; (с) контору; (d) фабрику; (e) майстерню; (f) установку або споруду для розвідки природних ресурсів; (g) шахту, нафтову або газову свердловину, кар'єр або будь-яке місце видобутку природних ресурсів.
Будівельний майданчик, монтажний або складальний об'єкт є постійним представництвом лише в тому разі, якщо він існує більше дванадцяти місяців.
Пунктом 4 статті 5 Конвенції передбачено, що незважаючи на попередні положення цієї статті, термін "постійне представництво" не розглядається як такий, що включає:
(a) використання споруд виключно з метою зберігання, показу або постачання товарів чи виробів, що належать підприємству;
(b) утримання запасів товарів або виробів, що належать підприємству виключно з метою зберігання, показу або постачання;
(с) утримання запасів товарів чи виробів, що належать підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством;
(d) утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі виробів чи товарів або збирання інформації для підприємства;
(e) утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер;
(f) утримання постійного місця діяльності виключно для здійснення будь-якої комбінації видів діяльності, перелічених у підпунктах (a)-(e) цього пункту, за умови, що сукупна діяльність постійного місця діяльності, яка виникає внаслідок такої комбінації, має підготовчий або допоміжний характер.
Відповідно до пункту 5 статті 5 Конвенції якщо крім агента з незалежним статусом, про якого йдеться в пункті 6 цієї статті, інша особа, незалежно від пунктів 1 і 2 цієї статті, діє від імені підприємства, і має, і звичайно використовує в Договірній Державі повноваження укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі щодо будь-якої діяльності, яку ця особа здійснює для підприємства, за винятком, якщо діяльність цієї особи обмежується тією, що зазначена в пункті 4 цієї статті, яка, якщо і здійснюється через постійне місце діяльності, не робить з цього постійного місця постійного представництва згідно з положеннями цього пункту.
Водночас, той факт, що компанія, яка є резидентом Договірної Держави чи контролюється компанією, що є резидентом другої Договірної Держави, або яка здійснює комерційну діяльність у цій другій Договірній Державі (або через постійне представництво, або будь-яким іншим чином), сам по собі не перетворює жодну з цих компаній у постійне представництво другої компанії (пункт 7 статті 5 Конвенції).
Отже, як національне, так і міжнародне законодавство встановлює, що одним із випадків, коли господарська діяльність нерезидента, що здійснюється через його представництво в Україні, не підпадає під визначення «постійне представництво» є здійснення таким представництвом комбінації видів діяльності, описаних в інших підпунктах пункту 4 статті 5 Конвенції, якщо наслідком такої комбінації є сукупна діяльність підготовчого чи допоміжного характеру.
Слід також зазначити, що питання розмежування між «постійним» і «непостійним» представництвом неодноразово було предметом розгляду у Верховному Суді, висновки якого підлягають врахуванню під час вирішення цього спору.
У постановах від 24 травня 2019 року у справі №826/3191/13-а, від 16 березня 2020 року у справі №826/7675/18 Верховний Суд вказував, що для розмежування «постійного» представництва від «непостійного» (некомерційного) слід виділити ключові характеристики, які слугують базою для їх розмежування. Насамперед, діяльність некомерційного представництва має виключно підготовчий або допоміжний характер щодо діяльності материнської компанії і має бути відмінною від статутних функцій материнської компанії.
Водночас, постійним представництвом визнається особа, яка загалом здійснює діяльність, аналогічну материнській компанії, або якщо така діяльність є переважною. Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною у постанові від 15 березня 2016 року у справі №826/14127/14, відповідно до якої у разі здійснення представництвом нерезидента видів або виду діяльності, яка є тотожною основній діяльності нерезидента, таке представництво набуває статусу постійного представництва, а його діяльність на території України оподатковується в загальному порядку.
Отже, одним із визначальних критеріїв для відмежування «постійного» представництва від «непостійного» є характер діяльності, що здійснюється материнською компанією і її представництвом у договірній країні. Якщо основний вид діяльності представництва є тотожним з видом діяльності материнської компанії, визначеним у статутних документах нерезидента, представництво в цілях оподаткування розглядається як постійне представництво.
Зі змісту акту перевірки вбачається, що податковим органом зроблено висновок про те, що діяльність, яка здійснювалася в Україні фізичними особами в інтересах компанії DTEK INVESTMENTS LIMITED становить предмет господарської діяльності компанії-нерезидента, і не може вважатися діяльністю допоміжного характеру.
Водночас, податковим органом не надано будь-яких доказів провадження компанією DTEK INVESTMENTS LIMITED господарської діяльності на території України.
Відповідно до фінансової звітності DTEK INVESTMENTS LIMITED здійснює інвестиційну діяльність, яка включає будь-яку діяльність, що приносить відсотки.
В той же час, відповідно до Статуту ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» та Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом господарської діяльності позивача є 46.71 «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами».
З аналізу Статуту DTEK INVESTMENTS LIMITED вбачається той факт, що в ньому відсутній такий вид діяльності як оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, що свідчить про відсутність дублювання між основними видами діяльності позивача та DTEK INVESTMENTS LIMITED.
При цьому, відповідачем не заперечується, що DTEK INVESTMENTS LIMITED користується офісом, що розташовується у Лондоні.
Про інші місця управління, філії, офіси, фабрики, майстерні, склади, приміщення, сервери або будь-які інші постійні або тимчасові представництв на території України чи в інших державах, компанії в акті не зазначено.
Враховуючи наведене, діяльність позивача на території України є відмінною від діяльності DTEK INVESTMENTS LIMITED.
Відповідач не обґрунтував підтвердження характеру діяльності позивача як постійного представництва нерезидента та отримання ним доходу (прибутку) нерезидента, що оподатковується в загальному порядку. Відповідачем не доведено здійснення фактичним отримувачем доходів підприємницької діяльності через розташоване у державі постійне представництво.
Конвенція не визначає конкретних строків, після спливу яких представництво набуває статусу постійного. За загальним правилом для набуття статусу постійного представництва ведення діяльності має бути регулярним, стабільнім і стаціонарним, тобто має розташовуватися в певному місці і з певним ступенем тривалості. Разом з тим, регулярність є відносним поняттям, котре може враховувати не лише строк з якого зареєстровано в податкових органах представництво, а й кількість (сутність) операцій, здійснюваних з часу реєстрації, з урахуванням загальних характеристик того, що є нормальним та звичайним для відповідної сфери бізнесу, та зважаючи на специфіку галузі, сезонних явищ, кліматичних факторів і т.д.
Підписання додаткових угод до кредитних договорів, а також виконання функцій виконавчого органу інших підприємств фізичними особами, самі по собі не можуть свідчити про систематичність та відповідно постійний характер діяльності DTEK INVESTMENTS LIMITED на території України.
Участь тих чи інших фізичних чи юридичних осіб у Загальних зборах, так само не містить ознак постійного представництва, адже є реалізацією прав таких осіб, як учасників.
Наведене свідчить про помилковість доводів податкового органу що наявності постійного представництва компанії-нерезидента, оскільки сам факт наявності громадянства України у фізичних осіб-директорів/уповноважених осіб нерезидента, положеннями Конвенції не визначається як факт, який в будь-якому випадку свідчить про наявність постійного представництва в розумінні положень Конвенції. Висновки про вчинення функцій постійного представництва мають ґрунтуватися на аналізі фактично вчинених дій відповідними уповноваженими особами.
Податковий орган під час проведення перевірки не встановив обставин та не довів документально на підтвердження характеру діяльності платника як постійного представництва нерезидента. Відсутність складових ознак постійного представництва свідчить про правомірність дій платника та відсутність порушення норм податкового законодавства.
Підсумовуючи викладене, суд зазначає, що встановлені обставини є достатніми для визнання висновків податкового органу необґрунтованими та такими, що не відповідають вимогам податкового законодавства, відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, а відтак податкове повідомлення-рішення від 11.09.2024 № 838/32-00-23-26/36511938 є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних справах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.
Згідно із частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не доведено правомірність та обґрунтованість прийнятого ним оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Натомість, позивачем надано достатньо доказів в підтвердження обставин, якими обґрунтовуються позовні вимоги.
Враховуючи наведене, системно проаналізувавши норми законодавства, оцінивши наявні докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, за результатами з'ясування обставини у справі та їх правової оцінки суд дійшов висновку про обґрунтованість позову та наявність підстав для його задоволення.
На підставі частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України на користь позивача підлягають стягненню здійсненні ним судові витрати зі сплати судового збору за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст.ст. 2, 9, 72-77, 90, 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
1. Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» (04119, м. Київ, вул. Джонса Гарета, 8, Літера 20Д, код ЄДРПОУ 36511938) до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (49600, м. Дніпро, проспект Поля Олександра, буд. 57, код ЄДРПОУ 43968079) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - задовольнити.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 11.09.2024р. № 838/32-00-23-26/36511938.
3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» (04119, м. Київ, вул. Джонса Гарета, 8, Літера 20Д, код ЄДРПОУ 36511938) сплачений судовий збір у розмірі 30 280,00 грн. (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень) за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (49600, м. Дніпро, проспект Поля Олександра, буд. 57, код ЄДРПОУ 43968079).
4. Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.
Суддя Марич Є.В.