02 травня 2025 року
м. Київ
справа № 460/16521/23
касаційне провадження № К/990/32375/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Васильєвої І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області
на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року (головуючий суддя -Дуляницька С.М.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2024 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Матковська З.М.; судді - Гудим Л.Я., Качмар В.Я.)
у справі № 460/16521/23
за позовом Приватного акціонерного товариства «ЄВРОШПОН-СМИГА»
до Головного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У липні 2023 року Приватне акціонерне товариство «ЄВРОШПОН-СМИГА» (далі - ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 квітня 2023 року № 317017000701, від 19 квітня 2023 року № 317417000701, від 19 квітня 2023 року № 317117000701.
Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 06 вересня 2023 року адміністративний позов задовольнив повністю.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 30 липня 2024 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.
ГУ ДПС у Рівненській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2024 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування своєї позиції відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на неправильності висновків судових інстанцій про надання позивачем до перевірки всіх документів, які підтверджують правомірність його позовних вимог.
Верховний Суд ухвалою від 17 вересня 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Рівненській області.
26 вересня 2024 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами з'ясовано, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2022 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від'ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого в попередніх звітних періодах, за результатами якої складено акт від 10 березня 2023 року № 2076/Ж5/17-00-07-03/30981499.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 200.1, підпункту «б» пункту 200.4 статті 200, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв'язку з неправомірним включенням до бюджетного відшкодуванням суми податку на додану вартість у розмірі 3127,29 грн, сплату якої постачальнику Державному підприємству «Полтавське лісове господарство» не підтверджено, а також безпідставним ненарахуванням податкових зобов'язань з податку на додану вартість у розмірі 3982864,00 грн та нездійсненням реєстрації податкових накладних у результаті операції з безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 19914321,70 грн, а саме самостійно виготовленої продукції (шпону зрощеного) в кількості 156926,959 м кв., яка відсутня у виробничих звітах за листопад 2022 року та не відображена (не оприбуткована) в регістрах бухгалтерського обліку.
На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 19 квітня 2023 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 317017000701, згідно з яким відмовлено в наданні бюджетного відшкодування та врахуванні суми від'ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість за листопад 2022 року в розмірі 3127,00 грн; № 317417000701, згідно з яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за листопад 2022 року на 3982864,00 грн; № 317117000701, згідно з яким застосовано штраф у розмірі 1991432,00 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
За правилами пункту 200.1 статті 200 ПК України cума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума, зокрема, підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Як з'ясовано судами, в розглядуваній ситуації банківськими виписками, платіжним дорученням від 06 жовтня 2022 року № 1452314, карткою рахунку 631 підтверджується, що позивачем у повному обсязі оплачено кошти в сумі 3127,29 грн на користь Державного підприємства «Полтавський лісгосп» у складі ціни за товар через організатора електронних торгів Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська універсальна біржа» шляхом перерахування частини гарантійних внесків, сплачених учасником біржових торгів ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» згідно з аукціонним свідоцтвом від 15 вересня 2022 року АС № 1839/150922/30981499. Оплату здійснено в повній відповідності до вимог закону, яким врегульовано здійснення операцій з гарантійним внеском, з урахуванням положень Регламенту з організації та проведення біржових торгів з купівлі-продажу необробленої деревини та пиломатеріалів на товарній біржі - Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська універсальна біржа» та роз'яснення Державної фіскальної служби України, наданого в листі від 29 грудня 2017 року № 3242/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.
Платіжне доручення від 06 жовтня 2022 року № 1452314, а також банківські виписки надавалися платником до заперечення на акт перевірки від 10 березня 2023 року № 2076/Ж5/17-00-0703/30981499, що контролюючим органом не заперечується, проте не враховано ним при прийнятті названого вище податкового повідомлення-рішення.
Щодо посилання відповідача на лист від 06 жовтня 2022 року, як на підставу для відмови платнику в наданні бюджетного відшкодування, то судові інстанції цілком обґрунтовано вказали, що вказаний лист не є первинним документом бухгалтерського обліку і не свідчить про відсутність факту здійснення оплати.
Вказаним листом продавець підтвердив виконання сторонами умов біржового (аукціонного) свідоцтва, а саме - підписання (укладення) продавцем та покупцем, що визначені в біржовому (аукціонному) свідоцтві, договору купівлі-продажу необробленої деревини із зазначенням номеру та дати укладання такого договору, тим самим даючи розпорядження біржі на перерахування йому гарантійного внеску покупця в рахунок часткової оплати за придбаний на аукціоні біржовий товар. Наведений порядок розрахунків та необхідність складання й направлення такого листа передбачено пунктом 10.5 Регламенту з організації та проведення біржових торгів з купівлі-продажу необробленої деревини та пиломатеріалів на товарній біржі - Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська універсальна біржа».
З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що платником у повному обсязі сплачено до Державного бюджету України податок на додану вартість у ціні товару, придбаного в Державного підприємства «Полтавський лісгосп», через організатора електронних торгів Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська універсальна біржа», а тому законно включено до розрахунку бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість у розмірі 3127,29 грн за листопад 2022 року.
Щодо доводів контролюючого органу про ненарахування позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість у розмірі 3982864,00 грн та нездійснення реєстрації податкових накладних у результаті операції з безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 19914321,70 грн, то відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зокрема, щодо отримання, списання або передачі активів, є первинні документи документи, які містять відомості про господарську операцію (дію або подію, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства).
Згідно з підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Пунктом 188.1 статті 188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками-суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як з'ясовано судовими інстанціями, під час здійснення контрольного заходу ГУ ДПС у Рівненській області підтверджено, що в листопаді 2022 року обсяг експортних операцій з реалізації платником готової продукції шпону струганого та шпону зрощеного склав 84,8 % від загального обсягу реалізації готової продукції.
В акті перевірки відсутні посилання на первинні документи бухгалтерського обліку (митні декларації, накладні тощо) на підтвердження доводів про здійснення ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» в листопаді 2022 року операцій з безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 19914321,70 грн, а саме самостійно виготовленої продукції (шпону зрощеного) в кількості 156926,959 м кв., у той час як за правилами пункту 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків-юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з тим, за змістом статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Судами встановлено, що наданими платником до перевірки та долученими до матеріалів справи первинними документами бухгалтерського обліку щодо виготовлення готової продукції підтверджується, що жодних наднормативних надходжень готової продукції не було і жодної додаткової реалізації чи безоплатної передачі платником не проводилося.
Натомість твердження відповідача про здійснення ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» в листопаді 2022 року операцій з безоплатної передачі самостійно виготовленої продукції (шпону зрощеного) в кількості 156926,959 м кв. ґрунтуються не на фактах, а на припущеннях про відсутність відходів виробництва, які є помилковими через неврахування усіх наданих до перевірки звітів, а лише вибіркових.
В той же час, судовими інстанціями з'ясовано, що утворені від виробництва шпону зрощеного відходи (обрізки та деревний пил) використовувалися платником у котельні (їх неможливо задіяти в інших процесах) або передавалися на утилізацію спеціалізованим підприємствам, з якими позивачем укладено договори.
Вказані обставини підтверджено документально наданими до перевірки, в тому числі до заперечень на акт перевірки, та суду: наказом про введення в дію норм витрат сировини на виробництво шпону струганого, шпону зрощеного від 31 грудня 2021 року № 177 з додатками; виробничими звітами по шпону зрощеному за листопад 2022 року; звітами про утворення відходів від виробництва шпону зрощеного за листопад 2022 року; накладною на внутрішнє переміщення відходів від виробництва шпону зрощеного за листопад 2022 року; актом списання відходів від виробництва шпону зрощеного; договором про надання послуг на поводження з небезпечними відходами від 14 січня 2021 року.
Відтак висновки контролюючого органу про виникнення в позивача податкових зобов'язань з податку на додану вартість у розмірі 3982864,00 грн у результаті здійснення в листопаді 2022 року операції з безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 19914321,70 грн, а саме самостійно виготовленої продукції (шпону зрощеного) в кількості 156926,959 м кв., яка відсутня у виробничих звітах за листопад 2022 року та не відображена (не оприбуткована) в регістрах бухгалтерського обліку, не відповідають фактичним обставинам та є необґрунтованими, що, відповідно, свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення від 19 квітня 2023 року № 317417000701.
За таких обставин, оскільки твердження відповідача про заниження ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» податкових зобов'язань з податку на додану вартість у розмірі 3982864,00 грн у результаті здійснення в листопаді 2022 року операції з безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 19914321,70 грн не знайшли свого підтвердження, то обов'язку зі складання та реєстрації податкових накладних у позивача не виникло, що також свідчить про протиправність і податкового повідомлення-рішення від 19 квітня 2023 року № 317117000701.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ГУ ДПС у Рівненській області без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І. А. Гончарова
Судді І. А. Васильєва
Р. Ф. Ханова