24 квітня 2025 рокуСправа №160/736/25
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Коренева А.О.
розглянувши у письмовому провадженні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_1 з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, у якому позивач просить суд:
визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, а саме: податкове повідомлення-рішення від 31.07.2024 р., № 0489800708 форми «С» на суму штрафних санкцій 383054,95 грн; податкове повідомлення-рішення від 31.07.2024 р., № 0489810708 форми «ПС» на суму штрафної санкції 1020,00 грн.
На обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області була проведена фактична перевірка Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , за результатами, якої був складений акт від 28.06.2024 № 1775/04-36-07-08-РРО-1806800232. Позивач, уважає, що акт перевірки не містить жодного доказу вчинення Позивачем порушення, натомість Відповідачем проведено перевірку Позивача без належних правових підстав, саме Відповідачем порушено порядок проведення перевірок, порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків та порядок реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій (зокрема в частині попередження суб'єкта господарювання за місяць до настання терміну про необхідність проведення процедури скасування реєстрації РРО, використання в базі після скасування реєстрації РРО фіскального номеру в інформаційно-телекомунікаційній системі ДПС. На думку позивача порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 січня 2025 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у цій справі, а її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 січня 2025 року позовну заяву ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області було залишено без руху.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд ухвалою від 28 січня 2025 року продовжив розгляд справи за правилами спрощеного провадження.
30 січня 2025 року до суду надійшов відзив Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, у якому відповідач просить відмовити у задоволенні позовних вимог. На обґрунтування своєї позиції зазначили, що перевіркою встановлено порушення п. 1,2 ст. 3 Закону № 265/95, а саме: проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі розрахункового документа встановленого зразка, а саме: 18.06.2024 року здійснено продаж 2 (дві) пачки цигарок на загальну суму 226,00 грн. та встановлено невідповідність готівкових коштів згідно х-звіту від 18.06.2024 (перший випадок), без РРО -18.06.24 - 398,20. Сума розрахункових операцій проведених через РРО № 3000239888 після його скасування 251819,30 грн. В період з 07.06.2023 о 09:57 РРО 3000289888, який був зареєстрований ФОП ОСОБА_1 для проведення розрахунків за адресою АДРЕСА_1 - скасований. На спростування твердження Позивача, контролюючим органом надається Х-звіт, витяг з бази даних податкового органу, опис наявної готівки на місці проведення розрахункової операції з поясненнями продавця ОСОБА_2 а саме: «чек на суму 226, 00 грн. проданих сигарет 18.06.2024 не видала чек, потому что отвлеклась, принимала товар». Крім того, відповідач не погоджується з твердженням Позивача, адже згідно з висновками викладеними в постанові Верховного Суду від 09 вересня 2024 року по справі №280/6832/23 інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека. Крім того, відповідач зазначив, що за податковим повідомленням рішенням від 31.07.2024р. № 0489800708 форми «С» на суму штрафних санкцій 383054,95 грн. - у відповідності до відповіді на скаргу, контролюючий орган вказує на наступне: порушення, вчинене вперше, відбулося на суму 226,00 грн. , а саме без застосування РРО та без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту (штраф 226,00 грн. = 226,00 *100%). Порушення кожне наступне - не проведення розрахункової операції через РРО на суму 162,20 грн, а саме на місці проведення розрахунків, з врахуванням контрольної розрахункової операції на суму проведення контрольної розрахункової операції на суму 226,00 грн., наявні готівкові кошти у сумі 416,20 грн., які не відповідають Х-звіту (28,00 грн), невідповідність склала 162,20 грн. (416,20 грн. - 226,00 грн. - 28,00 грн.) та проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту, які підтверджені інформацією з баз даних контролюючого органу, у сумі 251657,10 грн., а саме: через РРО фіскальний номер 30000239888, реєстрація якого скасована 07.06.2023 відповідно до довідки від 07.06.2023 № 7160, реалізовано товарів на загальну суму 251657,10 грн. (згідно з переліком, доданим до акту перевірки) (штраф (251819,30 грн. = (251657,10+162,20)*150%)». Відповідно до позиції Верховного Суду викладеної у постанові від 22.02.2022 року у справі № 640/4426/19 визначається, що оскільки продаж товару без застосування РРО та/або ПРРО не є триваючим порушенням, а невидача касового чека під час кожного продажу товару визнається окремим порушенням, то наступне незастосування РРО та/або ПРРО при продажу товарів (наданні послуг) є окремим порушенням, тобто наступне незастосування РРО та/або ПРРО чи невидача чека вважатиметься повторним порушенням. Крім того, перевіркою встановлено порушення п. 11 ст. 3 Закону № 265/95, а саме: проведення розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів без зазначення коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД. Позивач зазначає, що докази встановленого порушення відсутні. В свою чергу, Відповідач до відзиву на позовну заяву надає чек № 20884 від 09.06.2024 при продажу сигарети LucStrBlSerPurple на суму 78 грн, з якого вбачається відсутність у розрахунковому документі коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД. Крім того, зазначили, що позивачем не були наданні усі необхідні документи, які були у нього запитанні перевіряючими, тому перевіркою встановлено порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України в частині ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки. З урахуванням вищезазначеного, вважаємо, що податкові повідомлення - рішення від 31.07.2024 № 0489800708 та № 0489810708 є законними та обґрунтованими, складеними на підставі та у відповідності до норм чинного законодавства, а тому відсутні підстави для їх скасування.
04 лютого 2025 року до суду надійшла відповідь позивача на відзив Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, у якій позивач просить що доданий до відзиву додаток «№ 1 до акта № 1160468 від 31.06.2024 року» - підписаний однак не вказана дата підпису зазначеного додатку, не вказано на яку конкретну дату та час здійсненено опису готівки - так вказано що сума готівкових коштів складає 416,20 грн. - однак не вказано на яку саме дату та на який саме час. Крім того, зазначений опис містить запис (під строкою загальна сума складає 416,20 грн.) - «при продаже сигарет 18.06.2024 не выдала чек на суму 226 грн., потому что отвлеклась, принимала товар» «підпис» - однак не вказано час вчинення даної події та місце її вчинення даної події, також, як вбачається, продавцю не повідомлено про ст. 63 Конституції України - про право не свідчити проти себе. Позивач, зазначив, що важаючи на відсутність підсумків - представником позивача підсумовано суми чеків що зазначені на другому, третьому, четвертому аркуші додатків, за підсумком встановено наступне: на другому аркуші відображено інформацію по 81 чеку на загальну суму 1265,40 грн. на третьому аркуші відобржено інформацію по 87 чекам на загальну суму 3150,80 грн. на четвертому аркуші відображено інформацію по 87 чекам на загальну суму 4317,70 грн. Отже на другому, третьому та четвертому аркуші відображено інформацію по 255 чекам на загальну суму 8733,90 грн. За кожним чеком вказано номер касового апарату 3000239838, реєстрацію якого скасовано - загальна сума чеків, що зазначено на другому, третьому та четвертому аркуші відображено інформацію по 255 чекам на загальну суму 8733,90 грн. (перелік з підсумком додається) на першому аркуші не зазначеного жодного чеку тільки вказано суму 251657,10 грн. та номер РРО 3000289888 - та не вказано період за який сформовано суму 251657,10 грн., та як вбачає Відповідач, - аркуш перший додатку третього є ні чим іншим як витягом з листа Державної податкової служби України від 31.01.2024 No2692/7/99-00- 07-04-02-07 «Щодо розрахункових документів, створених суб'єктами господарювання з використанням РРО/ПРРО, контроль скасування реєстрацій РРО/ПРРО», інформація про який міститься у відповіді на відзив. Позивач зазначає та вважає, що долучений додаток № 3 до акту перевірки - що долучено до відзиву на позовну заяву - лише доводить те, що в ході перевірки ні чого не перевірялось, не перевірялись відомості будь якої бази даних що перебуває у розпорядженні ДПС - не підсумовувались відомості чеків, так, сума чеків становить 8733,90 грн., а не 251657,10 грн. Таким чином, докази того, що в період з 07.06.2023, 09:57 РРО 3000289888 який був зареєстрований ФОП ОСОБА_1 для проведення розрахунків за адресою АДРЕСА_1 - скасований, сума розрахункових операцій проведених через РРО № 3000239888 після його скасування становить 251657,10 грн. (по яку саме дату не зазначено) відсутні, в ході перевірки не повідомлялось про цей факт платнику податків, копії документів у платника податку до акту перевірки з метою фіксації даного порушення не витребовувалася. Крім того, в ході перевірки не складали акти приймання-передачі документів для перевірки та з перевірки, та за наслідками перевірки виявлено відсутність документів (контрольних стрічок), платник податків позбавлений взагалі можливості порівняти ті документи платника податків, та були в наявності у посадових осіб, що проводили фактичну перевірку з висновками акту перевірки. Відповідач вважає, що перевірка РРО за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. При цьому, отримання інформації з власних програм контролюючого органу за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності. Відтак, порушення, зазначені у Акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, за минулий період, а не за час проведення фактичної перевірки, а отже такий Акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням. Позивача зазначає, що письмовий запит в ході проведення фактичної перевірки був отриманий продавцем, а не позивачем (або його представником), як це передбачено пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України. Крім того, позивач зазначив, що відповідачем невірно обрахований розмір штраф, що окремою підставо для його скасування. З огляду на зазначене, податкове-повідомлення рішення складено в порушення вимог встановленого Закону (Затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1204 від 28.12.2015 року (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22 січня 2016 року за № 124/2825), а отже, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
11 лютого 2025 року до суду надійшли заперечення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, доводи яких відповідають доводам викладеним у відзиві на позовну заяву.
Дослідивши матеріали справи, враховуючи позицію позивача, викладену у позовній заяві, позицію відповідача, викладену у відзиві на позовну заяву, оцінивши докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному та об'єктивному розгляді обставин справи, суд встановив наступні обставини справи.
Судом встановлено що, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області була проведена перевірка торгівельного комплексу « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ФОП ОСОБА_3 , що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 проведена з 18.06.2024 року по 27.06.2024 року на підставі п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, п.п. 69.22 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України) згідно наказу №2359-п від 17.06.2024 «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за адресою: АДРЕСА_1 » та направлень на проведення фактичної перевірки № 4612, 4614 від 17.06.2024.
18 червня 2024 року посадовими особами контролюючого органу було пред'явлено - продавцю ОСОБА_2 наказ про призначення фактичної перевірки від 17.06.2024 № 2359-п та направлення на проведення фактичної перевірки № 4612, 4614 від 17.06.2024, про що свідчить її підпис у вказаних направленнях (а.с. 166).
Письмову вимогу про надання платником податків документів було вручено ОСОБА_2 18.06.2024 о 10:00 (а.с. 162).
За результатами перевірки складено відповідний акт № 1775/04-36-07-08-РРО-1806800232 від 28.06.2024 року, в якому відображені встановлені порушення.
В ході проведення перевірки встановлено порушення:
п. 1, 2 ст. 3 розд. ІІ Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР “Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" в частині:
1) проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документа;
п. 11 ст. 3 розд. ІІ Закону № 265/95 в частині проведення розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів;
п. 85.2 ст. 85 ПК України в частині ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
Позивач не погодившись із актом перевірки від 28.06.2024 № 1775/04-36-07-08- РРО-1806800232 скористався правом подавши заперечення на нього. За результатом розгляду заперечення до акту висновки акту залишено без змін.
Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі акта фактичної перевірки від 28.06.2024 № 1775/04-36-07-08-РРО-1806800232 ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) було прийнято Податкові повідомлення - рішення від 31.07.2024р. № 0489800708 форми «С» на суму штрафних санкцій 383054,95 грн. та від 31.07.2024р. № 0489810708 форми «ПС» на суму штрафної санкції 1020,00 грн.
Позивач не погодившись із прийнятими податковими повідомленнями - рішення подав скаргу до Державної податкової служби України, за результатами розгляду якої було прийнято рішення про залишення скарги без задоволення, а податкові повідомлення - рішення від 31.07.2024р. № 0489800708, № 0489810708 без змін (а.с.125-134).
Позивач не погодившись із вказаними податковими повідомленнями - рішення від 31.07.2024р. № 0489800708, № 0489810708 звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до приписів пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Згідно визначень, наведених у статті 2 Закону № 265/95-ВР:
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Отже, за змістом наведених вимог суб'єкти господарювання зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції (постанова Верховного Суду від 06.02.2025 у справі № 120/11036/23).
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб'єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов'язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов'язки суб'єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №2 65/95-ВР.
Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.
Предметом доказування у справах, пов'язаних із притягненням суб'єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов'язує допущення порушення суб'єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Відповідач у висновку акту перевірки, зокрема, зазначив, що про порушення позивачем п. 1, 2 ст. 3 розд. ІІ Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР “Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями) (далі - Закон №265/95) в частині: проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документа; операцій та без видачі відповідного розрахункового документа та п. 11 ст. 3 розд. ІІ Закону №265/95 в частині проведення розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Судом згідно з додатком № 1 від 18.06.2024 року, який є невід'ємною частиною акту перевірки, встановлено, що наявна сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків 18.06.2024 року складає у сумі 416,20 грн (з урахуванням готівки 226 грн. за придбані цигарки без видачі чека), які не відповідають Х-звіту (28,00 Дані РРО:3001068005 грн), невідповідність склала 388,20 грн.
Тобто, позивачем допущено порушення, пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документа.
Крім того, судом відповідно до чеку № 20884 від 09.06.2024 встановлено, що за допомогою РРО фіскальний номер 3001068005 позивачем було здійснено продаж Сигарети LucStrBlSerPurple за ціною 78,00 грн, про що виданий фіскальний чек без коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (а.с. 164 зворот.)
Так, абзацом дев'ятнадцятим статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно з частиною першою статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350 (із змінами, внесеними згідно з Наказами Міністерства фінансів № 288 від 19.02.2018, № 306 від 18.06.2020, № 329 від 08.06.2021).
Відповідно до пункту 1 розділу I Положення № 13, визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов'язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб'єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію з розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на надані такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Згідно з пунктом 2 розділу 2 Положення № 13 визначено обов'язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Пунктом 3 розділу І Положення № 13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов'язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Отже, розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД є обов'язковим реквізитом фіскального касового чеку, а отже відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.
Наведена правова позиція відповідає висновку Верховного Суду, викладеному у постанові Верховного Суду від 06 лютого 2025 року № 120/11036/23, яку суд враховує в силу вимог частини 5 статті 242 КАС України.
Вирішуючи питання правомірності нарахування суми фінансових санкції, за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документа, зокрема, за реалізацію товарів з використанням РРО фіскальний номер 30000239888, реєстрація якого скасована 07.06.2023, суд виходить з такого.
Судом за даними акту перевірки від 28.06.2024 року встановлено та не заперечувалось сторонами, що за ФОП ОСОБА_1 для проведення розрахунків за адресою АДРЕСА_1 , з 28 червня 2023 року був зареєстрований РРО з фіскальним номером - 3001068005.
Отже, твердження відповідача, що позивачем було здійснено продаж товару на загальну суму 251657,10 грн, у період з 07.06.2023 року по 24.06.2024 року (дата закінчення фактичної перевірки зазначена в акті) із застосуванням РРО фіскальний номер 30000239888, реєстрація якого скасована 07.06.2023, є безпідставні.
Оскільки із наданих відповідачем витягів з бази даних податкового органу, судом встановлено, що позивачем застосовувався РРО фіскальний номер 30000239888 тільки до 28.06.2023 року, інших доказів відповідачем не надано, а відтак сума 251657,10 грн. розрахункових операцій проведених через РРО № 3000239888 після його скасування, не підтверджена належними та допустимими доказами (а.с. 163-164)
Водночас, суд зауважує, що порушення позивачем ст. 3 Закону України № 265 не спростовано, а саме проведення розрахункових операцій через РРО № 3000239888 після його скасування у період з 08.06.2023 року по 28.06.2023 року, на загальну суму 8733,90 грн., яка відповідачем не спростована.
Таким чином, позивачем допущено порушення вимог п.п. 1, 2 ст. 3 Закону України № 265, а саме зафіксовано факт проведення через ПРРО/РРО та невидачі розрахункового документа встановленої форми і змісту на суму 8733,90 грн у період з 08.06.2023 року по 28.06.2023 року та на суму 226 грн - 18.06.2024 року.
Відповідно до пунктів 109.1, 109.2 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб'єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
Згідно з пунктом 113.3 пункту 113 Податкового кодексу України, у разі вчинення платником податків двох або більше порушень іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.
Тобто, положення профільного Закону № 265/95-ВР є спеціальними нормами щодо тлумачення сутності здійснюваних операцій та їх подальшої кваліфікації.
Зокрема, стаття 2 Закону № 265/95-ВР чітко визначає поняття розрахункової операції, розрахункового документу та вбудованого електронного контрольно-касового реєстратора, а також встановлення належного виконання кожного з обов'язків, встановлених статтею 3 цього Закону.
З огляду на об'єкт, об'єктивну сторону, суб'єкта, суб'єктивну сторону кожного конкретного правопорушення вони є закінченими з моменту проведення розрахункової операції (продажу підакцизних товарів без зазначення у фіскальних касових чеках цифрового значення штрихового коду марок акцизного податку на алкогольні напої) тощо.
За першу з таких операцій потрібно застосовувати штраф як за порушення, вчинене вперше, а за кожну наступну - як за повторне (у підвищеному розмірі).
Отже, кожен встановлений контролюючим органом факт непроведення через ПРРО/РРО та невидачі розрахункового документа встановленої форми і змісту є окремим правопорушенням.
При цьому, кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є наступність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Таким чином, розмір фінансових санкцій у даному випадку слід визначати з урахуванням кількості разів допущених правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.
Наведена правова позиція відповідає висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 22 лютого 2022 року у справі № 640/4426/19.
Відповідно до наявного у матеріалах справи розрахунку штрафних (фінансових) санкцій на позивача накладено 377728,95 грн (251819,30*150%) та 226 грн (226 грн*100%).
Дослідивши вказаний розрахунок, судом встановлено також порушення черговості накладення стягнення, яке впливає на розмір штрафних санкцій, оскільки контролюючий орган визначив першим порушенням те, яке відбулось 18.06.2024 року, а повторним за період червень 2023 року.
Суд уважає, що за встановлених у цій справі обставин відсутні перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу, оскільки це пов'язано із застосуванням помилкової ставки штрафу внаслідок безпідставної кваліфікації діяння як вчиненого вперше та повторно. У разі зміни цієї кваліфікуючої ознаки діяння позивача все одно утворює склад правопорушення, за яке відповідальність наступає на підставі Закону № 265 у вигляді штрафу, однак розмір такого штрафу підлягає перерахунку.
Часткове скасування податкового повідомлення-рішення із зміною ставки штрафу в межах однієї об'єктивної сторони, суб'єкта та об'єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 05.10.2023 року у справі № 520/14773/21, від 16.11.2023 у справі №160/24147/21.
Отже, вперше позивачем порушено податкову дисципліну шляхом проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документа за період червень 2023 року на суму 8733,90 грн, а повторно вчинено порушення 18.06.2024 року на суму 226 грн.
Так, сума штрафних санкцій розраховується наступним чином:
8733,90 грн х 100 % = 8733,90 грн (штраф за перше порушення);
226 х 150% = 339 грн (штраф за повторне порушення).
З урахуванням встановлених у цій справі сукупності обставин, суд приходить висновку, що податкове повідомлення-рішення від 31.07.2024 року № 0489800708 підлягає скасуванню в частині застосування штрафу в сумі 368 882,05 грн (383 054,95 грн - (5100 грн + 339 грн + 8733,90 грн)) грн. водночас в решті суми штрафу (14172,90 грн) податкове повідомлення-рішення є правомірним.
Надаючи оцінку доводам позивача щодо порушення податковим органом порядку та процедури проведення фактичної перевірки, оформлення її результатів, суд зазначає таке.
Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Пунктом 80.1 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Як свідчать матеріали справи відповідачем наказом призначено фактичну перевірку позивача на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
За змістом наведених норм, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, за умови наявності у контролюючого органу інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків податкової дисципліни у сферах здійснення розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Як було встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, у справі яка розглядається фактичну перевірку проведено на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 2359-п від 17.06.2024 «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 .
У матеріалах справи міститься доповідна записка Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на ім'я в.о. начальника Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, згідно якої, у зв'язку з отриманням в установленому законодавством порядку інформації від державних органів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а саме - листа Державної податкової служби України від 31.01.2024 № 2692/7/99-00-07-04-02-07 «Щодо розрахункових документів, створених суб'єктами господарювання з використанням РРО/ПРРО, контроль скасування реєстрацій РРО/ПРРО». Запропоновано надати дозвіл на проведення фактичних перевірок, ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за адресою: АДРЕСА_1 » на підставі пп. 80.2.2, п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Отже, суд уважає, що вказаний лист (доповідна записка) в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.
Такі висновки узгоджуються з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі № 420/9909/23 (постанова від 26 березня 2024 року).
Суд зазначає, що перевірка яка проведена контролюючим органом та зроблена оцінка щодо дотримання платником податків при здійсненні розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, з огляду на підстави проведення перевірки та виявлене порушення вимог Закону № 265/95-ВР, Положення № 13 відповідає предмету, встановленому підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Враховуючи вищенаведене доводи позивача, що отримання інформації з власних програм контролюючого органу за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, а носить характер документальної перевірки є безпідставні.
Досліджуючи правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення № 0489810708 від 31.07.2024 року, яким до ФОП ОСОБА_1 на підставі пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України застосовано штрафну санкцію у сумі 1 020,00 грн за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки суд зауважує наступне.
Згідно вимог пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (п.85.4 ст.85 ПК України).
Отже, платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Приписами пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України визначено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Позивач зазначає, що письмовий запит в ході проведення фактичної перевірки був отриманий продавцем, а не позивачем (або його представником), як це передбачено пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України. Тому за відсутності доказів надіслання/вручення позивачу (його представнику), у встановлений законом строк, запиту про надання документів, правові підстави для застосування до позивача штрафних санкцій за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки, відсутні.
Матеріали справи містять вимогу про надання платником податків документів в термін проведення перевірки, тобто до 28 червня 2024 року, яка отримана продавцем магазину ОСОБА_2 , тобто представником ФОП ОСОБА_1 (а.с. 162).
А відтак доводи позивача про відсутність у нього обов'язку надати запитуванні документи є безпідставні.
Таким чином, матеріали справи містять належні докази, що позивачем у термін проведення перевірки не надано у повному обсязі документи, що є предметом перевірки, у зв'язку з чим до ФОП ОСОБА_1 на підставі пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України правомірно застосовано штрафну санкцію у сумі 1 020,00 грн.
Згідно п. 86.7.1 акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.
Отже, позивач мав додаткову можливість надати документи, які запитувавилися з поданими 15.07.2024 року запереченнями на акт перевірки або ж поданої 03.09.2024 року скарги на податкові повідомлення-рішення, однак не надав витребувані документи навіть під час процедури адміністративного оскарження результатів фактичної перевірки.
Посилання позивач на викрадення контрольних стрічок, не звільняло його від надання інших запитуваних документів перевіряючими.
За таких обставин податкове повідомлення-рішення № 0489810708 від 31.07.2024 року прийнято правомірно та скасуванню не підлягає.
Усі інші аргументи сторін вивчені судом, щодо прийнятих спірних податкових повідомлень-рішень, однак є такими, що не потребують детального аналізу у судовому рішенні, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.
Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що тягар доказування у спорі покладається на відповідача - суб'єкта владних повноважень, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні рішення.
В силу ч.3 ст.90 КАС України, суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Відповідно до ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Приймаючи до уваги вище наведене, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовної заяви з викладених вище підстав.
Відповідно до ч. 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Враховуючи часткове задоволення позову, за рахунок бюджетних асигнувань до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь позивача підлягає стягненню сплачений при поданні позовної заяви судовий збір в розмірі 1920,28 грн.
Керуючись ст. ст. 9, 77, 78, 139, 241-246, 250, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Позовну заяву фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31 липня 2024 року № 0489800708 в частині застосування штрафу в сумі 368 882,05 грн, в решті суми штрафу 14 172,90 грн залишити в силі.
В іншій частині позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (ЄДРПОУ - 44118658) на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП - НОМЕР_1 ) судовий збір у розмірі 1920,28 грн.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя А.О. Коренев