15 квітня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/12169/24 пров. № А/857/34512/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Затолочного В.С.,
суддів: Гудима Л.Я., Качмара В.Я.,
розглянувши в електронній формі в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2024 року у справі № 380/12169/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трансбудторг» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання дії та бездіяльності протиправними (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Грень Н.М. в м. Львові в порядку письмового провадження), -
Товариство з обмеженою відповідальністю «Трансбудторг» (далі - ТОВ «Трансбудторг», позивач, Товариство) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач, ГУ ДПС, контролюючий орган, фіскальний орган), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (далі - ППР) від 18.04.2024 № 17847/13-01-07-02, № 17850/13-01-07-02, № 17851/13-01-07-02.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, його оскаржив позивач, який вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить постанову Львівського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2024 року скасувати і ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.
У доводах апеляційної скарги покликається на аналогічні обставини, які викладені у відзиві на позовну заяву, а саме на те, що ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» безпідставно сформовано податковий кредит у періоді вересень - жовтень 2021 року на загальну суму ПДВ 421910 грн, оскільки за результатами перевірки встановлено обставини, що свідчать про нереальне вчинення господарських операцій ТОВ «БК «СТРИХ» з виконання ремонтних робіт, послуг у вересні та жовтні 2021 року для ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ».
Позивач скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу, просив у задоволенні апеляційної скарги відмовити, оскаржуване рішення залишити без змін.
Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що відповідно до наказу ГУ ДПС у Львівській області від 14.03.2024 № 311-ПП та на підставі направлень від 15.03.2024 № 2555, № 2556 виданих ГУ ДПС, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» з питань проведення взаємовідносин з ТОВ «БК «СТРИХ» за період вересень, жовтень 2021 року та правомірності їх відображення у податкових деклараціях з податку на додану вартість та податкових деклараціях з податку на прибуток підприємств.
За результатами перевірки складено акт перевірки від 28.03.2024 № 12914/13-01-07-02/10404235 (далі - Акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ», а саме:
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, внаслідок чого Товариством занижено податок на прибуток за 2021 рік на загальну суму 379 719 грн.;
- пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК України внаслідок чого Товариством занижено податок на додану вартість на загальну суму 409 480 грн, в тому числі за вересень 2021 року у сумі 188 941 грн та за жовтень 2021 року у сумі 220 539 грн;
- пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК України внаслідок чого Товариством завищено від'ємне значення з податку на додану вартість за жовтень 2021 року на загальну суму 12 430 грн.
Таких висновків відповідач дійшов з огляду на наведену у Акті перевірки податкову інформацію, яка наявна в інформаційних базах Державної податкової служби та зібрана в межах організації і проведення перевірки, у тому числі представлена платником податків.
Позивач не погодився із висновками викладеними у Акті перевірки та 15.04.2024 подав на офіційну електронну пошту відповідача заперечення на Акт перевірки.
Листом від 16.04.2024 № 11815/6/13-01-07-02 ГУ ДПС повідомило, що заперечення позивача на Акт перевірки залишено без розгляду, оскільки позивачем пропущено строк для подачі такого заперечення. Лист надіслано на юридичну адресу позивача, проте позивачем таке отримане не було.
Копію листа від 16.04.2024 представник позивача отримав 23.05.2024, разом із відповіддю на адвокатський запит № 14938/6/13-01-07-02 від 23.05.2024.
На підставі Акту перевірки від 28.03.2024 № 12914/13-01-07-02/10404235 ГУ ДПС прийнято податкові повідомлення-рішення від 18.04.2024 :
- № 17847/13-01-07-02, якими занижено податок на прибуток в сумі 379 719,00 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 94 929,75 грн.;
- № 17850/13-01-07-02 якими занижено податок на прибуток в сумі 409408,00 грн. та застосовано штрафну санкцію в сумі 102 370,00 грн.;
- № 17851/13-01-07-02 яким завищено від'ємне значення ПДВ в сумі 12 430,00 грн.
Податкові повідомлення-рішення отримані 23.05.2024, разом із відповіддю на адвокатський запит № 14938/6/13-01-07-02 від 23.05.2024.
Не погодившись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив його до суду.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач при прийнятті оскаржених податкових повідомлень-рішень діяв без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття відповідного рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно із частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Згідно з підпунктами 4.1.2 та 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на, зокрема, таких принципах: рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу; презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Пунктом 21.1 статті 21 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України встановлено, що об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Пунктом 135.1 статті 135 ПК України встановлено, що базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
За приписами Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, передбачено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.
Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За правилами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Між тим, як передбачено пунктом 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.8 статті 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
При цьому, пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Водночас, згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Як встановлено абзацом п'ятим статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХІV) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Отже, господарська операція повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Відповідно до частини другої статті 3 Закону № 996-ХІV бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За змістом частини першої статті 9 вищезазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою статті 9 цього Закону передбачені обов'язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.
Між тим, відповідно до пунктів 2.4, 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі - Положення у редакції спірного періоду) первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи підлягають обов'язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув'язка окремих показників.
У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
З метою встановлення факту реального здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та/або податкового кредиту з податку на додану вартість необхідно з'ясовувати, зокрема, рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції; установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
При цьому, аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту господарських операцій.
З матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» та ТОВ «БК «СТРИХ» було укладено низку договір на виконання будівельно-ремонтних робіт:
- Договір № СТ-05/07/21 від 05.07.2021,;
- Договір №СТР-08/07/21 від 27.07.2021;
- Договір № СТ-27/07/214 від 27.07.2021;
- Договір № СТ-04/08/21 від 04.08.2021;
- Договір № СТ-10/08/21 від 10.08.2021,
які було надано контролюючому органу в ході перевірки та відображено в Акті перевірки.
Однак, податковим органом не було дано належної правової оцінки даним договорам та документам щодо їх виконання.
Згідно пункту 1.1 договорів Замовник (ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ») доручає, а Підрядник (ТОВ «БК «СТРИХ») зобов'язується на свій ризик власними або залученими силами і засобами виконати роботи на об'єкті.
Згідно пункту 1.2 договорів Замовник зобов'язується прийняти виконані роботи за Актом приймання виконаних будівельних робіт за формою КБ-2в і оплатити Підряднику кошти згідно з умовами цього Договору. Замовник здійснює таким чином: 30% вартості робіт - авансовий платіж, решту 70% вартості Робіт - протягом 5 (п'яти) банківських днів з моменту підписання Акту приймання виконаних будівельних робіт.
Відповідно до пункту 5.1 договорів після виконання повного комплексу робіт Підрядником за умови відсутності у замовника претензій щодо їх якості Підрядник протягом 3 (трьох) робочих днів з моменту закінчення робіт складає Акт приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) та Довідку про вартість виконаних будівельних робіт (форма КБ-3).
Матеріалами справи встановлено, що на виконання положень договорів ТОВ «БК «СТРИХ» після виконання повного комплексу робіт складено Акти приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) та Довідку про вартість виконаних будівельних робіт (форма КБ-3). ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» було підписано вказані акти та довідки та здійснено оплату вартості робіт.
Проте станом на 31.10.2021 у ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» по розрахунках з ТОВ «БК «СТРИХ» наявна кредиторська заборгованість у сумі 1 661 898,62 гривень.
Вказані договори було укладені Товариством на виконання Договору № 4/33-236 від 01.07.2021, Договору № 4/33-262 від 20.07.2021 та Договору № 210 від 27.07.2021, укладених з Личаківською районною адміністрацією Львівської міської ради та Залізничною районною адміністрацією Львівської міської ради відповідно, які надано контролюючому органу під час перевірки.
Відповідно до пункту 1.1 Договору № 4/33-236 від 01.07.2021 замовник доручає, а Підрядник на свій ризик, в межах договірної ціни приймає на себе обов'язки, власними або залученими силами виконувати роботи відповідно до проектно-кошторисної документації, та узгодженої ціни робіт, вимог національних стандартів, будівельних норм і правил, вимог техніки безпеки і охорони праці.
Відповідно до пункту 8.1 цього Договору здача-приймання робіт після їх закінчення оформлюється актом приймання виконаних робіт. Розрахунок вартості фактично виконаних робіт у формі КБ-2в, КБ-3 виконується підрядником згідно з вимогами національних стандартів України, будівельних норм, узгодженої договірної ціни, проектно-кошторисної документації.
На підтвердження виконання робіт передбачених договорами ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» було складено та підписано Акти приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) та Довідку про вартість виконаних будівельних робіт (форма КБ-3).
Відтак, підписання ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» актів приймання виконаних робіт будівельних робіт (форма КБ-2в) та довідок про вартість виконаних будівельних робіт (форма КБ-3) з Личаківською та Залізничною районними адміністраціями Львівської міської ради свідчить про виконання вказаних в договорах робіт. Факт виконання робіт ТОВ «БК «СТРИХ» підтверджується прийманням робіт замовником в особі - Личаківської та Залізничної районних адміністрацій Львівської міської ради.
Крім того, такі документи надані позивачем при проведення перевірки.
Щодо покликання апелянта на те, що Акти прийому виконаних робіт складені з порушенням вимог, а саме у них не вказано дату і місце складання таких актів, також не зазначено відповідальних осіб за здійснення господарської операції та правильність її оформлення, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до положень пункту 2.6 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом держави.
Наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 № 293 затверджено національний стандарт ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 «Правила визначення вартості будівництва», який набрав чинності з 01.01.2014.
Відповідно до пункту 1.1 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 цей стандарт установлює основні правила з визначення вартості нового будівництва, реконструкції, капітального ремонту та технічного переоснащення будинків, будівель і споруд будь-якого призначення, їх комплексів, лінійних об'єктів інженерно-транспортної інфраструктури , тощо.
Згідно пункту 1.2 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 цей стандарт носить обов'язковий характер при визначенні вартості будівництва об'єктів, що споруджуються за рахунок бюджетних коштів, коштів держаних і комунальних підприємств, установ та організацій, а також кредитів, наданих під державні гарантії.
Згідно пункту 3.18 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 кошторис виконаних будівельних робіт, це кошторис, який визначає вартість виконаних будівельних робіт за період, встановлений в договорі (щомісячно, за етап тощо). Такий кошторис складається за примірною формою № КБ-2в «Акти приймання виконаних робіт будівельних робіт» та примірною формою № КБ-3 «Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати».
При визначенні вартості виконаних обсягів робіт і проведенні взаєморозрахунків за виконані роботи по об'єктах будівництва, зведення яких здійснюється за рахунок державних коштів, застосовуються примірні форми первинних облікових документів «Акти приймання виконаних робіт будівельних робіт» (примірна форма № КБ-2в) та «Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати» (примірна форма КБ-3), які наведено в додатку Т та додатку У цього національного стандарту (підпункт 6.4.2 пункту 6.4 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013).
З матеріалів справи встановлено, що ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» виконувало роботи, за замовленням органів місцевого самоврядування, оплата здійснювалась за рахунок бюджетних коштів та договором було передбачено обов'язкове використання Акту приймання виконаних робіт будівельних робіт (примірна форма № КБ-2в) та Довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (примірна форма КБ-3).
Затверджена примірна форма № КБ-2в та КБ-3 не містять такого реквізиту як дата складання та посада особи відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.
Відповідно до абзацу одинадцятого частини другої статті 9 Закону № 996-ХІV неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Зі змісту договорів, укладених між ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» та ТОВ «БК «СТРИХ», вбачається, що акти приймання виконаних робіт будівельних робіт (форма № КБ-2в) та довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (форма КБ-3) складаються одночасно.
Апеляційним судом встановлено, що з наданих контролюючому органу копій актів приймання виконаних робіт будівельних робіт (форма № КБ-2в) та довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (форма КБ-3) вбачається, що їх підписано на виконання конкретного договору, реквізити якого зазначено в шапці документа, підписано посадовими особами товариств.
Водночас в Довідці про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (форма КБ-3) проставлено дату підписання вказаної довідки, а оскільки довідка та акт складаються та підписуються одночасно, відтак відсутність дати в Акті приймання виконаних робіт будівельних робіт не робить неможливим ідентифікування дати складання.
Аналогічного висновку дійшла Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19, у якій висновувала, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій, такі ж висновки викладено Верховним Судом у постанові від 02.11.2022 у справі № 820/11258/15, де суд зазначив, що відсутність відомостей у видаткових накладних відносно посад та прізвищ осіб, що їх підписали, дати складання документів тощо, Суд зазначає, що судами попередніх інстанцій правильно встановлено, що наявні первинні документи дають можливість визначитися із суттю, змістом та обсягом господарських операцій, а незначні недоліки в оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій, не повинні розцінюватись у даному випадку як підстава для їх визнання такими, що не відбулись.
Відтак, недоліки, які виявлено контролюючим органом, в первинних бухгалтерських документах ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ», не свідчать про неможливість визначитися із суттю, змістом та обсягом господарських операцій, на підтвердження яких складено такі документи.
Що стосується висновку ГУ ДПС щодо діяльності ТОВ «БК «СТРИХ» слід зазначити, що це не може бути підставою для притягнення ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» до відповідальності.
Висновки ГУ ДПС про неможливість ТОВ «БК «СТРИХ» виконання робіт за договорами ґрунтується виключно на інформації контролюючого органу без проведення зустрічної звірки.
Крім того, апелянт зазначає, що ТОВ «БК «СТРИХ» не має відповідного штату працівників, здійснювало діяльність одночасно в декількох областях України, і не здійснювало придбання послуг по виконанню ремонтних робіт, необхідних матеріалів для ремонтно-будівельних робіт, що свідчить про відсутність придбання робіт (послуг), матеріалів для подальшої їх реалізації на виконання договорів з ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ».
Верховний Суд у постанові від 27.10.2022 у справі № 814/129/16 визнав необґрунтованим посилання скаржника, як на підставу про нереальність господарських операцій, на відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів, а також непідтвердження факту транспортування ТМЦ автомобілем та водієм, оскільки відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Аналогічних висновків Верховний Суд дійшов у постанові від 08.05.2018 року у справі № 814/937/15, від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а, від 13.08.2020 у справі № 520/4829/19, від 21.10.2020 у справі № 140/1845/19.
Отже, первинні документи по взаємовідносинах із ТОВ «БК «Стрих» та ТОВ «ТРАНСБУДТОРГ» мають всі необхідні та достатні дані для визначення виду робіт, об'єму наданих робіт, їх вартість, обґрунтовано та визначено економічну доцільність укладання господарських договорів із зазначеними суб'єктами господарювання, характер та об'єм виконаних робіт.
Відповідачем не наведено жодних обґрунтованих обставин, які б свідчили про безтоварність безпосередньо операцій, здійснених позивачем.
Відповідачем також не наведено обставин та доказів, які свідчили б про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 виснувала, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.
Верховний Суд у постанові від 27.10.2022 у справі № 814/129/16 дійшов висновку, що необґрунтованим є посилання скаржника, як на підставу про нереальність господарських операцій на відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів, а також не підтвердження факту транспортування ТМЦ автомобілем та водієм, оскільки відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Верховний Суд у постанові від 1 лютого 2023 року у справі № 380/9660/21 зазначив, що платник не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов'язань, оскільки поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування. Платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією щодо виконання контрагентом податкових зобов'язань. За умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій платника та його постачальників для одержання незаконної податкової вигоди, платник не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб. Такі дії перебувають поза межами впливу платника.
За відсутності доказів, які беззаперечно могли б свідчити про неможливість виконання господарської операції або про її невиконання контрагентами, платник не може бути позбавлений можливості відображення такої операції в податковому обліку. Податкова інформація в інформаційно-аналітичних базах, на підставі якої встановлено факти, які свідчать про нереальність здійснених господарських операцій, не є належним доказом у справі, оскільки не має статусу первинного документа, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків.
Також суд враховує наступні правові висновки Верховного Суду: «Покликання на недотримання контрагентами податкового законодавства не може слугувати одноосібною підставою для позбавлення платника податкової вигоди, оскільки відповідальність настає лише в разі доведення податковим органом недобросовісності дій платника, наміру останнього отримати необґрунтовану податкову вигоду шляхом змови та здійснення узгоджених, взаємозалежних, необумовлених ринковими механізмами дій суб'єктів (юридичних або фізичних осіб), які керовані єдиним органом або особою з метою досягнення вигідних результатів для одного з суб'єктів оподаткування. Зворотне призвело б до неправомірного покладення на платника тягаря відповідальності за дії третіх осіб у багатостадійному господарському обороті.» (постанова КАС ВС від 23 травня 2023 року у справі № 360/1283/20).
У справах, предмет розгляду в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які за висновком контролюючого органу є фіктивними, сталою є судова практика Верховного Суду, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності. Сутність таких господарських операцій повинна проявлятися в русі активів, зміні в зобов'язаннях чи власному капіталі платника податків, відповідати економічному змісту укладених платником податку договорів, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відтак, відповідачем не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не надано будь-яких доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, є неповними, недостовірними та/або суперечливими.
Також, відповідачем не надано належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків його контрагентів, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
У розрізі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що надані позивачем документи є достатнім доказом підтвердження фактичного виконання зазначених вище господарських операцій, оскільки розкривають їх зміст, підтверджують рух активів товариства, зміни у власному капіталі позивача та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності.
У свою чергу, доводи відповідача, викладені в Акті перевірки не ґрунтуються на оцінці первинної документації, зокрема контролюючим органом, також не встановлено дефектності вказаних первинних документів.
Таким чином, колегія суддів не може не погодитись з висновками суду першої інстанції, враховуючи у тому числі, що апеляційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені відповідачем в суді першої інстанції, і з урахуванням яких суд вже надав правову оцінку встановленим у справі обставинам.
Таким чином, на підставі вищенаведених висновків про протиправність податкових повідомлень-рішень від 18.04.2024 № 17847/13-01-07-02, № 17850/13-01-07-02, № 17851/13-01-07-02, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність задоволення адміністративного позову, і доводи апеляційної скарги не спростовують зазначених висновків суду першої інстанції.
Як убачається з апеляційної скарги, наведені в ній доводи щодо помилковості висновків суду у цій справі фактично зводяться до необхідності нової правової оцінки обставин у справі та дослідження наявних у матеріалах справи доказів. Водночас зазначеним доводам судом першої інстанції вже була надана належна правова оцінка.
Інших доводів на підтвердження правомірності своїх дій відповідач не навів, що не дає підстав вважати висновки суду першої інстанцій помилковими, а застосування ним норм матеріального та процесуального права - неправильним.
Перевіривши мотивування судового рішення та доводи апеляційної скарги, відповідно до вимог статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод щодо справедливого судового розгляду, врахувавши статтю 6 КАС України, відповідно до якої суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог.
Апеляційний суд переглянув оскаржуване судове рішення і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.
Відповідно до пункту 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного рішення суд першої інстанцій правильно встановив обставини справи, не допустив неправильного застосуванням норм матеріального права чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.
Керуючись статтями 241, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 370 КАС України, суд -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2024 року у справі № 380/12169/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише у випадках, передбачених статті 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Постанову разом із паперовими матеріалами апеляційної скарги надіслати до суду першої інстанції для приєднання до матеріалів справи.
Головуючий суддя В. С. Затолочний
судді Л. Я. Гудим
В. Я. Качмар