Іменем України
07 квітня 2025 рокум. ДніпроСправа № 640/13100/22
Суддя Луганського окружного адміністративного суду Секірська А.Г., розглянувши в порядку письмового провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Акліма» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання дій протиправними та зобов'язання вчинити дії, -
17.07.2022 Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Акліма» (далі - позивач) звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач І), Державної податкової служби України (далі - відповідач ІІ), в якому просить суд:
визнати протиправними та скасувати в повному обсязі Рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12.07.2022 р. №7037613/41222642 про відмову в реєстрації податкової накладної № 15 від 15.06.2022;
зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 15 від 15.06.2022.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 22.08.2022 відкрито провадження в адміністративній справі; визначено, що справа буде розглядатися в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.
Ухвалою Луганського окружного адміністративного суду від 03.02.2025 прийнято справу до провадження, визначено розгляд справи продовжити в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні), запропоновано сторонам у разі зміни фактичних обставин по даній справі, вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, повідомити суду про таке протягом 15 (п'ятнадцяти) днів з дня отримання цієї ухвали шляхом направлення додаткових пояснень в електронній формі через Єдину судову інформаційно-телекомунікаційну систему (особистий кабінет в системі «Електронний суд») з використанням власного (уповноваженої особи) електронного підпису або у паперовій формі.
Ухвалою Луганського окружного адміністративного суду від 24.03.2025 задоволено заяву представника ГУ ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ ВП 44116011) про заміну відповідача, замінено відповідача - Головне управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ 43141267), на правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві (ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44116011).
В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що ТОВ «ТД «Алкіма» здійснює господарську діяльність з 20.03.2017. Одним із профільних видів діяльності позивача є неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90), оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням (код КВЕД 46.69). Специфіка вказаних видів діяльності полягає в тому, що ТОВ «ТД «Алкіма» здійснює закупівлю відповідного устаткування та приладів (кліматичного та вентиляційного обладнання, матеріалів, деталей, тощо) в українських імпортерів та постачальників і здійснює їх продаж (реалізацію) у відповідності до замовлення контрагентів в Україні.
Позивач уклав договір постачання з ТОВ «КЛІМА-СОФТ» від 02.01.2020 № 202002/01, постачання кліматичного та вентиляційного обладнання підтверджується рахунком на оплату № 801 від 29.11.2021, видатковою накладною № 802 від 29.11.2021, довіреністю № 600 від 29.11.2021.
В совю чергу, позивачем укладено договір поставки з українським контрагентов ТОВ «ВЕНТ-КЛІМАТ» від 15.06.2022 № 1596-22/2-1, постачання обладнання підтверджується рахунком на оплату від 15.06.2022 № 224, видатковою накладною від 23.06.2022 № 208.
15.06.2022 отримано оплату 41520,00 грн з ПДВ, на яку складено податкову накладну № 15 від 15.06.2022 та відправлено на реєстрацію. Реєстрація була зупинена з причин: «Відповідно до п.201.16 ст. 201 ПКУ реєстрація ПН/РК від 15.06.2022 № 15 в ЄРПН зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН».
Повідомленням № 1 від 01.07.2022 позивач надіслав пояснення та копії документів.
Комісією ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення від 12.07.2022 № 7037613/41222642 про відмову в реєстрації податкової накладної № 15 від 15.06.2022 у зв'язку з ненаданням первинних документів.
Позивач оскаржив це рішення до ДПС України, однак скаргу не задоволено.
З посиланням на норми пункту 187.1 статті 187, пункти 201.1, 201.10, 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165, Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 № 1246, рішення ЄСПЛ у справі «Серявін та інші проти України», у справі «Щокін проти України», позивач просив суд задовольнити позовні вимоги.
10.11.2022 відповідачем-І подано відзив на позовну заяву, в якому, з посиланням на норми статей 16, 44, 201 Податкового кодексу України, Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, зазначено, що ТОВ «ТД Алкіма» отримана квитанція, якою останню повідомлено про зупинення реєстрації податкових накладних, запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів, які підтверджують реальінсть здійснення такої господарської операції, для подальшого прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.
При розгляді первинних документів Комісія уповноважена надавати оцінку наданим первинним документам, у частині підтвердження/ не підтвердження ними реальності господарської операції та/або достатності наданих документів для відповідного підтвердження.
Первинні документи лише містять інформацію про господарську операцію, натомість підтвердити її реальність можливо лише оцінивши в сукупності всі документи, що мають бути у СГ з урахуванням специфіки даної операції.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.
При розгляді документів, наданих позивачем до розгляду на підтвердження реальності здійснення господарської операції, Комісією було встановлено, що наданими документами неможливо підтвердити реальність здійсненої операції.
Також відповідач-І зазначив, що відповідно до постанови Верховного Суду від 13.11.2018 у справі № 820/17987/14, суд дійшов висновку, що господарський договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку і його наявність свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, тобто господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу, що підтверджується відповідними первинними документами, визначеними Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», при цьому комісія при розгляді пояснень та копій документів встановлює наявність звязку між фактом придбання відповідного товару та/або послуги та змістом господарської діяльності платника податків.
З огляду на наведене, відповідач-І просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
10.11.2022 відповідачем-ІІ надано відзив на позовну заяву, в якому зазначено, що 03 жовтня 2019 року в рамках справи № 826/15560/15, адміністративне провадження № К/9901/12070/18 (ЄДРСРУ № 84703813) Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду наголошує, що принцип офіційного з'ясування всіх обставин у справі полягає насамперед у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставин справи, щоб суд ухвалив справедливе та об'єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з'ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази.
Наведені норми, у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, визначають обов'язок суду перевірити лише ті відносини, що стали підставою звернення до суду. Суд має встановити наявність/відсутність порушень з боку контролюючого органу саме в тих умовах в яких приймалось рішення. Тобто, розгляд судом документів Позивача, що не подавались на розгляд комісії порушить принцип офіційного з'ясування обставин справи та надасть Позивачу додаткові переваги в доказуванні своєї позиції, що в свою чергу порушить принцип рівності учасників судового процесу.
Наведене узгоджується з висновком Верховного Суд, викладеним у постанові від 21.05.2019 №0940/1240/18.
У цій справі Верховний Суд звернув увагу, що дослідження тих первинних документів які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, що свідчить про порушення судами вимог принципу офіційного з'ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.
За таких обставин, Позивач фактично просить суд перебрати на себе функції контролюючого органу в частині дослідження документів та визначення права Позивача на складення податкової накладної, є неправомірною вигодою, яка не може бути задоволеною. Таким чином, із матеріалів справи слідує, що Відповідач прийняв рішення за одних обставин та документів, а Позивач просить суд скасувати вказане рішення обґрунтовуючи іншими (додатковими) обставинами та документами.
Також відповідач-ІІ зазначив, що однією з проблемних категорій судових спорів залишаються спори, які стосуються дискреційних повноважень адміністративного органу. Простіше кажучи, це спори, які стосуються оскарження рішень адмінорганів, у ситуаціях, коли такі органи мають право обирати один з декількох варіантів поведінки. Проблема вирішення такого спору полягає у тому, що позивач просить визнати дії незаконними та зобов'язати відповідний орган прийняти рішення, а суд задовольняє позов лише частково - визнає дії незаконними, але відмовляє у зобов'язанні органу вчинити певні дії, мотивуючи це тим, що здійснення таких дій є дискреційними повноваженнями адміноргану, отже лише він має право приймати відповідне рішення, а суд не має права втручатися та зобов'язувати.
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин. Отже, дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Так, у разі наявності у суб'єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов'язання судом суб'єкта прийняти рішення конкретного змісту є втручанням у дискреційні повноваження.
При цьому, згідно пункту 20 Порядку № 1246, у разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Виходячи зі змісту вказаної норми, контролюючий орган зобов'язаний провести повторну перевірку всіх документів, визначених пунктом 12 цього Порядку, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили.
Тому, у разі встановлення судом протиправності прийнятих рішень та виходячи з наведених вище норм, Відповідач наголошує, що в даному випадку, зобов'язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов'язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.
На підставі викладеного, відповідач-ІІ просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог.
Дослідивши матеріали справи, розглянувши справу в межах заявлених позовних вимог і наданих доказів, оцінивши докази відповідно до вимог ст.ст.72-79 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), судом встановлено таке.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Алкіма» (код ЄДРПОУ 41222642) зареєстровано як юридична особа 20.03.2017, № запису 10721020000036055, місцезнаходження: Україна, 03148, місто Київ, проспект Академіка Корольова, будинок 1, офіс 1/5, основний вид економічної діяльності: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 04.08.2022.
02.01.2020 між ТОВ «Кліма-Софт» (постачальник) та ТОВ «ТД «Алкіма» (покупець) укладено договір поставки № 200202/01, згідно з п.1.1 якого постачальник зобов'язується передати у власність покупця товар (продукція) в асортименті, кількості, комплектації й за цінами у відповідності до рахунків до договору, що є невід'ємною частиною даного договору (арк.спр. 21-24).
29.11.2021 ТОВ «Кліма-Софт» складено рахунок на оплату ТОВ «ТД «Алкіма» на суму 105990,00 грн з ПДВ за поставку товару:
- пульт дистанційного керування до внутрішніх блоків MRV Haier, 30 шт., сума без ПДВ 4665,00 грн;
- внутрішній блок кондиціонера Haier AS25TADHRA-CL, 10 шт, сума без ПДВ 27725,00 грн;
- зовнішній блок кондиціонера 1U25BEEFRA, 10 шт, сума без ПДВ 55935,00 грн (арк.спр. 25).
Згідно із платіжним дорученням від 29.11.2021 № 1563 ТОВ «ТД «Алкіма» сплачено одержувачу ТОВ «Кліма-Софт» 105990,00 грн, призначення платежу: «Оплата за товар зг.Рах.№801 від 29.11.2021, ПДВ 20% 17665,00 грн» (арк.спр. 26), що також підтверджується випискою по банківському рахунку за 29.11.2021 (арк.спр. 27-28).
Постачальником ТОВ «Кліма-Софт» складено для отримувача ТОВ «ТД «Алкіма» видаткову накладну від 29.11.2021 № 802 на поставку товару:
- пульт дистанційного керування до внутрішніх блоків MRV Haier, 30 шт., сума без ПДВ 4665,00 грн;
- внутрішній блок кондиціонера Haier AS25TADHRA-CL, 10 шт, сума без ПДВ 27725,00 грн;
- зовнішній блок кондиціонера 1U25BEEFRA, 10 шт, сума без ПДВ 55935,00 грн (арк.спр. 29), який прийнято директором ТОВ «ТД «Алкіма» В.В. Волошиним на підставі довіреності від 29.11.2021 № 600 (арк.спр.70).
29.11.2021 ТОВ «Кліма-Софт» складено податкову накладну № 74 на суму 105990,00 грн з урахуванням ПДВ, отримувач ТОВ «ТД «Алкіма» (арк.спр. 71-72).
15.06.2022 між ТОВ «ТД «Алкіма» (продавець) та ТОВ «ВЕНТ-КЛІМАТ» (покупець) укладено договір постачання № 1506-22/2-1, за умовами якого:
- за цим договором продавець зобов'язується поставити товар покупцеві, а покупець зобов'язується прийняти і оплатити товар в строки та на умовах, передбачених цим договором (п.1.1);
- предметом договору є товар, зазначений в рахунках - фактурах, які є невід'ємною частиною даного договору (п.1.2);
- ціна та загальна вартість товару фіксується в рахунку на оплату, а також в видаткових накладних, які є невід'ємною частиною цього договору (п.2.1);
- загальна вартість цього договору визначається як сума вартостей всіх партій товару, зазначених в видаткових накладних (п.2.2);
- асортимент, кількість, ціна товару і термін постачання, визначається в рахунках-фактурах (п.2.3);
- сторони домовились, що оплата рахунків-фактур означає, що покупець підтверджує та згоден з асортиментом, комплектністю та якістю товару, а також те, що його влаштовують технічні характеристики, ціни і строки постачання товару (п.4.1);
- оплата за товар здійснюється покупцем за безготівковим розрахунком на розрахунковий рахунок продавця, на умовах сто відсоткової передоплати (п.4.2);
- поставка товару здійснюється продавцем при виконанні покупцем умов п.4 цього договору постачання (п.5.1) (арк.спр. 73-76).
15.06.2022 ТОВ «ТД «Алкіма» складено рахунок на оплату ТОВ «ВЕНТ-КЛІМАТ» від 15.06.2022 № 224 на суму 41520,00 грн з ПДВ, товар: зовнішній блок акумулятора 1U25BEEFRA, 3 шт, 23047,06 грн без ПДВ; внутрішній блок кондиціонера Haier AS25TADHRA-CL, 3 шт, 11552,94 грн без ПДВ (арк.спр.77).
Випискою з банківського рахунку від 15.06.2022 підтверджується, що на рахунок ТОВ «ТД «Алкіма» надійшла оплата від ТОВ «ВЕНТ-КЛІМАТ» на суму 41520, 00 грн, призначення платежу: «Оплата рах.№224 від 15 червня 2022 р за кондиц, в т.ч. ПДВ 6920,0 грн» (арк.спр. 78).
Постачальником ТОВ «ТД «Алкіма» складено видаткову накладну від 23.06.2022 № 208 на поставку товару: зовнішній блок акумулятора 1U25BEEFRA, 3 шт, 23047,06 грн без ПДВ; внутрішній блок кондиціонера Haier AS25TADHRA-CL, 3 шт, 11552,94 грн без ПДВ, всього 41520,00 грн з ПДВ (арк.спр. 79).
15.06.2022 ТОВ «ТД «Алкіма» складено податкову накладну № 15, в якій зазначено постачальник (продавець) - Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Алкіма», отримувач (покупець) - Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕНТ-КЛІМАТ», загальна сума коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість - 41520,00 грн, загальна сума податку на додану вартість за основною ставкою - 6920,00 грн, усього обсяги постачання за основною ставкою (код ставки 20) - 34600,00 грн; опис товарів/послуг продавця:
- зовнішній блок акумулятора 1U25BEEFRA, код товару згідно з УКТЗЕД 8415109000, одиниця виміру - шт, код 2009, кількість - 3, ціна постачання одиниці товару/послуги без урахування податку на додану вартість - 7682,35; код ставки - 20; обсяги постачання (база оподаткування) без урахування податку на додану вартість - 23047,06; сума податку на додану вартість - 4609,412;
- внутрішній блок кондиціонера Haier AS25TADHRA-CL, код товару згідно з УКТЗЕД 8415909000, одиниця виміру - шт, код 2009, кількість - 3, ціна постачання одиниці товару/послуги без урахування податку на додану вартість - 3850,98; код ставки - 20; обсяги постачання (база оподаткування) без урахування податку на додану вартість - 11552,94; сума податку на додану вартість - 2310,588.
Податкову накладну від 15.06.2022 №15 направлено на реєстрацію до Державної податкової служби України через автоматизовану систему “Єдине вікно подання електронної звітності» засобами телекомунікаційного зв'язку 22.06.2022 в 10:11:40, і відповідно до квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН податкову накладну доставлено до ДПС України і зареєстровано за № 9090708700, але її реєстрацію зупинено із зазначенням такої підстави для зупинення: “Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 15.06.2022 № 15 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Криітеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник «D» = 1,2945%, «Р» = 379925,8.
01.07.2022 позивачем подано повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, яке згідно квитанції № 2 зареєстровано за № 9110027771 та прийнято до розгляду.
В поясненнях позивачем зазначено, що ТОВ «ТД «Алкіма» (ЄДРПОУ 41222642) надає пояснення господарської операції, по якій була зупинена реєстрація податкової накладної №15 від 15.06.2022, виписаної згідно передплати покупцем. Дана операція продажу товару здійснювалась між постачальником ТОВ «ТД «Алкіма» і покупцем ТОВ «ВЕНТ-КЛІМАТ» рахунок 224 від 15.06.2022, видаткова накладна № 208 від 23.06.2022. Поставка даного товару для ТОВ «ТД «Алкіма» відбулася від постачальника ТОВ «КЛІМА-СОФТ», рахунок № 801 від 29.11.2022, видаткова накладна № 802 від 29.11.2022, був отриманий податковий кредит згідно податкової накладної № 74 від 29.11.2022.
До повідомлення додано копії: рахунку на оплату № 224 від 15.06.2022, виписки з особового рахунку від 15.06.2022, податкової накладної № 15 від 15.06.2022, квитанції № 1 про заблокування податкової накладної № 15 від 15.06.2022, видаткової накладної № 208 від 23.06.2022, договору поставки № 202002/01 від 02.01.2020, рахунку на оплату № 801 від 29.11.2021, видаткової накладної № 802 від 29.11.2021, податкової накладної № 74 від 29.11.2021, платіжного доручення № 1563 від 29.11.2021, виписки з особового рахунку за 29.11.2021, доручення № 600 від 29.07.2021, пояснення.
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у м. Києві від 12.07.2022 № 7037613/41222642 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відмовлено у реєстрації податкової накладної від 15.06.2022 № 15 у зв'язку з ненаданням платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
18.07.2022 позивачем подано до ДПС скаргу на зазначене рішення, що підтверджується квитанцією № 2 від 18.07.2022.
До скарги було додано первинні документи, які додавалися до пояснень.
Рішенням ДПС України від 22.07.2022 № 26387/41222642/2 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підстави: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси.
Вирішуючи спір по суті, суд виходить з такого.
Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далі Порядок № 1246), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (надалі Порядок № 1165, в редакції постанову КМУ від 16.06.2023 № 603), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі Порядок № 520, в редакції наказу Міністерства фінансів України від 14.07.2023 № 394).
Наведені нормативно-правові акти застосовуються в редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).
У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов'язань.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (пункт 201.16 статті 201 ПК України).
Пунктом 2 Порядку № 1246 визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України “Про електронні довірчі послуги», “Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування (пункт 5 Порядку № 1246).
Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України “Про електронні довірчі послуги», “Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (пункт 13 Порядку № 1246).
У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку (пункт 17 Порядку № 1246).
Порядок № 1165 визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів.
Відповідно до пункту 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, визначеним у цьому пункті.
Ознаки безумовної реєстрації, зазначені у цьому підпункті, застосовуються протягом періоду дії воєнного стану, введеного відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 р. № 64 “Про введення воєнного стану в Україні».
У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 1165).
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (пункт 5 Порядку № 1165).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (абзац перший пункту 6 Порядку № 1165).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Порядок № 520 визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) (пункт 2 Порядку № 520).
Відповідно до пункту 3 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно із пунктом 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 9 Порядку № 520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Згідно із пунктом 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Відповідно до пункту 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
У постанові від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20 Верховним Судом зазначено, що Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Суб'єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 5 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Реєстрацію податкової накладної від 15.06.2022 №15 зупинено на підставі п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України.
У квитанції від 22.06.2022 позивачеві запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому суд зауважує, що відповідачем не було визначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 23 лютого 2023 року у справі № 420/9924/20, від 27 січня 2022 року (справа № 380/2365/21), від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).
Позивач надав контролюючому органу пояснення та копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.
Так, судом установлено, що до пояснень платником було додано такі документи: рахунку на оплату № 224 від 15.06.2022, виписки з особового рахунку від 15.06.2022, податкової накладної № 15 від 15.06.2022, квитанції № 1 про заблокування податкової накладної № 15 від 15.06.2022, видаткової накладної № 208 від 23.06.2022, договору поставки № 202002/01 від 02.01.2020, рахунку на оплату № 801 від 29.11.2021, видаткової накладної № 802 від 29.11.2021, податкової накладної № 74 від 29.11.2021, платіжного доручення № 1563 від 29.11.2021, виписки з особового рахунку за 29.11.2021, доручення № 600 від 29.07.2021, пояснення.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Отже, предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної, натомість відповідач має це спростовувати на підтвердження правильності свого рішення із наведенням обґрунтованих доводів, чому надані позивачем документи не були достатніми для реєстрації податкової накладної.
Верховним Судом у постанові від 07.05.2020 у справі № 300/183/19 зроблено висновки, що Верховний Суд неодноразово наголошував, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Контролюючий орган повинен конкретно зазначати відповідний підпункт, в межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної. Така вимога є обґрунтованою, з огляду на те, що: а) від розуміння конкретного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної; б) тільки визначивши критерій, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу.
При цьому, висновки про задоволення позовних вимог, в тому числі і в частині зобов'язання контролюючого органу зареєструвати податкову накладну, були зроблені судом касаційної інстанції при встановлених судами обставин подання суб'єктом господарювання достатніх документів для реєстрації податкової накладної (справи № 821/1173/17, № 822/1817/18, № 822/1878/18, № 1640/2650/18, № 826/9457/18, № 560/435/19, № 816/2183/18, № 300/148/19, № 0940/1693/18).
Надаючи оцінку обставинам щодо достатності наданих платником Комісії документів - рахунку на оплату № 224 від 15.06.2022, виписки з особового рахунку від 15.06.2022, податкової накладної № 15 від 15.06.2022, квитанції № 1 про заблокування податкової накладної № 15 від 15.06.2022, видаткової накладної № 208 від 23.06.2022, договору поставки № 202002/01 від 02.01.2020, рахунку на оплату № 801 від 29.11.2021, видаткової накладної № 802 від 29.11.2021, податкової накладної № 74 від 29.11.2021, платіжного доручення № 1563 від 29.11.2021, виписки з особового рахунку за 29.11.2021, доручення № 600 від 29.07.2021 для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній від 15.06.2022 № 15, суд зазначає таке.
У постановах від 23.05.2023 у справі № 500/770/21, від 30.05.2023 у справі № 500/889/21, від 20.06.2023 у справі № 200/6012/20-а, від 03.10.2023 у справі № 380/4146/22 Верховний Суд зробив висновок, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Згідно із положеннями Порядку № 520 для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної обов'язковим є підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, тобто подані позивачем документів для реєстрації спірних податкових накладних мають підтверджувати зазначені у них дані та мають бути достатніми для прийняття рішень про їх реєстрацію в ЄРПН.
Судом установлено, що 15.06.2022 ТОВ «ТД «Алкіма» складено рахунок на оплату ТОВ «ВЕНТ-КЛІМАТ» від 15.06.2022 № 224 на суму 41520,00 грн з ПДВ, товар: зовнішній блок акумулятора 1U25BEEFRA, 3 шт, 23047,06 грн без ПДВ; внутрішній блок кондиціонера Haier AS25TADHRA-CL, 3 шт, 11552,94 грн без ПДВ (арк.спр.77).
Випискою з банківського рахунку від 15.06.2022 підтверджується, що на рахунок ТОВ «ТД «Алкіма» надійшла оплата від ТОВ «ВЕНТ-КЛІМАТ» на суму 41520, 00 грн, призначення платежу: «Оплата рах.№224 від 15 червня 2022 р за кондиц, в т.ч. ПДВ 6920,0 грн» (арк.спр. 78).
Отримавши оплату за договором позивач повинен був зареєструвати податкову накладну за правилом першої події, в даному випадку - на суму отриманих коштів в якості оплати товару: зовнішній блок акумулятора 1U25BEEFRA, 3 шт, 23047,06 грн без ПДВ; внутрішній блок кондиціонера Haier AS25TADHRA-CL, 3 шт, 11552,94 грн без ПДВ, загальна сума з ПДВ - 41520,00 грн.
В день отримання оплати - 15.06.2022 - позивачем створено податкову накладну № 15, в якій зазначено відомості, що в повній мірі відповідають наданим первинним документам -рахунку на оплату від 15.06.2022 № 224, виписці з банківського рахунку за 15.06.2022.
У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року «Рисовський проти України» Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.
Верховний Суд у постанові від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 зробив правовий висновок, що недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до прояву суб'єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов'язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18.
Верховним Судом у постанові від 11.07.2024 у справі № 460/20198/24 зроблено висновок, що формальне зазначення у квитанції пропозиції "надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН" є лише дублюванням норми пп. 3 п. 11 Порядку №1165. Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій. … Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Відповідно до статті 9 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до вимог пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Отже, підсумовуючи вищевикладене, враховуючи встановлені обставини, зважаючи на наявність у позивача передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання податкової накладної та беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, суд дійшов висновку, що у відповідача-І були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 15.06.2022 № 15, а тому рішення комісії ГУ ДПС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі накладних або відмову у такій реєстрації, прийнято відповідачем-І без урахування всіх обставин, що мають значення для його прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправнии та підлягає скасуванню.
Щодо позовної вимоги про зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладні від 15.06.2022 № 15, суд зазначає таке.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
За приписами статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, дає найбільший ефект.
Відтак, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права та відповідати наявним обставинам.
Відповідно до частини другої статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» №3477-IV від 23.02.2006 передбачено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі Чуйкіна проти України (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює право на суд, в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі Голдер проти Сполученого Королівства (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати вирішення спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах Мултіплекс проти Хорватії (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та Кутіч проти Хорватії (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II).
Відповідно до п.п. 2, 3, 4, 5, 7, 9, 11 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Пунктом 19 Порядку № 1246 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно із пунктом 20 Порядку № 1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Згідно із положеннями Порядку № 520 для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної обов'язковим є підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, тобто подані позивачем документів для реєстрації спірних податкових накладних мають підтверджувати зазначені у них дані та мають бути достатніми для прийняття рішень про їх реєстрацію в ЄРПН.
Верховним Судом у постанові від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18, від 02.07.2024 у справі № 440/5004/23 сформовано висновок, відповідно до якого предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Судом установлено, що податкову накладну від 15.06.2022 № 15 направлено позивачем на реєстрацію за правилом першої події - отриманням оплати за товар від контрагента, і такий обов'язок виникає у платника податків після кожного отримання коштів як попередньої оплати (аванс) незалежно від наявності інших первинних документів.
При цьому, судом установлено, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних документів підтверджують обов'язок платника зареєструвати податкову накладену за правилом «першої події», і були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкової накладної від 15.06.2022 №15.
Щодо інших доводів, викладених відповідачами у відзиві, суд зауважує, що у постановах від 23.05.2023 у справі № 500/770/21, від 30.05.2023 у справі № 500/889/21, від 20.06.2023 у справі № 200/6012/20-а, від 03.10.2023 у справі № 380/4146/22 Верховний Суд зробив висновок, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
З огляду на наведене, зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну від 15.06.2022 № 15 датою її подання на реєстрацію - 22.06.2022, є належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача, застосування якого призведе до відновлення такого права.
Суд також вважає помилковим посилання представника відповідачів на те, що зобов'язання зареєструвати в ЄРПН спірну податкову накладну є втручанням у дискреційні повноваження відповідачів, оскільки в даному випадку саме обраний судом спосіб захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28.04.2023 у справі № 640/24227/19, від 17.05.2023 у справі № 140/14282/20, від 18.04.2024 у справі № 160/18840/22, від 14.08.2024 у справі № 120/5503/23, від 06.03.2024 у справі № 440/3706/23.
Сторонами суду не наведено інших специфічних, доречних та важливих аргументів, які суд зобов'язаний оцінити, виконуючи свої зобов'язання щодо пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
Так, у пункті 80 рішення у справі «Перес проти Франції» («Perez v. France», заява № 47287/99) ЄСПЛ зазначив, що гарантоване пунктом 1 статті 6 Конвенції право на справедливий судовий розгляд включає право сторін, що беруть участь у справі, представляти будь-які зауваження, які вони вважають доречними до їхньої справи. Оскільки метою Конвенції є забезпечення не теоретичних чи ілюзорних прав, а прав фактичних і ефективних (див. рішення у справі «Артіко проти Італії» (Artico v. Italy) серія A. 37, пункт 33), це право можна вважати ефективним тільки в тому випадку, якщо зауваження були дійсно «заслухані», тобто належним чином враховані судом, який розглядає справу. Отже, дія статті 6 Конвенції полягає в тому, щоб, серед іншого, зобов'язати суд провести належний розгляд зауважень, доводів і доказів, представлених сторонами у справі, неупереджено вирішуючи питання про їх належності до справи (див. рішення у справі «Ван де Хурк проти Нідерландів» (Van de Hurk v. Netherlands) серія A. 288, заява № 16034/90, пункт 59).
За встановлених в цій справі фактичних обставин та з урахуванням правового регулювання спірних правовідносин, суд дійшов висновку, що основні (суттєві) аргументи позовної заяви є обґрунтованими, внаслідок чого позовні вимоги належать до задоволення.
Відповідно до статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно із частиною третьою статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Позивачем сплачено судовий збір у розмірі 2600,00 грн.
Таким чином, судові витрати в розмірі 1300,00 грн підлягають відшкодуванню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача-1, та 1300,00 грн - за рахунок бюджетних асигнувань відповідача-ІІ.
Керуючись статтями 2,5,77,90,139,241-245, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Алкіма» (код ЄДРПОУ 41222642, місцезнаходження: Україна, 03148, місто Київ, проспект Академіка Корольова, будинок 1, офіс 1/5) до Головного управління ДПС у м. Києві (04116, місто Київ, вул. Шолуденка, будинок 33/19, код ЄДРПОУ 44116011), Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, буд. 8, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 12.07.2022 №7037613/41222642 про відмову в реєстрації податкової накладної № 15 від 15.06.2022.
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 15 від 15.06.2022, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Алкіма», датою її подання на реєстрацію - 22.06.2022.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Алкіма» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві судовий збір у розмірі 1300,00 (одна тисяча триста гривень 00 коп.) грн.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Алкіма» за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судовий збір у розмірі 1300,00 (одна тисяча триста гривень 00 коп.) грн.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 295 КАС України, всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Суддя А.Г. Секірська