20 березня 2025 р.Справа № 440/7992/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Мінаєвої О.М.,
Суддів: Спаскіна О.А. , Калиновського В.А. ,
за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС у Полтавській області, фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.11.2024, головуючий суддя І інстанції: С.С. Бойко, м. Полтава, повний текст складено 15.11.24 року по справі № 440/7992/24
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Полтавській області
про скасування податкового повідомлення-рішення,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС в Полтавській області (далі - відповідач), в якій просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 224197,00 грн.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2024 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 в частині нарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 81106,00 грн.
В решті позовних вимог відмовлено й відповідну частину податкового повідомлення-рішення від 20 лютого 2024 року №00023530705 залишено без змін.
Стягнуто на користь Фізичної особи -підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області витрати зі сплати судового збору в розмірі 1514,00 грн.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, в частині задоволених позовних вимог ФОП ОСОБА_1 , подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.11.2024 у справі №440/7992/24 в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що доводи про неможливість проведення фактичної перевірки за минулий період спростовується вимогами п. 102 ст. 102 ПКУ, відповідно до яких у разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов'язаних з декларуванням податкових зобов'язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючи органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених п. 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення. Відповідач посилається на висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 12.09.2019 по справі №806/1284/16, яким підтверджено правомірність проведення фактичної перевірки за період, визначений в наказі, а не лише в день її проведення.
Позивач також , не погодившись з рішенням суду першої інстанції, в частині відмови в задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 , подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.11.2024 у справі №440/7992/24 в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в цій частині задовольнити. Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 20.02.2024 № 00023530705 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 143 091,00 грн.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач зазначає, що у спірному випадку суд не надавав оцінку достатності змісту наказу про призначення перевірки в контексті чіткого визначення у ньому правової підстави проведення такої перевірки та не досліджував усіх обставин, які передували призначенню спірної перевірки. Для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків недостатньо зазначення номера підпункту статті ПК України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки. Позивач зазначає, що в наказі про проведення фактичної перевірки вказані як підпункт 80.2.2, так і підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Проте, відповідач не довів наявності правових підстав для призначення спірної перевірки, а саме жодних документів, які б підтверджували наявність інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контролюючим органом не надано ні безпосередньо перед перевіркою, ні під час її проведення, ані під час розгляду адміністративної справи. Позивач також посилається на правові висновки, викладені в постановах Верховного Суду від 05 березня 2019 року в справі № 820/4893/18, від 11 червня 2019 року в справі № 1440/2045/18, від 08 вересня 2020 року в справі № 640/21536/19, від 22 вересня 2020 року в справі № 520/1304/2020.
Окрім того, позивач зазначає, що складений відповідачем акт за результатами проведення перевірки встановлює порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Проте інших документів, які б встановлювали факти цих порушень, виявлених інспекторами в ході перевірки, немає. Позивач зазначає, що фактична перевірка була розпочата о 15:56 год 21 грудня 2023 року (пункт 1.1 акта) та проводилася по 29 грудня 2023 року. Тому безпідставною є вказівка податкового органу, що платник податків не провів розрахункові операції через ПРРО в момент їх здійснення, а виконав їх після Х-звіту, сформованого 21.12.2023 15:56, оскільки з наданих відповідачем скріншотів інформаційних систем ДПС не вбачається проведення розрахункових операцій після 15:56 год 21.12.2023. Крім цього, позивач не погоджується з висновками суду першої інстанції, що перед початком спірної перевірки були проведені контрольні закупки, оскільки жодних доказів на підтвердження цього відповідачем надано не було. Згідно акта перевірки (пункт 2.2.5 акта «проведення контрольної розрахункової операції») вбачається, що КРО не проводилась. Таким чином, розрахункові операції на суму на суму 62 447,00 грн та 32 947,00 грн не можуть братися до уваги як порушення, оскільки інформація щодо них отримана поза межами фактичної перевірки, тобто за минулий період, носить характер документальної перевірки, а тому вказане не може слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. Крім того, позивач звертає увагу, що долучена відповідачем копія чеку на суму 62 447,00 грн. не містить відомостей про суб'єкта господарювання, тому відсутні докази стверджувати, що це було здійснено саме позивачем та саме у його магазині. При цьому, Відповідач не долучив до матеріалів справи жодних чеків на підтвердження факту проведення платежу на суму 32 947,00 грн.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги у відповідності до ч.1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що апеляційна скарга відповідача підлягає задоволенню, а апеляційна скарга позивача задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що позивач має статус фізичної особи - підприємця, який здійснює свою господарську діяльність у сфері роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.
ГУ ДПС у Полтавській області з 21.12.2023 проведено фактичну перевірку тривалістю 10 днів платника податків фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за адресою фактичного провадження діяльності: АДРЕСА_1 , за період з 28.09.2023 по дату закінчення перевірки.
Перед початком перевірки 21.12.2023 ОСОБА_2 , як уповноважену особу ФОП ОСОБА_1 , ознайомлено з наказом ГУ ДПС у Полтавській області від 20.12.2023 № 3269-П та направленнями на проведення перевірки від 20.12.2023 № 5968, № 5969, про що свідчать відповідні відмітки на направленнях на перевірку.
Результати фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 оформлено актом від 29.12.2023 № 13486/16/31/РРО/ НОМЕР_1 , згідно висновку якого встановлено порушення, зокрема:
п. 1 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями, далі ЗУ № 265/95-ВР), а саме: не забезпечено проведення розрахункової операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій (ПРРО) з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій.
Так, контроллючий орган прийшов до висновку, ФОП ОСОБА_1 не забезпечено проведення розрахункових операцій через програмний реєстратор розрахункових операцій (ПРРО) при продажу товарів, у тому числі технічно- складних побутових товарів на загальну суму 176500,00 грн , а саме: відповідно копії чеку від 15.12.2023 на суму 81106,00 грн; відповідно копії чеку від 21.12.2023 на суму 62447,00 грн; на суму 32947,00 грн розрахункові операції, що були проведені в безготівковій формі через банківський термінал, та які не проведені через ПРРО в момент їх здійснення, а виконані після Х-звіту по терміналу, згідно копій розрахункових документів в базі даних «СОД РРО».
На підставі вказаного акта Головним управлінням ДПС в Полтавській області винесено податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 про застосування відносно фізичної особи -підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 224197,00 грн.
ФОП ОСОБА_1 подано скаргу на вказане податкове повідомлення-рішення.
Державною податковою службою України 23 травня 2024 року прийнято рішення про результати скарги 15253/6/9900-06-03-02-06, яким податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 залишено без змін, а скаргу без задоволення.
Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням від 20 лютого 2024 року №00023530705 позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольнивши частково позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що фінансова санкція, розрахована за порушення ФОП ОСОБА_1 п.1 ст.3 Закону №265/95-ВР за незабезпечення проведення розрахункових операцій через програмний реєстратор розрахункових операцій на суму 81106,00 грн (чек №064723 від 15.12.2023) у розмірі 100% (81106,00х100% = 81106,00 грн) та включена до податкового повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 протиправно, в іншій частині застосовані штрафні (фінансові) санкції є правомірними.
Отже, суд першої інстанції, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 в частині нарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 81106,00 грн, в решті позовних вимог відмовив й відповідну частину податкового повідомлення-рішення від 20 лютого 2024 року №00023530705 залишив без змін.
Колегія суддів частково погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Відповідно до ч. 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з підпунктами 19-1.1.14 та 19.1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу:
- здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;
- здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Відповідно до підпунктів 20.1.2, 20.1.6, 20.1.10 та 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право:
- для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов'язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом;
- запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов'язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи;
- здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб'єктами господарювання установлених законодавством обов'язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів;
- проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій.
За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 цієї статті, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України, у силу підпунктів 80.2.2, 80.2.3 пункту 80.2 фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до п. 1 статті 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
Відповідно до пунктів 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;
У справі, що розглядається, предметом спору є правомірність податкового повідомлення-рішення податкового органу про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог Закону №265/95-ВР, прийнятого за результатами фактичної перевірки.
Щодо доводів апеляційної скарги позивача про відсутність у контролюючого органу правових підстав для проведення фактичної перевірки позивача, оскільки наказ відповідача від 20.12.2023 №3269 "Про проведення фактичної перевірки" не містив наявність визначених у пп. 80.2.2, 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , колегія суддів зазначає наступне.
Єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Тобто, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Положення підпункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
В положеннях підпункту 80.2.2 пункту80.2 статті 80 ПК України достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію.
Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 26.03.2024 року у справі 420/9909/23.
З матеріалів справи, зокрема з копії наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 20.12.2023 року № 3269-П "Про проведення фактичної перевірки" встановлено, що підставою для призначення та проведення фактичної перевірки позивача зазначено здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 (наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи), пп. 80.2.3 (письмове звернення покупця (вх. № Г/358 від 18.12.2023) про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій) п. 80.2 ст. 80, п. 82.3 ст. 82 ПК України, що відповідає приписам підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України та є самостійною підставою для проведення фактичної перевірки.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає помилковими доводи апеляційної скарги позивача про відсутність правових підстав для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 та невідповідність наказу про призначення такої перевірки вимогам ПК України.
Посилання позивача на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 05 березня 2019 року в справі № 820/4893/18, від 11 червня 2019 року в справі № 1440/2045/18, від 08 вересня 2020 року в справі № 640/21536/19, від 22 вересня 2020 року в справі № 520/1304/2020, колегія суддів відхиляє, оскільки за висновками наведених постанов, для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків недостатньо зазначення номера підпункту статті ПК України.
Водночас, з матеріалів справи вбачається, що наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 20.12.2023 року № 3269-П "Про проведення фактичної перевірки" містить посилання на підставу проведення перевірки - пп. 80.2.3, письмове звернення покупця (вх. № Г/358 від 18.12.2023) про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій.
Щодо доводів апеляційної скарги позивача про відсутність, у якості доказів, додатків до акта перевірки, які б встановлювали факти порушення, виявлені інспекторами під час перевірки, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п.61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктами 62.1-62.3 статті62 ПК України, встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.
Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (п.71.1 ст. 71 ПК України).
Відповідно до п.72.1 ст. 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла: 72.1.1 від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків; 72.1.1.4 про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Так, згідно визначення термінів, наведеного у Законі № 265/95-ВР, фіскальний сервер контролюючого органу - програмно-технічний комплекс, через який реалізується фіскальна функція та який здійснює реєстрацію програмних реєстраторів розрахункових операцій, електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків, збереження даних щодо проведеної розрахункової операції у системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, обробки та надання доступу до інформації про розрахункові операції, проведені з використанням програмних реєстраторів розрахункових операцій, а також інтеграцію з програмними реєстраторами розрахункових операцій через програмний інтерфейс (АРІ), розміщений у відкритому вільному доступі;
електронний фіскальний звіт - це:
а) документ, створений реєстратором розрахункових операцій, який переведено у фіскальний режим роботи, що містить дані фіскального звіту, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов'язкові реквізити фіскального звіту за встановленою формою;
б) документ, створений програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані фіскального звіту, зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов'язкові реквізити фіскального звіту за встановленою формою;
електронна копія розрахункового документа - ідентична копія (у формі електронних даних) розрахункового документа, створеного реєстратором розрахункових операцій, яка міститься на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані, та/або створена програмним реєстратором розрахункових операцій у електронній формі, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків;
електронна копія фіскального звітного чека - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звітного чека, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.
електронна копія фіскального звіту - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звіту, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.
Згідно пункту74.1 статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).
Положеннями статті 83 ПК України встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.
Колегія суддів встановила, що у даній справі контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем вищенаведених вимог законодавства, про які зазначено в акті перевірки, саме на підставі даних СОД РРО.
Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок).
Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ даного Порядку, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.
СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.
Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО, відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.
Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
При цьому використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.
Виходячи з наведеного, колегія суддів вважає, що відповідач в межах цієї справи під час проведення фактичної перевірки мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.
Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постановах від 02.02.2023 у справі №500/6845/21, від 19.02.2025 року у справі №280/2619/24, від 21.02.2025 року у справі № 280/2615/24.
Так з матеріалів справи встановлено, що 21 грудня 2023 року посадовими особами проведено контрольну розрахункову операцію на суму 62447,00 грн; на суму 32947,00 грн розрахункові операції, що були проведені в безготівковій формі через банківський термінал, та які не проведені через ПРРО в момент їх здійснення, а виконані після Х-звіту по терміналу, згідно копій розрахункових документів в базі даних «СОД РРО».
Вказана обставина позивачем в ході судового розгляду справи не спростована.
Колегія суддів зазначає, що усі сумніви, які можливо були у позивача щодо достовірності відповідних документів - фіскальних чеків із зазначенням в них обов'язкових реквізитів, зокрема, й відсутності відомостей про суб'єкта господарювання, повинні були спростовані саме позивачем, якщо він ставив під сумнів та заперечував проти цього шляхом надання роздрукованих своїх чеків.
Щодо можливості під час фактичних перевірок дослідження даних за минулий період, колегія суддів зазначає, що відповідно до правової позиції Верховного Суду, зазначеній у постанові від 26.07.2023 у справі № 280/4696/22 норми ПК України не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки, як фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки, та не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки.
Крім, того, відповідно до вимог п. 102 ст. 102 ПК України, у разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов'язаних з декларуванням податкових зобов'язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючи органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених п. 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.
Вказані висновки відповідають правовій позиції, що викладена у постанові Верховного Суду від 09.09.2024 у справі №280/6832/23.
Отже висновки суду першої інстанції про встановлення порушення відповідачем з використанням податкової інформації, яка міститься в СОД РРО з минулий період, є помилковими.
З огляду на наведене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що фінансова санкція, нарахована за порушення ФОП ОСОБА_1 п.1 ст.3 Закону №265/95-ВР за незабезпечення проведення розрахункових операцій через програмний реєстратор розрахункових операцій на суму 81106,00 грн (чек №064723 від 15.12.2023) у розмірі 100% (81106,00х100% = 81106,00 грн) та включена до податкового повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 є протиправною.
Стосовно суті виявленого порушення, колегія суддів зазначає наступне.
За висновком податкового органу, позивач порушив вимоги пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: не забезпечено проведення розрахункової операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій (ПРРО) з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій.
Відповідальність за вказане порушення передбачена п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР: до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; - 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Так, суб'єктом господарювання ФОП ОСОБА_1 не забезпечено проведення розрахункових операцій через програмний реєстратор розрахункових операцій (ПРРО) при продажу товарів, у тому числі технічно- складних побутових товарів на загальну суму 176500,00 грн , а саме: відповідно копії чеку від 15.12.2023 на суму 81106,00 грн; відповідно копії чеку від 21.12.2023 на суму 62447,00 грн; на суму 32947,00 грн розрахункові операції, що були проведені в безготівковій формі через банківський термінал, та які не проведені через ПРРО в момент їх здійснення, а виконані після Х-звіту по терміналу, згідно копій розрахункових документів в базі даних «СОД РРО».
Стосовно пояснень позивача про безпідставне застосування штрафних санкцій в розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів, то колегія суддів зазначає, що до позивача застосовано відповідальність, передбачену п.1 ст.17 Закону № 265/95-ВР, в розмірі 150% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів за наступне вчинене порушення.
За матеріалами справи підтверджено факт виявлення контролюючим органом першого порушення суб'єктом господарювання, а саме за чеком №064723 від 15.12.2023 року, на суму 81106,00 грн. (т. 1 а.с. 69). А тому, відповідно до п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції, у разі встановлення в ході перевірки факту не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що Головним управлінням ДПС в Полтавській області правомірно винесено податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 224197,00 грн.
Отже, доводи апеляційної скарги відповідача є обґрунтованими.
Доводи апеляційної скарги позивача, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Позивачем не було доведено обставин на яких ґрунтуються його вимоги.
Частиною 2 ст. 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб'єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Відповідно до п.п. 1, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.
Отже, у спірних правовідносинах відповідач діяв у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також з використанням повноважень з метою, з якою ці повноваження йому надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що оспорюване податкове повідомлення-рішення відповідає вимогам чинного законодавства та підстави для його скасування відсутні, а тому позовні вимоги є такими, що не підлягають задоволенню.
З огляду на зазначене, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 в частині нарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 81106,00 грн. є протиправним та підлягає скасуванню, та зазначає про помилковість висновку про задоволення позовних вимог в цій частині.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Ні підставі зазначеного колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу відповідача задовольнити, апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції скасувати в частині задоволення позову та прийняти постанову, якою у задоволенні позову відмовити повністю.
Керуючись ст. ст. 311, 315, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області задовольнити.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.11.2024 по справі № 440/7992/24 скасувати в частині задоволених вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 20 лютого 2024 року №00023530705 в частині нарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 81106,00 грн.
Прийняти в цій частині постанову, якою в позові фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.
В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.11.2024 року у справі 440/7992/24 залишити без змін .
Головуючий суддя О.М. Мінаєва
Судді О.А. Спаскін В.А. Калиновський
Повний текст постанови складено 27.03.2025 року