13 березня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/13632/24 пров. № А/857/3651/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді: Гудима Л.Я.,
суддів: Качмара В.Я., Кузьмича С.М.,
за участю секретаря судового засідання: Кулабухової М.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2024 року, головуючий суддя - Брильовський Р.М., ухвалене о 09:49 год. у м. Львові, повний текст якого складено 20.12.2024 року, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «САНСОЛАР» до Головного управління ДПС у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-
Позивач - ТзОВ «САНСОЛАР» звернулося в суд з позовом до ГУ ДПС України у Львівській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення ГУ ДПС у Львівській області від 13.03.2024 року №10294/13-01-07-06 та від 13.03.2024 року №10293/13-01-07-06.
В обґрунтування своїх позовних вимог посилалося на те, що при проведенні перевірки відповідач кваліфікував операції з отримання у позику грошових коштів від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» та їх використання (і як наслідок нарахування та сплату процентів за користування цими коштами), як такі, що не мають розумної економічної причини (ділової мети), тому, на думку відповідача, ці проценти позивачем неправомірно включено позивачем до складу витрат, завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток та занижено податкові зобов'язання з цього податку. При цьому, відповідач не встановив нереальності здійснення жодної з господарських операцій позивача чи недійсності наданих ним підтверджуючих первинних документів, як підстави неврахування в обліку їх податкових наслідків, і провів не загальний аналіз спірних операцій (у їх взаємозв'язку між собою та з господарською діяльністю позивача в цілому), а вибірковий, проаналізувавши лише окремі їх фрагменти. Зокрема, відповідач не провівши повного аналізу джерел фінансування спорудження сонячної електростанції з виробництва електроенергії і зробив висновок, що таке спорудження відбувалося лише за рахунок коштів АТ «ПроКредит Банк» в той час, коли за договором із цим банком будівництво цієї станції відбувалося за рахунок не тільки кредитних коштів банку, але також і за рахунок інших джерел, у тому числі і запозичених у АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ». Також позивач посилається на те, що відповідачем не було враховано значну та тривалу заборгованість за вироблену і реалізовану електроенергію (єдиний вид діяльності позивача) з боку єдиного її покупця ДП «ЕНЕРГОРИНОК» та його правонаступника ДП «ГАРАНТОВАНИЙ ПОКУПЕЦЬ», що позбавило позивача можливості здійснювати погашення банківського кредиту за рахунок виручки від продажу електроенергії і змусило його залучати додаткові кошти, щоб запобігти достроковому розірванню банківського кредиту, необхідності його дострокового погашення та втрати переданого банку в заставу майна, у т.ч. самої сонячної електростанції. Прибутковість продажу електроенергії була вирахувана відповідачем по факту події постачання електроенергії, а не на підставі фактичного надходження коштів на рахунки позивача. При формулюванні висновків про завищення процентних ставок позики від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» відповідачем не здійснено аналізу ринкових ставок надання коштів у позику на кредитному ринку України в умовах, співставних з умовами Договору позики із АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ», а зроблено порівняння лише з процентними ставками АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК», до того ж у неспівставних умовах, хоча такого способу оцінки розміру процентних ставок і констатації факту порушень податковим законодавством не передбачено. На думку позивача, відповідачем також вибірково проаналізовано і невірно потрактовано п.2.7 договору позики із АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» (який містить перелік підстав зміни розміру процентної ставки за позикою), оскільки цей перелік є невичерпним і про це вказано у самому цьому пункті договору. Також відповідачем за винятком двох епізодів (надання короткострокових безпроцентних позик пов'язаним підприємствам та сплати авансу за кріплення сонячних панелей) не проводився аналіз напрямків використання отриманих від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» коштів і при зауваженнях до неефективного (на думку відповідача) їх використання лише по двох напрямках, відповідач не зробив жодного розподілу сум процентів, а відхилив усю їх суму. На думку позивача, аналіз використання частини отриманих від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» під процент коштів для надання короткострокових безпроцентних позик пов'язаним підприємствам та сплату авансу за кріплення сонячних панелей відповідач також здійснив вибірково, оскільки не врахував, що позивач не тільки надавав безпроцентні позики, але також і отримував такі позики від осіб, пов'язаних корпоративними зв'язками з ним та підприємствами-отримувачами безпроцентних позик. Тому внутрішня політика взаємного безпроцентного кредитування пов'язаних підприємств одної групи не лише призводила до збільшення витрат, але також давала можливість їх зменшувати. Крім того, на думку позивача, відповідач невірно вирахував суму наданих ним безпроцентних позик, що призвело до спотворення загальної картини цих операцій і їх перебільшення. Також, відповідач неправомірно зменшує його витрати по сплаті процентів за позикою від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» посилаючись в Акті перевірки на те, що їх масова частка складає 20% від інших операційних витрат та 11% від загальних витрат позивача, оскільки чинним законодавством не визначено співвідношення між такими витратами, яке вважається правомірним чи неправомірним. Відповідно безпідставним є ствердження наявності порушення у випадках, коли відповідних нормативів законодавством не встановлено. Крім того, позивач посилається на те, що при загальності твердження про порушення підприємством Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», відповідач ні в Акті перевірки, ні під час судового розгляду не зміг навести конкретних норм, які було порушено, що зводить нанівець його твердження про порушення правил визначення фінансового результату до оподаткування у фінансовій звітності та норм статей 134 та 135 ПК України, які ставлять об'єкт оподаткування та податок на прибуток в залежність від фінансового результату, обчисленого за правилами бухгалтерського обліку.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 13.03.2024 року: №10294/13-01-07-06, №10293/13-01-07-06.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС України у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що нарахування процентів на користь АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» у результаті завищення процентної ставки за позикою збільшують витрати позивача, зменшують базу оподаткування податком на прибуток і не передбачають приросту його активів, а отже не мають розумної економічної причини. Економічний ефект не повинен полягати виключно у зменшенні податкового навантаження хоча б в одного з учасників операції. Економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення витрат платника та зменшують його об'єкт оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості. Відповідно податкові наслідки операцій, позбавлених розумної економічної причини (ділової мети), не підлягають відображенню в обліку позивача. Проте позивач їх відобразив, внаслідок чого порушив П(с)БО 16 «Витрати», пп. 14.1.231. 14.1 ст. 14, пп. 134.1.1. п.134.1 ст. 134, п. 135.1.ст.135 ПК України завищив від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 9 місяців 2023 на суму 9385030 грн, а податок на прибуток занизив на 3026428 грн, у т.ч. за 2019 - на 1060956 грн, та за 2021 на 1965472 грн.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав подану апеляційну скаргу, вважає оскаржене рішення суду незаконним та повністю підтримав доводи, зазначені у апеляційній скарзі.
Позивач позивача заперечив проти апеляційної скарги, вважає оскаржене рішення суду законним та обґрунтованим та просив апеляційну скаргу залишити без задоволення.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, У період з 18.01.2024 року по 07.02.2024 року ГУ ДПС у Львівській області провело планову виїзну документальну перевірку ТзОВ «САНСОЛАР» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 22.12.2017 року по 30.09.2023 року, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 22.12.2017 року по 30.09.2023 року. За результатами цієї перевірки було складено Акт від 14.02.2024 №5311/13-01-07-06/41826014. В Акті перевірки у п.3.1.1.1., п.3.1.1.2. та у висновках вказано, що в порушення П(С)БО "Витрати", пп.14.1.231 п.14 ст.14, пп. 134.1.1. п134.1 ст.134 та п.135.1 ст.135 ПК України за період з 22.12.2017 року по 30.09.2023 року ТзОВ «САНСОЛАР» занижено фінансовий результат до оподаткування (р.2 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності) на 26198527,45 грн. шляхом безпідставного включення до витрат сум процентів, нарахованих по договору процентної позики від 05.06.2018р. №0506/001, укладеному з АТ «ЗАКРИТИЙ НЕДИВЕРСИФІКОВАНИЙ ВЕНЧУРНИЙ КОРПОРАТИВНИЙ ІНВЕСТИЦІЙНИЙ ФОНД «СЕНСЕЙ» (надалі АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ»), внаслідок чого товариством занижено податок на прибуток на 3026428 грн. за період 2019 та 2021 роки та завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 9 місяців 2023 року на 9 385 030 грн.
В обґрунтування таких висновків в Акті перевірки на стор. 5-7 зроблено посилання на те, що з метою залучення коштів на будівництво сонячної електростанції в смт. Обертин Тлумацького р-ну Івано-Франківської області ТзОВ «САНСОЛАР» уклало з АТ «ПРО КРЕДИТ БАНК» Рамкову кредитну угоду від 05.10.2018 року №FW302.1292. В рамках цієї угоди було укладено кредитні договори від 16.10.2018 року №302.46321/FW302.1292, від 16.11.2018 року №302.46424/FW302.1292, від 06.12.2018 року №302.46438/FW302.1292, від 26.04.2019 року №302.46599/FW302.1292 та від 11.02.2022 року №302.48262/FW302.1292, якими було передбачено отримання кредиту відповідно у сумі 2000000 євро, 1100000 євро, 210000 євро, 290000 євро та 23094519,6 грн (разом 3600000 євро) з терміном погашення до 05.10.2028. Процента ставка була передбачена у розмірі 6% річних +1,5% комісії для валютних кредитів та 13% річних для гривневої суми кредиту.
Надалі в Акті вказано, що 05.06.2018 року ТзОВ «САНСОЛАР» уклало з своїм засновником АТ "ЗНВКІФ "СЕНСЕЙ" договір процентної позики №0506/001, на підставі якого під процент було отримано в позику грошові кошти в сумі 56164000 грн, у тому числі у 2018 - 18104000 грн, у 2019 році -- 2514000 грн, у 2020 році - 5839000 грн, у 2021 році - 1925000 грн, у 2022 році - 2222000 грн, у 2023 році - 25560000 грн. Згідно з п. 2.2. вказаного договору ставка за позикою склала 19,8%, однак надалі додатковими угодами від 01.03.2019 року №31, від 01.12.2021 року №4, від 29.11.2021 року №3, від 30.06.2022 року №5 розмір ставки встановлювався відповідно 25%, 22%, 18% та 25%. Додатковими угодами від 01.09.2020 року №2, від 27.10.2022 року №5/1 та від 10.08.2023 року №8 сума позики збільшувалась з 25000000 грн до відповідно 30000000 грн, 40000000 грн та 45000000 грн. Хоча згідно з п.2.7 договору позики збільшення процентної ставки можливе у разі настання наступних подій (але не виключно): прийняття органами державної влади рішень, що впливають на стан фінансового ринку, збільшення податків та зборів, зміни кон'юктури ринку, знецінення вартості майна позичальника, стану його збереження, технічних характеристик, якісних та кількісних показників. Однак події, перераховані в цій нормі договору не відбувалися. Всього на момент завершення перевірки за цією позикою було сплачено процентів на суму 25315405,53 грн, а до складу витрат включено процентів на загальну суму 26198527,45 грн. Всього витрати по процентах, нарахованих на користь АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» складають 20% від «Інших операційних витрат» та 11% від загальної суми витрат. Перевіркою також встановлено часткове повернення отриманої від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» позики в сумі 14365000 грн.
Згідно з Актом перевірки та Додатком 3 до нього відповідно до показників фінансової звітності позивача його діяльність з виробництва та реалізації електроенергії була прибутковою, тому у міру своєї рентабельності позивач мав можливість повернути АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» отриману від нього процентну позику, уникнувши збільшення витрат про сплаті процентів на підставі договору від 05.06.2018 року №0506/001 та відповідно зменшення об'єкта оподаткування податком на прибуток. При цьому, у АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» доходи у вигляді процентів звільняються від оподаткування податком на прибуток на підставі п.141.6 ст.141 ПК України.
Також, перевіркою встановлено, що протягом перевіреного періоду позивач у квітні, листопаді та грудні 2021 року, а також у березні, квітні та травні 2022 року здійснював надання короткострокових безпроцентних поворотних допомог ряду підприємств на загальну суму 11645000 грн у т.ч. на користь ТзОВ "МАСОН" (договір від 02.03.2022 року №02032022-01 на суму 650 000 грн), ТзОВ "САНЕНЕРДЖІ" (договір від 22.11.2021 року №22112021-01 на суму 2000000 грн), ТзОВ "САННІ СІТІ" (договір від 15.12.2021 року №15122021-01 на суму 1600000 грн), ТзОВ "СОЛАР ЕНЕРДЖІ УКРАЇНА" (договір від 22.11.2021 року №22112021-02 на суму 5060000 грн.), ТзОВ "ІНФІНІТІ ЕНЕРДЖІ" (договір від 04.04.2022 року №04042022-01 на суму 435000 грн.), ТзОВ "ПЕТРАМ РІЕЛСТЕЙТ" (на суму 1200000 грн), та ТзОВ "ІНВЕСТМЕНТ ЕНЕРДЖІ КОМПАНІ" (на суму 700000 грн). А у лютому, травні та серпні 2023 року ним було сплачено аванс в сумі 28100205 грн за постачання системи кріплення для сонячних панелей, які станом на 30.09.2023 року не були поставлені.
Згідно з Актом перевірки відповідача нарахування процентів на користь АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» у результаті завищення процентної ставки за цією позикою збільшують витрати позивача, зменшують базу оподаткування податком на прибуток і не передбачають приросту його активів, а отже не мають розумної економічної причини. Відповідно податкові наслідки операцій, позбавлених розумної економічної причини (ділової мети), не підлягають відображенню в обліку позивача. Проте позивач їх відобразив, внаслідок чого порушив П(с)БО 16 «Витрати», пп.14.1.231. 14.1 ст.14, пп.134.1.1. п.134.1 ст. 134, п.135.1.ст.135 ПК України завищив від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 9 місяців 2023 року на суму 9385030 грн, а податок на прибуток занизив на 3026428 грн, у т.ч. за 2019 рік - на 1060956 грн та за 2021 рік на 1965472 грн.
На підставі цього Акта ГУ ДПС у Львівській області винесено податкові повідомлення - рішення від 13.03.2024 року №10294/13-01-07-06 (яким товариству зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 9385030 грн) та від 13.03.2024 року №10293/13-01-07-06 (яким товариству донараховано грошові зобов'язання з податку на прибуток на суму 3291667 грн).
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено правомірності прийнятих податкових повідомлень - рішень.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
За приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Аналіз вказаних норм свідчить, що показники обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, визначаються на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування сум витрат та податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
Суд звертає увагу на положення підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України, якими передбачено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Тобто, ключовою ознакою ділової мети є намір платника одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності, який передбачає приріст (збереження) активів платника та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) у майбутньому.
Як слідує з матеріалів справи, в Акті перевірки контролюючий орган не має зауважень щодо фіктивності чи недійсності договору від 05.06.2018 року №0506/001 між ТзОВ "САНСОЛАР" та АТ ЗНВКІФ "СЕНСЕЙ".
Рух грошових коштів відбувався через банківську установу, і підтверджується відповідачем.
Відповідач в Акті перевірки не заперечує ані реальності факту отримання позивачем позики від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ», ані реальності факту сплати позивачем процентів за позикою на користь позикодавця.
Крім цього в Акті перевірки відсутні зауваження до наявності первинних документів, що підтверджують ці операції, та претензії до правильності їх юридичного оформлення.
Також, будівництво сонячної електростанції здійснювалося за рахунок коштів, отриманих від АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК» у кредит на підставі Рамкової кредитної угоди від 05.10.2018 року №FW302.1292. та кредитних договорів від 16.10.2018 року №302.46321/FW302.1292, від 16.11.2018 року №302.46424/FW302.1292, від 06.12.2018 року №302.46438/FW302.1292, від 26.04.2019 року №302.46599/FW302.1292 та від 11.02.2022 року №302.48262/FW302.1292.
Вказаний кредит банком було надано на певних умовах, яких позивач повинен був дотриматися до отримання кредиту.
Як видно з листів АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК» від 21.09.2018 року №114-2/18/655 та його роз'яснення листом від 09.10.2024 року №09-10-24/1/76 відповідно до його кредитної політики, з метою захисту інтересів акціонерів та вкладників банку і пропорційного розподілу ризиків між кредитодавцем та позичальниками АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК» надавав грошові кошти у кредит для фінансування бізнес-проекту ТзОВ «САНСОЛАР» щодо будівництва сонячної електростанції у межах 3 600 000 євро лише за умови, що не менше ніж 49% вартості цього проекту буде фінансуватися також власними коштами позивача та коштами залученими ним з інших джерел, зокрема за рахунок коштів засновників ТзОВ «САНСОЛАР». Тому статутний капітал позивача до видачі кредиту мав бути сформований в розмірі не менше 1150000 євро, до отримання позивачем сум відшкодування ПДВ позики від інших кредиторів позивача повинні бути субординовані (поставлені у черговість погашення лише після розрахунків з АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК») на 630000 євро та додатково до цієї суми в обсязі ще 600000 євро на весь термін виконання кредитного договору до 2028 року.
Кредитні зобов'язання позивача перед банком повинні були забезпечуватися формуванням резервного фонду в сумі 285000 євро, поруками учасників ТзОВ «САНСОЛАР» або пов'язаних осіб - А. Гавриліва, Т. Вервеги, Є. Яременка та ТзОВ «ІНВЕСТМЕНТ ЕНЕРДЖІ», а також передачею в заставу майнових прав на обладнання, конструкцію, корпоративних прав на ТзОВ «САНСОЛАР», додатковою заставою, не пов'язаною з проектом, передачею в заставу самої збудованої сонячної електростанції в заставу протягом 1-го місяця з дати її введення в експлуатацію, письмовим зобов'язанням засновників ТзОВ «САНСОЛАР» щодо фінансування додаткових витрат понад задекларовану вартість проекту та субординацією позик засновників по компанії-поручителю ТзОВ «ІНВЕСТМЕНТ ЕНЕРДЖІ» відносно кредитів АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК» на весь термін кредитування.
В матеріалах справи також наявні копії договору з ДП «ЕНЕРГОРИНОК» від 28.02.2019 року №16632/01, Додаткової тристоронньої угоди між ТзОВ «САНСОЛАР», ДП «ЕНЕРГОРИНОК» та його правонаступником ДП «ГАРАНТОВАНИЙ ПОКУПЕЦЬ» від 30.06.2019 року №71/01 та Додаткової угоди від 12.03.2020 року №369/01/20, а також копії актів звірок з ДП «ЕНЕРГОРИНОК» від 13.01.2020 року №02/32-251, від 12.01.2021 року №02/32-149, від 05.02.2021 року №01/32-495 та від 02.09.2021 року №01/32-2651, та копії актів звірок з ДП «ГАРАНТОВАНИЙ ПОКУПЕЦЬ» від 31.12.2020 року, від 01.03.2021 року, від 22.04.2021 року, від 26.05.2021 року, від 26.07.2021 року, від 21.10.2021 року, від 24.01.2022 року, від 30.09.2022 року та від 02.10.2023 року.
Наведеними документами підтверджується, що ці покупці несвоєчасно здійснювали оплату за придбану електроенергію і допускали великі суми заборгованості.
Зокрема, заборгованість ДП «ЕНЕРГОРИНОК» становила станом на 31.12.2019 року - 1182284,97 грн, на 31.12.2020 року 668439,48 грн, на 31.01.2021 року 561 470,96 грн, і була погашення лише станом на 31.08.2021 року.
Заборгованість ДП «ГАРАНТОВАНИЙ ПОКУПЕЦЬ» становила станом: на 31.12.2020 року 27672179,67 грн, на 31.01.2021 року - 27222860,93 грн, на 31.03.2021 року - 21589010,77 грн, на 30.04.2021 року - 21243763,28 грн, на 30.06.2021 року - 23104918,14 грн, на 30.09.2021 року - 29518894,80 грн, на 31.12.2021 року - 8419913,22 грн, на 30.09.2022 року - 18482758,95 грн, на 30.09.2023 року - 44157427,97 грн.
При цьому, 25 560 000 грн. позики від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» було отримано у 2023 році, у якому сума непогашеної заборгованості ДП «ГАРАНТОВАНИЙ ПОКУПЕЦЬ» досягла рівня в 44 151 427 грн.
Також, слід звернути увагу, що відповідно до умов Договору про встановлення черговості виконання зобов'язань від 16.10.2018 року, укладеного між АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК», позивачем та АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» (а також у в пунктах Б та Г розділу 7 кредитних договорів від 16.10.2018 року №302.46321/FW302/1292, від 16.11.2018 року №302.46424/FW302/1292, від 06.12.2018 року №302.46438/FW302/1292, від 26.04.2019 року №302.46599/FW302/1292 та від 11.02.2022 року №302.48262/FW302/1292) зобов'язання позивача перед банком мають перевагу у задоволенні над зобов'язаннями перед АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ». Усі надходження від продажу електроенергії позивач зобов'язаний використовувати у першу чергу на оплату експлуатаційних витрат, необхідних для забезпечення безперебійної роботи сонячної електростанції, оплату процентів за банківським кредитом та погашення основної суми боргу згідно з графіком, накопичення коштів банківського вкладу, переданого в заставу банку в сумі 285 000 євро. Залишок непогашеної суми заборгованості позивача перед АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» не повинен був опускатися нижче 600000 євро на весь термін користування банківським кредитом і 630000 євро до моменту отримання сум відшкодування ПДВ.
Натомість, під час проведення перевірки відповідачем не було враховано, що банк надавав позивачеві кредит з використанням численних заходів забезпечення виконання зобов'язань та пріоритету його грошових вимог над вимогами інших кредиторів, які перераховані у Договорі про встановлення черговості виконання зобов'язань від 16.10.2018 року та листів АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК» від 21.09.2018 року №114-2/18/655 та його роз'яснення листом від 09.10.2024 року №09-10-24/1/76.
При цьому, АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» надавав позику без жодних заходів забезпечення і на умовах задоволення його вимог після вимог банку.
Відповідач також дійшов висновків, що протягом періоду, охопленого перевіркою позивач, отримуючи від АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ» позику під процент частину коштів надавав іншим підприємствам у вигляді поворотної безпроцентної фінансової допомоги, зокрема у квітні 2021 року - 1000000 грн та березні 2022 року - 200000 грн ТзОВ «ПЕТРАМ РІЕЛСТЕЙТ» (договір від 26.04.2021 року), у листопаді 2021 року - 2000000 грн ТзОВ «САНЕНЕРДЖІ» (договір від 22.11.2021 року №22112021-01) та 5060000 грн ТзОВ «СОЛАР ЕНЕРДЖІ УКРАЇНА» (договір від 22.11.2021 року №22112021-02), у грудні 2021 року - 1600000 грн ТзОВ «САННІ СІТІ» (договір від 15.12.2021 року №15122021-01), у березні 2022 року - 650000грн ТзОВ «ФК «МАСОН» (договір від 02.03.2022 року №02032022-01), у квітні 2022 року - 700000 грн ТзОВ «ІНВЕСТМЕН ЕНЕРДЖІ КОМПАНІ» (договір від 04.04.2022 року №04042022-03), у квітні та травні 2022 року ТзОВ «ІНФІНІТІ ЕНЕРДЖІ» (договір від 04.04.2022 року №04042022-01).
Також у лютому, травні та серпні 2023 року позивач сплатив постачальнику систем кріплення сонячних панелей ТзОВ «СОЛАР СТАЛЬКОНСТРУКЦІЯ» аванс в сумі 28 100 205 грн, по якому станом на 30.09.2024 року постачання не було виконане.
При цьому, відповідачем не було враховано, що згідно зі схемою корпоративних зв'язків підприємства, яким позивач надавав короткострокові безпроцентні поворотні фінансові допомоги на строк від 3 до 9 місяців і перерахував авансову оплату за товари через засновників позивача, є пов'язаними з ним особами і завдяки внутрішньому безвідсотковому кредитуванню пов'язаних осіб цієї групи позивач не лише надавав, але також і отримував від них безпроцентні позики.
Зокрема, учаснику підприємства-позивача гр. ОСОБА_1 належать частки понад 20% в ТзОВ «МАСОН», ТзОВ «ПЕТРАМ РІЕЛСТЕЙТ», ТзОВ «ІНФІНІТІ ЕНЕРДЖІ», ТзОВ «ІНВЕСТМЕН ЕНЕРДЖІ КОМПАНІ», ТзОВ «САНЕНЕРДЖІ», ТзОВ «СОЛАР ЕНЕРДЖІ УКРАЇНА», ТзОВ «САННІ СІТІ», АТ «ЗНВКІФ «СЕНСЕЙ». Учаснику підприємства-позивача гр. ОСОБА_2 належить частка понад 20% в ТзОВ «СОЛАР СТАЛЬКОНСТРУКЦІЯ», а ТзОВ «АНДРОМЕДА ІНДАСТРІ», яке є учасником позивача, належить гр. ОСОБА_3 .
Позивачем долучено до матеріалів справи копії договорів про отримання ним безпроцентних позик від громадян-учасників, а саме: договір з гр. ОСОБА_1 від 25.05.2018 року №2505/18-1 (на суму 10000000 грн, яку пізніше збільшено до 12870000 грн), договір з гр. ОСОБА_2 від 20.08.2018 №20/08/2018-01 (на суму 10000000 грн), договір з гр. ОСОБА_4 від 18.09.2018 №1809/01 (на суму 990 000 грн).
Згідно з розрахунками відповідача позивач надав пов'язаним підприємствам безпроцентні позики на суму 11645000 грн, то отримав від пов'язаних осіб безпроцентних позик на 23860000 грн, тобто на суму майже вдвічі більшу.
Крім того, громадяни ОСОБА_1 , гр. ОСОБА_2 , гр. ОСОБА_5 та ТзОВ «ІНВЕСТМЕН ЕНЕРДЖІ КОМПАНІ» на безоплатній основі з наданням свого власного майна в заставу виступили майновими поручителями як солідарні із ТзОВ «САНСОЛАР» боржники на всю суму заборгованості за його кредитом, наданим АТ «ПРОКРЕДИТ БАНК» на підставі Рамкової угоди №FW302/1292 від 05.10.2018 року та укладених на її підставі кредитних договорів. Копії договорів поруки та застави від 05.10.2018 року №FIL.12509-ДП2 з гр. ОСОБА_1 , від 09.10.2018 року №168800-ДП4 з гр. ОСОБА_6 , від 08.10.2018 року №366567-ДП1 з гр. ОСОБА_7 , від 12.10.2018 року №400931-ДП1 з ТзОВ «ІНВЕСТМЕН ЕНЕРДЖІ КОМПАНІ», а також копії договорів застави частки ОСОБА_8 в ТзОВ «САНСОЛАР» від 05.10.2018 року №FIL.12509-Д31 та частки ОСОБА_9 в ТзОВ «САНСОЛАР» від 12.10.2018 року №168800-Д32.
Також, ТзОВ «СОЛАР СТАЛЬКОНСТРУКЦІЯ» користуючись коштами позивача в сумі близько 28 млн. грн, надало позивачеві безпроцентні позики на суму 30 млн. грн на підставі договорів від 20.08.2018 року №20/08/2018-ФД та від 02.10.2018 року №02/10/2018-ФД.
Натомість відповідач не провів повного аналізу джерел фінансування будівництва сонячної електростанції, об'єктивних обмежень позивача у можливості та черговості виконання своїх зобов'язань, напрямків фактичного використання отриманих в позику коштів та взаємозв'язку виділеної господарської операції з іншими операціями в межах його господарської діяльності.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено про здійснення платником розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків, не наведено жодних доводів щодо здійснення розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Аналізуючи наведені норми чинного законодавства та обставини справи, колегія судідв вважає правильним висновок суду попередньої інстанції про те, що у контролюючого органу були відсутні правові підстави для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, через що позовні вимоги є підставними та обґрунтованими, тому підлягають задоволенню.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В частині решти доводів апеляційної скарги колегія суддів враховує, що, оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи, наведені сторонами, були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.
Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.
У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі.
З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.
Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2024 року у справі №380/13632/24 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя Л. Я. Гудим
судді В. Я. Качмар
С. М. Кузьмич
Повний текст постанови складено 13.03.2025 року.