"11" жовтня 2010 р. м. Київ К-52843/09
11 жовтня 2010 року Справа №11/406-04
к/с № К-52843/09
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючий: Нечитайло О.М.
Судді: Бившева Л.І.
Ланченко Л.В.
Пилипчук Н.Г.
Степашко О.І.,
за участю секретаря: Альошиної Г.А.,
за участю представників сторін
позивача: Коцура М.М.
відповідача: Бевз І.А.
Ріпи Л.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Тростянецької об'єднаної державної податкової інспекції у Вінницькій області
на постанову Господарського суду Вінницької області
від 14.05.2008 р.
та постанову Київського апеляційного адміністративного суду
від 23.10.2009 р.
у справі №11/406-04 (22-а-25839/08 -номер справи у суді апеляційної інстанції)
за позовом Державного підприємства «Тростянецький спиртовий завод»
до Тростянецької об'єднаної державної податкової інспекції у Вінницькій області
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,
Постановою Господарського суду Вінницької області від 14.05.2008 р. (суддя -В.В.Матвійчук) задоволено позов Державного підприємства «Тростянецький спиртовий завод»(далі -позивач, ДП «Тростянецький спиртовий завод») до Тростянецької об'єднаної державної податкової інспекції у Вінницькій області (далі -відповідач, Тростянецька ОДПІ у Вінницькій області). Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 26.05.2004р. №0000212320/0 та №0000222320/0, стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача 85,00 грн. витрат зі сплати державного мита, 118,00 грн. -витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу та 4.957,92 грн. -витрат на оплату експертизи.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 23.10.2009 р. (судова колегія у складі: головуючий суддя -М.В.Межевич, судді -В.В.Кузьменко, О.В.Попович) рішення суду першої інстанції в частині стягнення з Державного бюджету України на користь позивача 85,00 грн. судового збору та 118,00 грн. витрат на інформаційно-технічне забезпечення -скасовано, прийнято у скасованій частині нове рішення про стягнення з Державного бюджету України на користь позивача 3,40 грн. судового збору, у решті судове рішення залишено без змін.
Задоволення позову судами попередніх інстанцій мотивовано тим, що позивачем правомірно не нараховано акцизний збір та застосовано нульову ставку податку на додану вартість при здійсненні господарських операцій з реалізації спирту етилового нерезидентам на території України.
Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати.
Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу відповідача, за змістом яких проти вимог останньої заперечує з мотивів її безпідставності, просить вказану касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення -без змін.
Відповідно до частини 1 ст. 220 КАС України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено наступні фактичні обставини справи. Представниками податкового органу було проведено комплексну документальну перевірку дотримання вимог податкового та валютного законодавства позивачем за період з 01.10.2002 р. по 31.12.2003 р., якою, крім інших, встановлено порушення підприємством вимог п.4.1 ст.4, пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме -не нараховано суму податку на додану вартість на реалізований контрагентам спирт у сумі 816.634,74 грн., та порушення ст.1 Закону України «Про ставки акцизного збору на спирт етиловий та алкогольні напої»від 07.05.1996 р. №178/96-ВР, а саме -не нараховано акцизний збір на реалізований контрагентам спирт у сумі 3.821.525,38 грн..
За результатами зазначеної перевірки контролюючим органом 24.05.2004 р. складено акт №78/23-05459157, на підставі якого 26.05.2004 р. прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення №0000212320/0, яким визначено позивачу суму податкового зобов'язання за платежем -акцизний збір у сумі 7.643.050,00 грн. (3.821.525,00 грн. -основного платежу та 3.821.525,00 грн. -штрафних (фінансових) санкцій), та №0000222320/0, яким визначено позивачу суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість 1.633.270,00 грн. (816.635,00 грн. -основного платежу та 816.635,00 грн. -штрафних (фінансових) санкцій).
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, надані сторонами письмові докази в їх сукупності, перевіривши та дослідивши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Як встановлено попередніми судовими інстанціями, підставою для донарахування підприємству податкових зобов'язань стало здійснення позивачем господарських операцій з реалізації сприту етилового без нарахування акцизного збору та з застосуванням нульової ставки податку на додану вартість нерезидентам на території України без вивезення такого спирту за межі митної території України.
Так, Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 12.05.1997 р. №256-р Вінницькому обласному державному об'єднанню спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Поділля-спирт»(далі -ВОДОСЛГП «Поділля-спирт») було уповноважено здійснювати експорт спирту етилового. Для проведення експортних операцій позивачем, як комітентом, 21.11.2002 р. було укладено з ВОДОСЛГП «Поділля-спирт», як комісіонером, договори комісії. Відповідно до умов зазначених договорів комісіонер зобов'язувався укладати від імені комітента контракти з іноземними контрагентами на реалізацію спирту етилового для подальшої його поставки на переробку як давальницької сировини відповідно до Закону України «Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах»від 15.09.1995 р. №327/95-ВР (з наступними змінами та доповненнями).
На виконання вказаних договорів комісії ВОДОСЛГП «Поділля-спирт»було укладено договори з іноземними контрагентами -OU «Lamino LTD»(Естонія, Таллін) та фірмою «COOPER MANAGEMENT LTD», згідно яких ВОДОСЛГП «Поділля-спирт»реалізовувало зазначеним контрагентам спирт етиловий, як давальницьку сировину, для подальшої його переробки на парфумерно-косметичну продукцію на підставі договорів, укладених позивачем з Товариством з обмеженою відповідальністю «Коне», на виготовлення продукції з давальницької сировини. Виготовлена парфумерно-косметична продукція з давальницького сприту етилового була відвантажена контрагентам за межі митної території України, що підтверджено відповідними вантажно-митними деклараціями.
Задовольняючи позовні вимоги та визнаючи протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій виходили з правомірності ненарахування позивачем акцизного збору при здійсненні господарських операцій з реалізації спирту етилового іноземним контрагентам -OU «Lamino LTD»(Естонія, Таллін) та фірмі «COOPER MANAGEMENT LTD»та правомірності застосування підприємством до таких операцій нульової ставки податку на додану вартість.
Зважаючи на приписи ст.4 Закону України «Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах»суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновків, що підтвердженням експорту давальницької сировини, придбаної OU «Lamino LTD»(Естонія, Таллін) та фірмою «COOPER MANAGEMENT LTD»у позивача на митній території України за іноземну валюту, є вантажно-митні декларації, оформлені при експорті вже готової продукції за межі митної території України, оскільки готова продукція повністю експортується за межі митної території України, а її фактурна вартість включає в себе вартість давальницької сировини, з якої її виготовлено.
Проте, така позиція судів попередніх інстанцій суперечить нормам матеріального права, які підлягають застосуванню до даних правовідносин з огляду на таке.
Продаж позивачем контрагентам OU «Lamino LTD»(Естонія, Таллін) та фірмі «COOPER MANAGEMENT LTD»спирту етилового для парфумерно-косметичної продукції є окремою господарською операцією, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»від 16.07.1999 р. №996-XIV з наступними змінами та доповненнями).
Спір щодо обкладення акцизним збором та нарахування податку на додану вартість стосується саме вищевказаної господарської операції позивача.
Порядок сплати акцизного збору, його ставки тощо визначаються Декретом Кабінету Міністрів України «Про акцизний збір», зокрема п.«а»ст.3 визначено, що об'єктом оподаткування є обороти з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції), у тому числі з давальницької сировини, шляхом їх продажу, обміну на інші товари (продукцію, роботи, послуги), безплатної передачі товарів (продукції) або з частковою їх оплатою, а також обсяги відвантажених підакцизних товарів (продукції), виготовлених з давальницької сировини.
Відповідно до ч.1, ч.2 ст.5 вказаного Декрету акцизний збір не справляється з товарів, що були вивезені (експортовані) платником акцизного збору за межі митної території України. Товари вважаються вивезеними (експортованими) платником податку за межі митної території України у разі, коли їх вивезення (експортування) засвідчене належно оформленою митною вантажною декларацією.
Отже, акцизний збір не справляється виключно за умови фактичного вивезення платником акцизного збору своєї продукції -вироблених в Україні підакцизних товарів за межі митної території України, що має бути підтверджено належним чином оформленою митною вантажною декларацією саме на таке вивезення.
Законом України, що визначає об'єкти, базу та ставки оподаткування, особливості оподаткування експортних операцій тощо є Закон України «Про податок на додану вартість».
Положеннями пп.6.2.1. п.6.2 ст.6 цього Закону України встановлено, що товари вважаються вивезеними (експортованими) платником податку за межі митної території України у разі, якщо їх вивезення (експортування) засвідчене належно оформленою митною вантажною декларацією.
Правовий аналіз зазначеної норми дає підстави для висновку, що необхідною та виключною умовою для застосування податку на додану вартість за нульовою ставкою є вивезення (експортування) товарів за межі митної території України, що має бути засвідчено належно оформленою митною вантажною декларацією.
У даному випадку вивезення (експортування) проданого позивачем спирту за межі митної території України фактично не здійснювалося, митні вантажні декларації відсутні, що не надавало позивачу право для застосування ст.5 Декрету Кабінету Міністрів України «Про акцизний збір»та пп.6.2.1 п.6.2 ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість»при оподаткуванні операцій з продажу спирту нерезидентам.
Операції платників податку з поставки товарів (робіт, послуг) на митній території України відповідно до пп.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість»є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.
Приписи ст.ст.4, 5 Закону України «Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах», які стосуються митного оформлення готової продукції, що вироблена з використанням давальницької сировини, закупленої за іноземну валюту в Україні, і яка вивозиться з митної території України, не можуть бути застосовані щодо спірних господарських операцій з реалізації позивачем нерезидентам підакцизного товару (спирту), який у подальшому використовувався як давальницька сировина, для виготовлення готової продукції. Продаж позивачем спирту нерезидентам, який придбавався ними як давальницька сировина для переробки у готову продукцію, та продаж такої готової продукції, є окремими господарськими операціями, які окремо відображаються у бухгалтерському та податковому обліку та оподаткування яких здійснюється за вимогами, встановленими податковим законодавством.
З огляду на викладене, судова колегія Вищого адміністративного суду України вважає, що контролюючим органом правомірно донараховано позивачу податкові зобов'язання за платежами -акцизний збір та податок на додану вартість.
Оскільки, донарахування відповідачем позивачу податкових зобов'язань за основним платежем є правильним, відповідно податкові повідомлення-рішення в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»№2181-III від 21.12.2000 р., також є обґрунтованими.
Відповідно до ст.229 КАС України, суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.
Таким чином, враховуючи, що суди повно і правильно встановили фактичні обставини справи, але невірно застосували норми матеріально права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та прийняття нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210-232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
1. Касаційну скаргу Тростянецької об'єднаної державної податкової інспекції Вінницької області задовольнити.
2. Постанову Господарського суду Вінницької області від 14.05.2008 р. та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 23.10.2009 р. у справі №11/406-04 (22-а-25839/08 -номер справи у суді апеляційної інстанції) скасувати.
Прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог Державного підприємства «Тростянецький спиртовий завод»відмовити.
3. Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: Нечитайло О.М.
Судді: Бившева Л.І.
Ланченко Л.В.
Пилипчук Н.Г.
Степашко О.І.