. 13 вересня 2024 року м. ПолтаваСправа № 440/6539/24
Полтавський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді - Удовіченка С.О., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС в Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою (з урахуванням заяви про зміну позовних вимог від 09.08.2024) до Головного управління ДПС в Полтавській області, в якій просить :
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "С" № 00013800705 від 01.02.2024 про застосування штрафних санкцій на суму 288 273,52 грн за порушення вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №00110920705 від 01.08.2024 про застосування штрафних санкцій на суму 1020 грн за порушення статті 85 Податкового кодексу України.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що відповідач протиправно ставить йому у вину порушення, які фактично не мали місця в його господарській діяльності, а тому не погоджується з правомірністю застосування штрафних (фінансових) санкцій, визначених спірними податковими повідомленнями-рішеннями.
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 відкрито провадження у справі, яку призначено до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.
20.06.2024 судом одержано відзив контролюючого органу на позов, у якому останній просив відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на те, що його дії узгоджуються з приписами Податкового кодексу України та спрямовані на забезпечення виконання покладених на нього функцій. Зауважив, що за результатами проведеної перевірки встановлено низку порушень вимог податкового законодавства, що зумовили застосування до позивача штрафних санкцій /а.с. 97-101/.
У відповіді на відзив позивач наполягав на протиправності рішень контролюючого органу щодо застосування штрафних санкцій /а.с. 134-136/.
Справу за вказаним позовом розглянуто судом за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
Фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось на підставі частини четвертої статті 229 вказаного Кодексу.
Дослідивши письмові докази і письмові пояснення сторін, викладені у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.
ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" здійснює свою господарську діяльність у сфері роздрібної торгівлі пальним. Позивач є платником ПДВ.
04.01.2024 на підставі наказу ГУ ДПС у Тернопільській області №7-п від 03.01.2024 /а.с. 105 зі звороту/ посадовими особами контролюючого органу проведено фактичну перевірку ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: вул. С. Будного, 21, м. Тернопіль, щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платника податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), за період діяльності відповідно до статті 102 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ з 01.01.2023 по дату закінчення перевірки.
За результатами проведення фактичної перевірки ГУ ДПС у Тернопільській області складено акт від 10.01.2024 №193/19/00/0704/44763172 /а.с. 110-111/, в якому констатовано порушення позивачем вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, а саме:
1) непроведення готівкових коштів в сумі 7842,80 грн через зареєстрований і опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій - ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" при проведенні розрахунків за готівкові та безготівкові кошти використовує реєстратор розрахункових операцій №D-74, фіскальний номер 3001084001, заводський номер (МХ 704.01) НD 04001040, який зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи. Згідно опису готівкових коштів, які знаходяться на місці проведення розрахунків, 04.01.2024 знаходилося 25588,00 грн готівкових коштів. Згідно даних "Х" звіту РРО ф.н. 3001084001 готівкових коштів на місці проведення розрахунків зазначено 17745,20 грн. Отже, ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" 04.01.2024 не проведено готівкові кошти в сумі 7842,80 грн (25588,00 грн - 17745,20 грн) через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій;
2) здійснення продажу паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 280430,72 грн без підтверджуючих документів щодо надходження даного товару, тобто не надано під час проведення перевірки, яка проводиться, документи, які підтверджують облік та походження товарів, які знаходяться на місці продажу - не ведеться у порядку, передбаченому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації. Здійснюється продаж товарів (паливно-мастильних матеріалів) на загальну суму 280430,72 грн (перелік та кількість паливно-мастильних матеріалів наведений у відомості-розписці та додатку №1 про рух ПММ на АЗС) без підтверджуючих документів щодо надходження даного товару, тобто не надано під час проведення перевірки, яка проводилася, документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходилися на місці продажу (господарському об'єкті АЗС), а саме, відсутні товарно-транспортні накладні на бензин А-95 Євро 5 ЕО, який був одержаний в кількості 1420,00 літрів на суму 69551,00 грн та газ скраплений в кількості 2100,00 літрів на суму 58338,00 грн та злитий в резервуари АЗС 04.01.2024.
На підставі висновків зазначеного акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Полтавській області відносно ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" прийнято податкові повідомлення-рішення від 01.02.2024:
- №00013800705, яким за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 288273,52 грн /а.с. 103 зі звороту - 104/;
- №00013810705, яким за порушення підпункту 16.1.12 пункту 16.1 статті 16, статті 44, пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 2040,00 грн /а.с. 104 зі звороту - 105/.
В результаті оскарження товариством зазначених вище податкових повідомлень-рішень в адміністративному порядку ДПС України рішенням про результати розгляду скарги від 02.05.2024 №12780/6/99-00-06-03-02-06 залишила без змін ППР ГУ ДПС у Полтавській області від 01.02.2024 №00013800705 та скасувала ППР ГУ ДПС у Полтавській області від 01.02.2024 №00013810705 в частині застосованих штрафних санкцій у сумі 1020,00 грн, залишивши в іншій частині зазначене ППР без змін /а.с. 34-50/.
Як наслідок, на виконання рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 02.05.2024 №12780/6/99-00-06-03-02-06 ГУ ДПС у Полтавській області 01.08.2024 було винесено відносно товариства нове податкове повідомлення-рішення "ПС" №00110920705 про застосування штрафних санкцій на суму 1020 грн за порушення статті 85 Податкового кодексу України.
Позивач, не погоджуючись з правомірністю винесення податкового повідомлення-рішення форми "С" №00013800705 від 01.02.2024 про застосування штрафних санкцій на суму 288273,52 грн, а також з правомірністю винесення податкового повідомлення-рішення форми "ПС" №00110920705 від 01.08.2024 про застосування штрафних санкцій на суму 1020 грн, звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним податковим повідомленням-рішенням, суд виходить з такого.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Щодо висновків податкового органу про порушення обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем їх реалізації у встановленому законодавством порядку.
Відповідно до пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п. 12 ч. 1 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб'єкт господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані, зокрема, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Згідно зі ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином, суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажі товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.
Аналіз норм законодавства, яким регулюється облік, дає підстави для висновку, що ведення у встановленому законодавством порядку облік товарних запасів, що знаходяться на складах та/або на місцях їх реалізації здійснюється саме суб'єктом господарювання, а не складами та/або місцями реалізації.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансового звіту, визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Так, відповідно до п. 2 ст. 3 цього Закону бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Частиною 5 ст. 8 цього Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підприємство, зокрема, самостійно визначає облікову політику підприємства, розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського обліку), звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписанні бухгалтерських документів, затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку.
Згідно зі ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Тобто, як податковим законодавством так і Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено вимоги щодо ведення обліку доходів і витрат, бухгалтерського обліку, складення та подання звітності саме до платника податків - об'єкта господарювання, яким в дослідженому випадку є ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ".
Порушення порядку обліку товарів полягає виключно в реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, про що зазначив Верховний Суд під час розгляду справ №812/1508/17 (постанова від 03.04.2019) та № 806/2402/16 (постанова від 05.03.2019).
Висновки про порушення обліку пального можуть застосовуватись виключно у випадку реалізації необлікованого товару, без проведення розрахунків за нього через реєстратор розрахункових операції.
При здійсненні фактичної перевірки факту наявності у ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" необлікованого товару та його продажу без застосування реєстратора розрахункових операцій податковим органом не встановлено.
Акт фактичної перевірки не містить опису фактів та обставин, на підставі яких та яким чином податковим органом встановлено здійснення ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" реалізації пального, що необліковане, в тому числі без застосування реєстратора розрахункових операцій, а також не містить і доказів виявлення фактів та обставин здійснення реалізації необлікованого пального, в тому числі без застосування РРО.
Висновки контролюючого органу про виявлення необлікованого пального ґрунтуються виключно на ненаданні документів, однак яких саме документів, відмінних від таких первинних бухгалтерських документів як видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, що надавалися під час фактичної перевірки разом із поясненнями в рамках фактичної перевірки від 08.01.2024 №08/01-2024/01, та відсутність яких стала підставою для висновків контролюючого органу про допущення порушення порядку обліку пального, акт фактичної перевірки не містить.
Крім того, як пояснив представник позивача, автозаправна станція за адресою: м. Тернопіль, вул. С. Будного, 21 є лише торгівельною одиницею суб'єкта господарювання - місцем реалізації товарів. Документами, які є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку, в тому числі обліку товарно-матеріальних цінностей, є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні тощо. Ведення обліку ТМЦ здійснюється саме підприємством згідно з обліковою політикою, затвердженою по ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ", а не господарською одиницею, якою є АЗС за адресою: м. Тернопіль, вул. С. Будного, 21.
Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку, Міністерства палива та енергетики, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (далі - Інструкція № 281). Вимоги цієї Інструкції є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).
Порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на АЗС визначений у пункті 10 Інструкції № 281.
Відповідно до підпунктів 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 цієї Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку виходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП.
Відповідно до підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції № 281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.
Згідно з пунктом 10.4 Інструкції № 281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи обліковий залишок попередньої зміни), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показникам лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначаю4^ об'єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам'яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.
У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.
Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт, АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.
Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.
Інструкцією визначено особливості оприбуткування нафтопродуктів, згідно з якою, як вже зазначалося, на підставі товарно-транспортних накладних та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.
Згідно з пп. 10.3.1.3 п. 10.3 Інструкції облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.
У свою чергу особливості обліку нафтопродуктів на АЗС визначені в розділі 16 Інструкції.
Положеннями п. 16.1 Інструкції передбачено, що матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17- НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.
Відповідно до п. 16.2 Інструкції бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі № 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.
Враховуючи вимоги Інструкції, після оприбуткування нафтопродуктів дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1%. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.
Виходячи з аналізу вищезазначених нормативних актів, способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, з урахуванням реалізованого пального, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які оприбутковані в РРО на АЗС та фактичними залишками пального в резервуарах.
Таким чином, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є виявлення надлишків пального при співставленні даних РРО із практичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах.
При цьому, вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією № 281, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов'язковою для всіх суб'єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
Відповідно до Інструкції № 332 від 03.06.2002 приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних та документів про якість паспортів) на СВГ. Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.
Матеріалами справи підтверджено, що на АЗС за адресою: м. Тернопіль, вул. С. Будного, 21 забезпечується ведення журналів та форм, а саме: при надходженні нафтопродуктів та ГВС на АЗС здійснюються необхідні записи в журналах про їх надходження, а інформація про рух нафтопродуктів та газу скрапленого при їх відпуску вносяться до форми 17-НП та 14-ГС.
Відтак, на АЗС за адресою: м. Тернопіль, вул. С. Будного, 21 належним чином здійснюється оприбуткування паливно-мастильних матеріалів, скрапленого газу та облік їх руху у відповідності з вимогами чинного законодавства, тому числі Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20.05.2008 № 281/171/578/155 та Інструкцією про порядок приймання, зберігання та відпуску та обліку газів вуглеводних скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту № 332 від 03.06.2002.
Позивач зазначив, що під час проведення фактичної перевірки контролюючому органу надавались товарно-транспортні накладні, журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою №17-НП та №14-ГС зі зробленими в них відповідними записами про оприбуткування пального, що надійшло та облік його руху при здійсненні реалізації.
Слід зауважити, що контролюючий орган під час здійсненні фактичної перевірки не встановив розбіжностей в кількості пального при здійсненні зняття фактичних залишків та згідно облікових даних АЗС. Посилання на виявлення надлишків та/або нестачі пального при знятті фактичних залишків у порівнянні з обліковими даними АЗС в Акті фактичної перевірки не міститься.
Разом із тим акт фактичної перевірки містить висновки про наявність на АЗС позивача необлікованого пального (бензину А-95 та скрапленого газу).
Проте, ні обставин та порядку виявлення не облікованого пального, ні доказів виявлення не облікованого пального, ні обставин та доказів реалізації товарів, що необліковані, акт фактичної перевірки не містить.
Висновки податкового органу про виявлення необлікованого пального не аргументуються та не обґрунтовуються, в тому числі і щодо обґрунтування вартості пального, який на думку контролюючого наявний з порушенням порядку обліку.
Суд зауважує, що дані про оприбуткування пального (бензину А-95 та газу скрапленого) про його рух (реалізацію) наявні у податкового органу на підставі щоденних перших 2-звітів та щоденних довідок про фактичні залишки пального, в яких міститься інформація про надходження та оприбуткування пального та про його рух (реалізацію та шпики), які щоденно подаються на сервер податкового органу.
При прийнятті податкового повідомлення-рішення форми "С" від 01.02.2024 №00013800705 ГУ ДПС у Полтавській області застосовано до ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ", зокрема, штрафні санкції у сумі 280430,72 грн (згідно розрахунку штрафних санкцій), передбачені нормами статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за порушення ч. 12 статті 3 цього ж Закону.
Приписи ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", на підставі якої до позивача застосовано штрафні санкції, передбачають, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням і контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, всі не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином для суб'єктів господарювання до відповідальності згідно зі ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" належить встановити не лише наявність не облікованих товарів, а й їх реалізацію, що безпосередньо передбачено пунктом 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Разом із тим, відомостей щодо реалізації пального, що є обов'язковою умовою для застосування відповідальності, передбаченої ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", які, на думку контролюючого органу не були обліковані, ні акт фактичної перевірки, ні податкове повідомлення-рішення не містять.
За викладених обставин, суд вважає, що податкове повідомлення-рішення форми "С" від 01.02.2024 №00013800705 ГУ ДПС у Полтавській області в частині застосування до ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" штрафних (фінансових) у сумі 280430,72 грн є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Стосовно висновків контролюючого органу про непроведення готівкових коштів в сумі 7842,80 грн через зареєстрований і опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій, суд вважає за доцільне зазначити таке.
Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні затверджене постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Положення №148).
Відповідно до пункту 2-1 Положення №148 готівка - грошові знаки національної валюти України (банкноти і монети, у тому числі розмінні, обігові, пам'ятні банкноти та монети, які є платіжними засобами); оприбуткування готівки - проведення суб'єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат/фіскальному звітному чеку/електронному фіскальному звітному чеку/розрахунковій квитанції.
Пунктом 11 Положення №148 визначено, що готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.
Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
Оприбуткуванням готівки в касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО без ведення касової книги, є забезпечення зберігання щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) в електронній формі протягом строку, визначеного пунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України і занесення інформації згідно з фіскальними звітними чеками/електронними фіскальними звітними чеками до відповідних книг обліку (КОРО - у разі її використання на період виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії). Установа/підприємство визначає місце та спосіб зберігання відокремленими підрозділами щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) у електронній формі.
Оприбуткуванням готівки в касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням програмних РРО без ведення касової книги, є забезпечення щоденного створення засобами програмних РРО у паперовій та/або електронній формі фіскальних звітних чеків та подання їх до фіскального сервера засобами телекомунікацій, а також направлення створених програмними РРО електронних розрахункових документів та повідомлень для їх реєстрації і довгострокового зберігання до фіскального сервера.
Оприбуткуванням готівки в касах суб'єктів господарювання, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням КОРО без застосування РРО, є занесення даних розрахункових квитанцій до КОРО.
Пунктом 1 частини 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше.
Як слідує з матеріалів справи та не заперечується її учасниками, ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" при проведенні розрахунків за готівкові та безготівкові кошти використовує реєстратор розрахункових операцій №D-74, фіскальний номер 3001084001, заводський номер (МХ 704.01) НD 04001040, який зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи.
Згідно опису готівкових коштів, які знаходяться на місці проведення розрахунків /а.с. 112/, на АЗС 04.01.2024 знаходилося 25588,00 грн готівкових коштів.
При цьому, відповідно до даних "Х" звіту РРО ф.н. 3001084001 готівкових коштів на місці проведення розрахунків зазначено 17745,20 грн /а.с. 113/.
Отже, наявними у матеріалах справи доказами підтверджується те, що ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" 04.01.2024 не було проведено готівкові кошти в сумі 7842,80 грн (25588,00 грн - 17745,20 грн) через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій.
За викладених обставин, суд вважає, що податкове повідомлення-рішення форми "С" від 01.02.2024 №00013800705 ГУ ДПС у Полтавській області в частині застосування до ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" штрафних (фінансових) у сумі 7842,80 грн прийняте обґрунтовано та не підлягає визнанню протиправним і скасуванню.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог п. 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
Пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України визначено, що платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Пунктом 85.4 статті 85 Податкового кодексу України визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до пункту 12 ч. 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Позивач зазначив, що під час проведення фактичної перевірки надав контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарів (паливно-мастильних матеріалів), а саме товарно-транспортні накладні, а також інші документи, які не є первинними документами в розумінні вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та не використовуються при здійсненні обліку товарних запасів, але передбачені нормами Інструкції № 281 та №331, а саме: журнали обліку надходження газу вуглеводного скрапленого, нафтопродуктів, змінні денні звіти за формою №17-НП та №14-СГ. Зазначені документи також надані суду.
Відтак, спірне податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №00110920705 від 01.08.2024 про застосування штрафних санкцій на суму 1020 грн, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Таким чином, позовні вимоги ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" підлягають задоволенню частково.
Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Таким чином, при частковому задоволенні позову позивача суд вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь товариства судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 4222,39 грн (пропорційно задоволеної частини позовних вимог).
Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" (вул. Кісельова Володимира Капітана, 29, оф. 9, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ЄДРПОУ 44763172) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, ЄДРПОУ ВП 44057192) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області вiд 01.02.2024 №00013800705 в частині штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 280430,72 грн.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 01.08.2024 №00110920705 про застосування штрафних санкцій на суму 1020,00 грн.
В задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" витрати зі сплати судового збору у розмірі 4222,39 грн.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Апеляційна скарга на це рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя С.О. Удовіченко