Справа № 2а-4315/10/1770
07 жовтня 2010 року 16год. 21хв. м. Рівне
Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Друзенко Н.В. за участю секретаря судового засідання Пушкової О.В. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:
позивача: представник ОСОБА_1.
відповідача: представник Тарасюк Р.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом
Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3
до Державної податкової інспекції в Рівненському районі
про визнання недійсним повідомлення-рішення , -
Фізична особа -підприємець ОСОБА_3 звернулася в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Рівненському районі про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення №0000811751/0 від 30.08.2010 року.
В судовому засіданні представник позивача адміністративний позов підтримав. Доводить, що обставини, які викладені в акті перевірки та які покладено в основу оскаржуваного рішення, не відповідають фактичному стану справ. Вказує, що податковим органом невірно зроблено висновки про завищення позивачем в охоплених перевіркою податкових періодах валових витрат, оскільки такі витрати належним чином підтверджені документально і формувались підприємцем у повній відповідності до п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 року. Зазначає, що податковим органом не було взято до уваги ту обставину, що підприємець отримувала від постачальників товар з метою його подальшої реалізації на умовах товарного кредиту, а тому мала підстави для включення їх вартості до складу валових витрат по факту оприбуткування товарів, тобто за правилом першої події, як це передбачено пп.11.2.1 п.11.2 ст.11Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 року. На таких підставах просить позов задовольнити.
Представник відповідача в судовому засіданні проти позову заперечила, мотивуючи заперечення тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято у відповідності до норм чинного законодавства. Доводить, що позивач формувала витрати, в порушення вимог розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року, та додатку №7 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України №12 від 21.04.1993 року, зокрема включаючи до їх складу вартість товарно-матеріальних цінностей, які не були реалізовані споживачам у звітному періоді та вартість товарно-матеріальних цінностей, за які не було проведено розрахунку з постачальниками у звітному періоді. Щодо договорів, які передбачають продаж товарів на умовах товарного кредиту, доводить, що такі позивачем під час перевірки не надавались. Також зазначає про безпідставне віднесення до складу валових витрат видатків, понесених позивачем на суборенду приміщення та на обслуговування орендованих приміщень, позаяк такі не підтверджені жодними розрахунковими документами. На таких підставах просить в позові відмовити повністю.
Дослідивши матеріали справи, заслухавши у судовому засіданні пояснення представників сторін та оцінивши докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд прийшов до висновку, що позовні вимоги задоволенню не підлягають.
Судом встановлено, що в період з 19 липня по 13 серпня 2010 року ДПІ у Рівненському районі проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання позивачем вимог податкового законодавства за період з 01.10.2008 року по 31.03.2010 року. Її результати оформлені актом №502/57/1751/НОМЕР_1 від 18.08.2010 року (а.с.30-46). Вказаним актом зафіксовано, що ФОП ОСОБА_3 зареєстрована як суб'єкт підприємницької діяльності Рівненською районною державною адміністрацією 01.11.2004 року, свідоцтво про державну реєстрацію ВОО №820268, з 08.11.2004 року перебуває на податковому обліку в ДПІ у Рівненському районі; в період з 01.10.2008 року по 31.03.2010 року провадила свою діяльність на загальній системі оподаткування; з 29.06.2005 року є зареєстрованим платником ПДВ. В охопленому перевіркою періоді провадила такий вид діяльності, як роздрібна торгівля продовольчим асортиментом, роздрібна торгівля алкогольними, слабоалкогольними напоями та тютюновими виробами. Фактичне місце провадження господарської діяльності -магазин "Світ", що знаходиться за адресою: м.Рівне, вул. Міцкевича,11. Вказані обставини визнаються сторонами.
За охоплений перевіркою період позивачем задекларовано валові витрати:
за IV квартал 2008 року - в сумі 144756,00 грн.,
за 2009 рік -в сумі 516626,00 грн.,
за I квартал 2010 року -в сумі 132110,00 грн.
За даними перевірки сума таких витрат становить:
у IV кварталі 2008 року - 121565,60 грн.,
у 2009 році -470046,85 грн.,
у I кварталі 2010 року -117766,24 грн.
При цьому, під час перевірки валові витрати визначались шляхом включення до їх складу вартості товарно-матеріальних цінностей, які фактично реалізовані споживачам та за які підприємцем здійснено оплату постачальникам у звітному періоді, а також фактично сплачені суми податків і зборів. Натомість, ревізором до складу валових витрат не включалася вартість товарно-матеріальних цінностей, які не були реалізовані споживачам у звітному періоді та вартість товарно-матеріальних цінностей, за які підприємець не розрахувалася у звітному періоді.
Розбіжність визначена податковим органом на рівні 23190,40 грн., 46579,15 грн. та 14343,76 грн., відповідно.
Оскільки вказана розбіжність мала позитивне значення, за результатами перевірки зроблено висновок про заниження підприємцем оподаткованого доходу на 84113,31 грн., а саме за IV квартал 2008 року на 23190,40 грн., за 2009 рік -на 46579,15 грн., за I квартал 2010 року на 14343,76 грн.
На підставі таких розрахунків та з врахуванням сплачених позивачем за відповідні періоди сум оплати торгового патенту, за результатами перевірки ФОП ОСОБА_3 визначено суму податку з доходів фізичних осіб за IV квартал 2008 року - 3123,80 грн., за 2009 рік -6590,00 грн., за I квартал 2010 року -1799,40 грн., разом 11513,20 грн.
Саме така сума податкового зобов'язання визначена позивачу податковим повідомленням-рішенням ДПІ у Рівненському районі №0000811751/0 від 30.08.2010 року (а.с.5). Податкове повідомлення-рішення винесене відповідно до пп."г","б" пп.4.2.2. п.4.2., ст.4, пп.17.1.5 п.17.1 ст.17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року та мотивоване фактом порушення позивачем вимог пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 року, ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року, додатку №7 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України №12 від 21.04.1993 року, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 09.06.1993 року за №64.
Згідно з пп.9.12.1 п.9.12 ст.9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту. Пунктом 22.10 ст. 22 цього Закону визнано таким, що втратив чинність, Декрет Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року, крім розділу IV у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, який застосовується з урахуванням положень п.9.12 ст.9 цього Закону та діє до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності.
Відповідно до ч.2 та ч.3 ст.13 розділу IV зазначеного Декрету, оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.
До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно із Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 року.
Відповідно до пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 року, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.
В силу вимог Додатку №7 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України №12 від 21.04.1993 року та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 09.06.1993 року за №64, фізична особа - платник податку не є юридичною особою і платником податку на прибуток, не має обов'язку вести бухгалтерській облік, тому формує витрати за переліком статті 5 "Валові витрати" і відповідно до статті 8 "Амортизація"вказаного Закону з деякими особливостями. Так, положення статті 5 "Валові витрати" застосовуються в частині підтвердження первинними документами витрачених сум згідно із операціями, які відповідають переліку статті 5, за результатами або за участю яких у звітному податковому періоді безпосередньо отриманий дохід. Відповідно до статті 8 "Амортизація" можливо додатково зменшити валовий дохід виключно на суми витрат, які підлягають амортизації і не перевищують розмір амортизаційних відрахувань, нарахованих шляхом застосування норм амортизації до балансової вартості груп основних фондів, лише у випадку ведення бухгалтерського обліку балансової вартості груп основних фондів відповідно з Порядком, який встановлюється Міністерством фінансів України. До податкової декларації за звітний податковий період, включаються тільки прямі валові витрати і суми амортизаційних відрахувань, що відповідають фактичній сумі отриманого в цьому періоді валового доходу в будь-якій формі від визначеного виду діяльності та підтверджені документально. Будь-які суми витрат фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності до моменту одержання доходу від результату такої діяльності є його власним ризиком. Тобто, виключно факт одержання доходу може бути підставою для включення до валових витрат звітного періоду не всіх підряд видатків, а тільки тієї їх частини, яка прямо цьому доходу відповідає.
Зі змісту вказаних норм вбачається, що для того щоб зменшити розмір валового доходу на витрати, пов'язані з його отриманням, необхідно наявність декількох умов:
- витрати повинні бути оплачені;
- товар повинен бути отриманий (роботи, послуги виконані);
- витрати повинні бути безпосередньо пов'язані з отриманням доходу.
За результатами перевірки ФОП ОСОБА_3, ДПІ у Рівненському районі встановлено, що підприємцем у відповідні звітні періоди до складу витрат включалася вартість товарно-матеріальних цінностей, які не були реалізовані споживачам у таких періодах та вартість товарно-матеріальних цінностей, за які підприємець не розрахувалася у таких періодах з постачальниками. Вказані обставини не заперечувалися представником позивача в судовому засіданні.
Таким чином, податковим органом підставно було констатовано, що відсутні декілька зі складових умов, необхідних для зменшення валового доходу підприємця, а саме відсутність доказів оплати отриманого товару, вартість якого в повній мірі включена до складу валових витрат, та відсутність доказів отримання виручки від реалізації частини отриманого товару, а тому відповідачем самостійно визначено розмір валових витрат позивача за IV квартал 2008 року, за 2009 рік та за I квартал 2010 року і зроблено відповідний перерахунок податкового зобов'язання за вказані податкові періоди.
Окремо слід відзначити, що законодавець, встановивши, що витрати, на суму яких зменшується дохід від зайняття підприємницькою діяльністю, визначаються згідно зі ст.5 та ст.8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 року, не поширив на порядок оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю інші норми цього Закону, в тому числі норми, які встановлюють правила ведення податкового обліку, а зокрема норму пп.11.2.1 п.11.2 ст.11 вказаного Закону, якою встановлено, що датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).
За змістом положень Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року та додатку №7 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України №12 від 21.04.1993 року та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 09.06.1993 року за №64, в податковому обліку доходів від зайняття підприємницькою діяльністю застосовується касовий метод обліку як доходів, так і витрат. З огляду на це, обов'язковою умовою для обліку витрат є документальне підтвердження оплати товарів (робіт, послуг), придбаних підприємцем з метою отримання доходу та факт отримання такого доходу.
Відповідно до цього, судом не можуть бути взяті до уваги умови долучених до матеріалів справи копій договорів поставки, постачання, купівлі-продажу (а.с.165-183), щодо продажу позивачу товарів на умовах товарного кредиту, позаяк такі не можуть впливати на облік витрат підприємця, що напряму залежить від оплати товару, доказів здійснення якої, в той же час, суду надано не було. З цих же підстав не приймаються судом в якості належних доказів правильності формування позивачем витрат і копії договорів суборенди, договорів обслуговування та експлуатації орендованого нежитлового приміщення з актами виконаних робіт (а.с.119-164), доказів оплати на виконання яких у відповідних звітних періодах, ні податковому орану під час перевірки, ні суду під час судового розгляду, надано не було. Не є належними доказами у справі і реєстри податкових накладних, за якими позивачем сформовано податковий кредит у відповідних звітних періодах (а.с.50-105), позаяк такі не містять інформацію щодо предмету доказування. Що стосується виписок з рахунку №63 Розрахунки з постачальниками на кінець звітного періоду - IV квартал 2008 року, IV квартал 2009 року, I квартал 2010 року (а.с.106-110), то вони підтверджують, а не спростовують факт проведення підприємцем оплати за товар в наступному за звітним періоді.
Оскільки Декрет Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року та додаток №7 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України №12 від 21.04.1993 року та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 09.06.1993 року за №64, пов'язують зменшення валового доходу на суму витрат з метою оподаткування з обставинами наявності документального підтвердження таких витрат, а саме з наявністю доказів понесення таких витрат, тобто оплати товарів (робіт, послуг), а позивачем вказані обставини не підтверджено, натомість визнано той факт, що у відповідних звітних періодах витрати, не підтверджені актом перевірки, дійсно понесені не були, а обліковувались за правилом першої події, тобто по факту отримання товару від постачальників, а не по факту їх оплати, ДПІ у Рівненському районі правомірно здійснила перерахунок оподаткованого доходу ФОП ОСОБА_3 Аналогічним чином, враховуючи законодавчу вимогу про те, що факт одержання доходу може бути підставою для включення до валових витрат звітного періоду не всіх підряд видатків, а тільки тієї їх частини, яка прямо цьому доходу відповідає, ДПІ у Рівненському районі правомірно здійснила перерахунок оподаткованого доходу ФОП ОСОБА_3, за методикою якого, до складу валових витрат не включалася вартість товарно-матеріальних цінностей, які не були реалізовані споживачам у звітному періоді.
Таким чином, судом встановлено, що відповідачем правомірно визначено позивачу податкове зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб за IV квартал 2008 року - 3123,80 грн., за 2009 рік -6590,00 грн., за I квартал 2010 року -1799,40 грн., разом 11513,20 грн., а відтак підстав для визнання недійсним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000811751/0 від 30.08.2010 року немає.
Покликання представника позивача на лист ДПА України №2060/М/15-1116 від 05.06.2000 року щодо дати виникнення доходів і витрат приватного підприємця, не може бути правовою підставою для задоволення позову, оскільки вказаний лист не є нормативно-правовим актом в розумінні законодавства України, а тому висновки суду щодо спірних правовідносин не можуть на ньому ґрунтуватись.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що позивачу слід відмовити в задоволенні адміністративного позову повністю.
Судові витрати по справі згідно ч.1 ст.94 КАС України на користь позивача не стягуються.
Керуючись статтями 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_3 в позові до Державної податкової інспекції у Рівненському районі про визнання недійсним податкового повідомлення-рішенння №0000811751/0 від 30.08.2010 року відмовити повністю.
Постанова суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо таку скаргу не було подано. Якщо строк апеляційного оскарження буде поновлено, то вважається, що постанова суду не набрала законної сили. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.
Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі проголошення в судовому засіданні лише вступної та резолютивної частин постанови, апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.
Суддя < Підпис > Друзенко Н.В.