П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
23 квітня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/27673/23
Категорія:111030000 Головуючий в 1 інстанції: Бутенко А.В.
Місце ухвалення: м. Одеса
Дата складання повного тексту: 12.12.2023р.
Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - Бітова А.І.
суддів - Лук'янчук О.В.
- Ступакової І.Г.
у зв'язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа розглянута згідно п.3 ч.1 ст. 311 КАС України,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року у справі за позовом товариства обмеженою відповідальністю "ВСТ-ОЙЛ" до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень
У жовтні 2023 року товариство обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "ВСТ-ОЙЛ" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 червня 2023 року:
- №00030530902, яким за порушення ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР) застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 500 000 грн.;
- №00030520902, яким за порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 240 000 грн.;
- №00030500902, яким за порушення пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 12 000 грн.
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував про протиправність сум грошових зобов'язань та штрафних санкцій нарахованих за вказаним податковими повідомленнями-рішеннями, вважає їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Відповідач позов не визнав, вказуючи, що відповідно до наданих ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" документів (змінні звіти 17-НП за 15 жовтня 2022 року та за 31 жовтня 2022 року, Z-звіти №743 за 15 жовтня 2022 року та №744 за 31 жовтня 2022 року, журнал обліку надходження нафтопродуктів, журнал обліку надходження газу на АГЗС) за період з 16 жовтня 2022 року по 30 жовтня 2022 року (включно) на Акцизному складі №1018878 здійснювалось зберігання пального у резервуарах у кількості: ДП (резервуар №2) - 12 914,46л, Бензин А-95 (резервуар №3) - 13 951,51 л, Бензин А-95 (резервуар №4) - 22 272,69л, Газ Пропан-Бутан (резервуар №5) - 3 531,35 л, без ліцензії на право зберігання пального, чим допущено порушення ст.15 Закону №481/95-ВР.
Згідно Z-звіту від 13 вересня 2022 року №710 (РРО з фіскальним номером 3001016145) реалізовано: Дизельного палива 1600,67л, ГАЗу Пропан-Бутан 1212,88л, до прикладу: - згідно з чеком ФН №4 з РРО 3001016145 від 13 вересня 2022 року о 07:09 год. з АЗС №92 (акцизний склад з уніфікованим номером 1018878) відпущено ГАЗ Пропан-Бутан у кількості 30,70л. за ціною 25,40 грн/літр; - згідно з чеком ФН №21 з РРО 3001016145 від 13 вересня 2022 року о 08:18 год. з АЗС №92 (акцизний склад з уніфікованим номером 1018878) відпущено Дизельне паливо у кількості 37,73л. за ціною 53,00 грн/літр. ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" не надано документів під час фактичної перевірки, які б підтверджували позитивні результати повірки (або оцінки відповідності): 4 рівнемірів-лічильників №№294038, 319746, 3711, 3712 у період з 13 вересня 2022 року по 25 грудня 2022 року (включно) та 1 рівнеміра-лічильника №295040 у період з 13 вересня 2022 року по 15 лютого 2023 року (включно). 6 (шести) витратомірів-лічильників у період з 13 вересня 2022 року по 21 грудня 2022 року (включно) № №430393427, 430393433, 430393422, 430393406, 430393430, 070401, одного витратоміра-лічильника №070306 у період з 12 травня 2023 року. Таким чином розпорядником акцизного складу ТОВ "ВСТ-ОЙЛ", з уніфікованим номером 1018878 (Закарпатська обл., Рахівський р-н, смт. Ясіня, вул. Миру, буд. 148) не було обладнано 5 (п'ятьма) рівнемірами-лічильниками та 8 (вісьмома) витратомірами-лічильниками, чим допущено порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України.
За наслідками проведеної перевірки встановлено, що розпорядником акцизного складу з уніфікованим номером 1018878 не подано 4 (чотири) Довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі за період з 13 вересня 2022 року по 16 вересня 2022 року (включно). Разом з цим, розпорядником акцизного складу з уніфікованим номером 1018878 не забезпечено своєчасне подання 8 (восьми) довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального на акцизному складі до ДПС України, а саме: - за звітну добу 17 вересня 2022 року, подано 24 вересня 2022 року (№9191314518); - за звітну добу 18 вересня 2022 року, подано 24 вересня 2022 року (№9191313290); - за звітну добу 19 вересня 2022 року, подано 21 вересня 2022 року (№9188681285); - за звітну добу 20 вересня 2022 року, подано 22 вересня 2022 року (№9189603338); - за звітну добу 21 вересня 2022 року, подано 24 вересня 2022 року (№9191313119); - за звітну добу 25 вересня 2022 року, подано 27 вересня 2022 року (№9192791335); - за звітну добу 02 листопада 2022 року, подано 04 листопада 2022 року (№9230141087); - за звітну добу 03 листопада 2022 року, подано 05 листопада 2022 року (№9231153572). Відтак ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" допущено порушення пп.230.1.3 п.230.1 ст. 230 ПК України в частині неподання 4 (чотирьох) Довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі, а також несвоєчасного подання 8 (восьми) Довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального на акцизному складі.
Справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження в порядку письмового провадження.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року позов ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" до ГУ ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області №00030520902 від 28 червня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області №00030530902 від 28 червня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області №00030500902 від 28 червня 2023 року в частині нарахування штрафу у розмірі 4 000 грн.
В іншій частині позовних вимог - відмовлено.
В апеляційній скарзі ГУ ДПС у Закарпатській області ставиться питання про скасування судового рішення в зв'язку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального права, з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи.
Доводи апеляційної скарги:
- відповідно до наданих ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" документів (змінні звіти 17-НП за 15 жовтня 2022 року та за 31 жовтня 2022 року, Z-звіти №743 за 15 жовтня 2022 року та №744 за 31 жовтня 2022 року, журнал обліку надходження нафтопродуктів, журнал обліку надходження газу на АГЗС) за період з 16 жовтня 2022 року по 30 жовтня 2022 року (включно) на Акцизному складі №1018878 здійснювалось зберігання пального у резервуарах у кількості: ДП (резервуар №2) - 12 914,46 л, Бензин А-95 (резервуар №3) - 13 951,51 л, Бензин А-95 (резервуар №4) - 22 272,69л, Газ Пропан-Бутан (резервуар №5) - 3 531,35 л, без ліцензії на право зберігання пального, чим допущено порушення ст. 15 Закону №481/95-ВР;
- апелянт звертає увагу на те, що згідно п.2 Постанови Кабінету Міністрів України від 10 вересня 2022 року №1020 "Про внесення змін у Додаток 2 до Постанови Кабінету Міністрів України від 18 березня 2022 року №314" (далі - Постанова №1020) позивач мав місячний строк - до 15 жовтня 2022 року, для отримання відповідної ліцензії для подальшого здійснення господарської діяльності. Вказаний строк є достатнім, щоб отримати ліцензію на зберігання пального чи на право роздрібної торгівлі пальним, у випадку добросовісного виконання платником податків своїх обов'язків;
- посилаючись на отримання дозволу для подальшого здійснення господарської діяльності лише 14 жовтня 2022 року, позивач не вказує, коли саме він звернувся за отриманням такого дозволу та не надав жодних підтверджуючих документів про факт такого звернення;
- посилаючись на неможливість отримання ліцензії раніше 31 жовтня 2022 року, позивач не навів жодних фактів та обставин, які б підтверджували вжиття ним заходів щодо дотримання встановлених в Постанові Кабінету Міністрів України від 18 березня 2022 року №314 "Деякі питання забезпечення провадження господарської діяльності в умовах воєнного стану" (далі - Постанова №34) строків зі зверненням за отриманням ліцензії на право зберігання пального чи на право роздрібної торгівлі пального, не навів жодних об'єктивних обставин, які перешкодили йому в такому зверненні, та, відповідно, в отриманні відповідних дозвільних документів;
- апелянт звертає увагу суду на те, що жодних письмових повідомлень щодо коригування інформації, внесеної до Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" територіальному контролюючому органу за місцем розташування акцизного складу з уніфікованим номером 1018878 не надходило"
- у спірних правовідносинах засоби вимірювальної техніки раніше повірені взагалі не були, не мали жодного разу позитивного результату повірки, однак всупереч положень чинного законодавства їх позивач почав використовувати для здійснення підприємницької діяльності за вказаною адресою та здійснювали реалізацію пального. При цьому, апелянт вказав, що положення Наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13 жовтня 2016 року №1747 "Про затвердження міжповірочних інтервалів законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки, що перебувають в експлуатації, за категоріями", а також постанову Кабінету Міністрів України від 05 квітня 2022 року №412 "Деякі питання повірки законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки в умовах воєнного стану" (далі - Постанова №412) застосовуються до правовідносин, що стосуються засобів вимірювальної техніки, які вже мали позитивний результат повірки, однак, строк дії яких закінчився, зокрема, у період дії воєнного часу;
- ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" допущено порушення пп.230.1.3 п.230.1 ст. 230 ПК України в частині неподання 4 (чотирьох) Довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі, а також несвоєчасного подання 8 (восьми) Довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального на акцизному складі.
У відзиві ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" на апеляційну скаргу вказується, що рішення суду першої інстанції є правильним, а тому у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року іншими учасниками справи не оскаржено.
Таким чином, відповідно до правил ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції, перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, тобто, в частині задоволених позовних вимог.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги ГУ ДПС у Закарпатській області, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Обставини встановлені судом першої інстанції, підтверджені судом апеляційної інстанції та неоспорені учасниками апеляційного провадження:
ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" є юридичною особою, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 17 червня 2022 року за номером 1010701020000000197.
Основним видом діяльності за КВЕД є 47.30 Роздрібна торгівля пальним.
На підставі наказу ГУ ДПС у Закарпатській області від 08 травня 2023 року №248-п, з метою належної організації заходів по контролю за дотриманням норм законодавства у сфері обігу та оподаткування підакцизних товарів та відповідно пп.20.1.10 п.20.1 ст. 20, пп.75.1.3 п.75.1 ст. 75, пп.80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК України, із змінами та доповненнями, відповідно до доповідної записки від 08 травня 2023 року №291/07-16-09-02-10, проведено фактичну перевірку ТОВ "ВСТ-ОЙЛ", за адресою: Закарпатська область, Рахівський район, смт. Ясіня, вулиця Миру, буд. 148, автозаправочна станція (АЗС - кіоск №92), за період господарської діяльності з 25 липня 2022 року по 10 травня 2023 року, терміном 10 (десять) діб, починаючи з 10 травня 2023 року.
09 травня 2023 року ГУ ДПС у Закарпатській області видано направлення на проведення перевірки №1010/09-02 та №1011/09-02.
За результатами проведення перевірки ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" складено Акт №3444/07/16/09/44882553 від 22 травня 2023 року, яким встановлено порушення пп.230.1.3 п.230.1 ст. 230 ПК України (за неподання Довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального), пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України за необладнання рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками, порушення ст. 15 Закону №481/95-ВР за зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.
Від підписання акту №3444/07/16/09/44882553 від 22 травня 2023 року начальник АЗС відмовився, про що складений акт відмови платника податків (його представника або особи, яка фактично проводить розрахункові операції) від підписання та отримання акту про результати фактичної перевірки.
Акт №3444/07/16/09/44882553 від 22 травня 2023 року був направлений на адресу ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" засобами поштового зв'язку та був отриманий 06 червня 2023 року, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.
28 червня 2023 року на підставі Акту перевірки №3444/07/16/09/44882553 від 22 травня 2023 року ГУ ДПС у Закарпатській області складено податкові повідомлення-рішення №00030500902, №00030520902 та №00030530902 про сплату штрафу у розмірі 478 755,22 грн. за порушення п.201.10 ст. 201 ПК України, пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України.
Податковим повідомленням-рішенням від 28 червня 2023 року №00030530902 на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54 ПК України, ст. 17 Закону №481/95-ВР (із змінами і доповненнями) до ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" застосовано 500 000 грн. штрафної санкції за порушення ст. 15 Закону №481/95-ВР за зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.
Податковим повідомленням-рішенням від 28 червня 2023 року №00030520902 на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.1281.1 ст. 1281 ПК України до ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" застосовано 240 000 грн. штрафних санкцій за порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України за не обладнання рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками.
Податковим повідомленням-рішенням від 28 червня 2023 року №00030500902 на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.1281.3 ст. 1281 ПК України до ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" застосовано 12 000 грн. штрафних санкцій за порушення пп.230.1.3 п.230.1 ст. 230 ПК України (за неподання Довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального).
Позивач не погоджуючись із законністю та обґрунтованістю даних податкових повідомлень-рішень та правомірності проведення перевірки загалом, звернувся до суду з цим позовом.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що враховуючи те, що держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною, з огляду на його законні очікування щодо отримання дозвільних документів у строк не пізніше трьох місяців після припинення чи скасування воєнного стану, суд дійшов висновку, що притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним, а тому податкове повідомлення-рішення від 28 червня 2023 року №00030530902 є таким, що підлягає скасуванню.
Суд першої інстанції також дійшов висновку про помилковість посилання податкового органу щодо не обладнання позивачем витратомірами-лічильниками резервуарів рівнемірами-лічильниками, а тому податкове повідомлення-рішення від 28 червня 2023 року №00030520902 підлягає скасуванню.
Також, суд першої інстанції дійшов до висновку, що розпорядник акцизного складу - ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" забезпечило своєчасне подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального за 4 дні за період з 13 вересня 2022 року по 16 вересня 2022 року, з дотриманням вимог ПК України та Порядку №891, а саме не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 6-12, 77 КАС України, ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР, п.3 ч.1 Постанови "Деякі питання забезпечення провадження господарської діяльності в умовах воєнного стану" від 18 березня 2022 року №314, п.2 Постанови Кабінету Міністрів України від 10 вересня 2022 року №1020 "Про внесення змін у Додаток 2 до Постанови Кабінету Міністрів України від 18 березня 2022 року №314", п.56.21 ст. 56, п.63.3 ст. 63, пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.п.128-1.1,128-1.3 ст. 128-1, пп.пп.230.1.2, 230.1.3 п.230.1 ст. 230 ПК України, пп.5, 6 п.2, п.п.3, 4 Порядку ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв'язку до контролюючих органів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22 листопада 2017 року №891.
Колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта, виходячи з наступного.
Відповідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.
Податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом (п.3.1 ст. 3 ПК України).
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України, визначає Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР.
Щодо податкового повідомлення-рішення №00030530902, яким за порушення ст. 15 Закону №481/95-ВР застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 500 000 грн., колегія суддів вказує наступне.
Відповідно до положень ст. 15 Закону №481/95-ВР оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб'єктами господарювання (у тому числі іноземними суб'єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії. Ліцензії на всі види діяльності, передбачені цією статтею, видаються за умови обов'язкової реєстрації об'єкта оподаткування відповідно вимог п.63.3 ст. 63 ПК України. Суб'єкт господарювання (у тому числі іноземний суб'єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.
Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб'єктами господарювання (у тому числі іноземними суб'єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю. Річна плата за ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним становить 2 000 гривень на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
Ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб'єкта господарювання (у тому числі іноземного суб'єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) терміном на п'ять років.
Суб'єкти господарювання (у тому числі іноземні суб'єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в податкових органах.
У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним суб'єктом господарювання (у тому числі іноземним суб'єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення, фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.
В свою чергу, відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року №64 "Про введення воєнного стану в Україні", Кабінет Міністрів України прийняв Постанову №314, згідно п.1 ч.1 якої у період воєнного стану право на провадження господарської діяльності може набуватися суб'єктами господарювання на підставі безоплатного подання до органів ліцензування, дозвільних органів та суб'єктів надання публічних (електронних публічних) послуг декларації про провадження господарської діяльності (далі - декларація), що містить відомості згідно з додатком 1, без отримання дозвільних документів (документів дозвільного характеру, ліцензій або інших результатів надання публічних послуг), крім видів господарської діяльності за переліком згідно з додатком 2. Органи ліцензування, дозвільні органи та суб'єкти надання публічних (електронних публічних) послуг формують та ведуть переліки поданих декларацій, в яких міститься інформація про суб'єкта господарювання (для юридичної особи - організаційно-правова форма, повне і скорочене найменування (за наявності), для фізичної особи-підприємця - прізвище, власне ім'я, по батькові (за наявності); вид господарської діяльності/частина виду господарської діяльності, який провадиться на підставі поданої декларації; місце провадження діяльності (якщо провадження діяльності обмежується територією відповідної адміністративно-територіальної одиниці).
Відповідно п.3 ч.1 зазначеної Постанови №314, суб'єкти господарювання, які набули право на провадження господарської діяльності на підставі декларації, у разі відсутності відповідних дозвільних документів (документи дозвільного характеру, ліцензії та/або інші результати надання публічних послуг), невідкладно, але не пізніше трьох місяців після припинення чи скасування воєнного стану звертаються до відповідних органів ліцензування, дозвільних органів та суб'єктів надання публічних (електронних публічних) послуг і отримують відповідні дозвільні документи в порядку, строки та на умовах, передбачених законодавством, без зупинення (припинення) їх діяльності.
10 вересня 2022 року Кабінет Міністрів України прийняв Постанову №1020, відповідно до п.1 якої ухвалено внести у додаток 2 до Постанови №314, а саме до переліку видів господарської діяльності, які не можуть провадитися на підставі подання декларації в умовах воєнного стану - Діяльність у сфері виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, і пальним, зберігання пального, що здійснюється відповідно до Закону №481/95-ВР.
Пунктом 2 Постанови №1020, яка набула чинності 15 вересня 2022 року, встановлено, що подані до дня набрання чинності цією постановою суб'єктами господарювання декларації про провадження видів господарської діяльності, що включені цією постановою у додаток 2 до Постанови №314, є дійсними протягом одного місяця з дня набрання чинності цією постановою. Протягом зазначеного строку суб'єкти господарювання для подальшого провадження такої діяльності повинні отримати відповідні ліцензії у порядку, строки та на умовах, що передбачені законодавством.
З акту фактичної перевірки вбачається, що посадовими особами податкового органу встановлено зберігання позивачем пального на АЗС за адресою: АДРЕСА_1 , в період з 16 жовтня 2022 року по 30 жовтня 2022 року без ліцензій на право оптової/роздрібної торгівлі пальним та/або на право зберігання пального.
Згідно приписів вищевказаної ст.15 Закону №481/95-ВР, оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб'єктами господарювання (у тому числі іноземними суб'єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності лише за наявності ліцензії.
Разом з тим, колегія суддів враховує, що відповідно п.3 ч.1 Постанови №314, було визначено обов'язок суб'єктів господарювання, які набули право на провадження господарської діяльності на підставі декларації, у разі відсутності відповідних дозвільних документів невідкладно, але не пізніше трьох місяців після припинення чи скасування воєнного стану, звернутись та отримати відповідні дозвільні документи.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що у позивача були законні очікування саме щодо строку не пізніше трьох місяців після настання події звернутись до відповідного органу та отримати дозвільні документи.
В той же час, Постановою №1020, яка набрала чинності 15 вересня 2022 року, визначено, що подані до дня набрання чинності цією постановою суб'єктами господарювання декларації про провадження видів господарської діяльності, є дійсними протягом одного місяця з дня набрання чинності цією постановою. Протягом зазначеного строку суб'єкти господарювання для подальшого провадження такої діяльності повинні отримати відповідні ліцензії у порядку, строки та на умовах, що передбачені законодавством.
Тобто, Постановою №1020 фактично скорочено строки чинності дозвільних документів, на які розраховував, зокрема і позивач, до 15 вересня 2022 року.
В свою чергу, вказаною ст. 15 Закону №481/95-ВР передбачено, що для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів: документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об'єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об'єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об'єкта або акт готовності об'єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об'єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об'єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об'єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального; дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Ліцензія або рішення про відмову в її видачі видається заявнику не пізніше 10 календарних днів (щодо пального - не пізніше 20 календарних днів) з дня одержання зазначених у цьому Законі документів. У рішенні про відмову у видачі ліцензії повинна бути вказана підстава для відмови з посиланням на відповідні норми законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, 14 жовтня 2022 року позивач отримав дозвіл Головного управління Держпраці в Одеській області №216.22.51 на виконання ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" робіт підвищеної небезпеки та згідно Дозволу Головного управління Держпраці в Одеській області 217.22.51 від 14 жовтня 2022 року експлуатувати устаткування, пов'язане з виробництвом (виготовленням), використанням, переробкою, зберіганням, транспортуванням, утилізацією чи знешкодженням вибухопожежнонебезпечних і небезпечних речовин 1 і 2 класу небезпеки; обладнання, що працює під тиском; обладнання та захисні системи, призначенні для використання в потенційно вибухонебезпечних середовищах, зокрема, АЗС №92 за адресою: Закарпатська область, Рахівський район, смт. Ясіня, вулиця Миру, буд. 148 (п. 81): колонка паливороздавальна Scheidt&Bachmann MZ6104-Н-В - 2 один., зав. №№КО2674, К02675, рік виготовлення 2005, країна виробник - Україна; колонка газороздавальна АСТРА - 2 - 07, зав.№070401, рік виготовлення 2007, країна виробник Україна; резервуар сталевий горизонтальний РГС-25, V=25 м3, - 3 один., зав. №№437, 129, 130, рік виготовлення - 2006, країна виробник - Україна (а.с.69-88, зворотній бік).
Отже, виключно з 14 жовтня 2022 року у позивача виникла можливість звернення до відповідача для отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним з повним пакетом документів, отримання якої може займати до 20 днів, та 31 жовтня 2022 року отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним №07110314202200034 (а.с.66).
Таким чином, позивач, внаслідок зміни нормативного врегулювання спеціальної діяльності з роздрібної торгівлі пальним, набув обов'язку отримання спеціального дозволу для провадження господарської діяльності та вчинив всі залежні від нього дії для дотримання вимог нового законодавства та податкової дисципліни.
При цьому, колегія суддів враховує, що податковий орган в порушення вимог ч.2 ст. 77 КАС України, не надав до суду докази того, коли саме позивач звернувся за отриманням дозволу на виконання ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" робіт підвищеної небезпеки, відповідно приписів ст. 15 Закону №481/95-ВР, та те, що він міг раніше звернутися за вказаним дозволом, втім навмисно не зробив цього.
Водночас, колегія суддів констатує, що внесені зміни до нормативного регулювання діяльності з роздрібної торгівлі пальним не визначали процедуру зберігання товарних залишків пального, які були законно отриманні у період дії декларації №005743/22 від 25 липня 2022 року до часу отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №07110314202200034 від 31 жовтня 2022 року, що обумовило помилкове застосування до позивача фінансових санкцій.
В контексті зазначеного колегія суддів звертає увагу, що ч.2 ст. 6 та ч.1 ст. 7 КАС України встановлено, що суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, та застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Аналізуючи наявність легітимної мети і пропорційність втручання держави у майнові права позивача за обставин, що склалися у цій справі, необхідно взяти до уваги те, що держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною. Необхідний перехідний період був уведений в дію, проте ретроспективної дії таким положенням законодавець не надав. Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.
Крім того, положеннями п.56.21 ст. 56 ПК України визначено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового актe, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового актe суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Таким чином, оскільки вищенаведені положення Постанови №314 дають підстави стверджувати про існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов'язків платника податків, а тому слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків.
У п.п.70-71 рішення по справі "Рисовський проти України" (заява №29979/04) Європейський Суд з прав людини, аналізуючи відповідність мотивування Конвенції, підкреслює особливу важливість принципу "належного урядування", зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), заява №33202/96, п.120, "Онер'їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), заява №48939/99, п.128, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), №21151/04, п.72, "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п.51). Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява №55555/08, п.74, "Тошкуца та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява №36900/03, п.37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер'їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п.128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п.119).
Принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі "Москаль проти Польщі"» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, п.73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, п.58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п.74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява №36548/97, п.58, "Ґаші проти Хорватії" (Gashi v. Croatia), заява №32457/05, п.40, "Трґо проти Хорватії" (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, п.67).
До спірних правовідносин підлягає застосуванню рішення Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа № 1-6/2018), яким сформовано правову позицію щодо верховенства права, а саме - основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов'язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій п.4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.
Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі "Звежинський проти Польщі", в якій cуд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти конкретно і дуже послідовно (рішення у справі "Беєлер проти Італії"). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов'язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (п.73).
Враховуючи викладене та те, що держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною, з огляду на його законні очікування щодо отримання дозвільних документів у строк не пізніше трьох місяців після припинення чи скасування воєнного стану, колегія суддів приходить до висновку, що притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним та відповідно податкове повідомлення-рішення №00030530902 від 28 червня 2023 року про застосування фінансових санкцій до ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" є таким, що підлягає скасуванню, що правильно встановлено судом першої інстанції.
При цьому, колегія суддів враховує правові висновки з аналогічного питання викладені неодноразово судами першої та апеляційної інстанції (справи №№420/8500/23, 420/7218/23), за наслідками перегляду яких Верховний Суд не вбачав існування обставин, передбачених підпунктами "а"-"г" п.2 ч.5 ст. 328 КАС України, для відкриття касаційного провадження.
Щодо податкового повідомлення-рішення №00030520902, яким, на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.128-1.1 ст. 128-1 ПК України, до ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" застосовано штрафні санкції в розмірі 240 000 грн. за порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України (за не обладнання акцизного складу рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками), колегія суддів вказує наступне.
Так, за приписами п.п.230.1.2, п.п.230.1.3, п.230.1 ст.230 ПК України, акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов'язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Розпорядники акцизних складів зобов'язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С (п.п.230.1.3.).
Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
За приписами абз.1,2 п.128-1.1 ст.128-1 ПК України, необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20 000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
Як зазначено в акті перевірки, згідно Z-звіту від 13 вересня 2022 року №710 (РРО з фіскальним номером 3001016145) реалізовано: Дизельного палива 1600,67л, ГАЗу Пропан-Бутан 1212,88л, до прикладу: - згідно з чеком ФН №4 з РРО 3001016145 від 13 вересня 2022 року о 07:09 год. з АЗС №92 (акцизний склад з уніфікованим номером 1018878) відпущено ГАЗ Пропан-Бутан у кількості 30,70л. за ціною 25,40 грн/літр; - згідно з чеком ФН №21 з РРО 3001016145 від 13 вересня 2022 року о 08:18 год. з АЗС №92 (акцизний склад з уніфікованим номером 1018878) відпущено Дизельне паливо у кількості 37,73л. за ціною 53,00 грн/літр.
Разом з тим, ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" не надано документів під час фактичної перевірки, які би підтверджували позитивні результати повірки (або оцінки відповідності): 4 рівнемірів-лічильників №№294038, 319746, 3711, 3712 у період з 13 вересня 2022 року по 25 грудня 2022 року (включно) та 1 рівнеміра-лічильника №295040 у період з 13 вересня 2022 року по 15 лютого 2023 року (включно); 6 (шести) витратомірів-лічильників у період з 13 вересня 2022 року по 21 грудня 2022 року (включно) №№430393427, 430393433, 430393422, 430393406, 430393430, 070401; одного витратоміра-лічильника №070306 у період з 12 травня 2023 року.
Таким чином, податковий орган дійшов висновку, що розпорядником акцизного складу (ТОВ "ВСТ-ОЙЛ", код ЄДРПОУ 44882553) з уніфікованим номером 1018878 (Закарпатська обл., Рахівський р-н, смт. Ясіня, вул. Миру, буд. 148) не було обладнано 5 (п'ятьма) рівнемірами-лічильниками та 8 (вісьмома) витратомірами-лічильниками, чим допущено порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України.
Згідно розрахунку сум штрафних фінансових санкцій, сума штрафу за податковим повідомленням-рішенням №00030520902 у розмірі 240 000 грн, застосована до позивача на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.128-1.1 ст. 128-1 ПК України, за порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України, а саме: за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці випуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі.
Колегія суддів констатує, що складом правопорушення, визначеного п.128-1.1 ст. 128-1 ПК України, є необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників. При цьому, відсутність позитивного результату повірки витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників на акцизному складі прирівнюється до відсутності на відповідному акцизному складі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.
Між тим, зазначена норма, а також інші положення ПК України, не передбачають відповідальності за порушення строків обладнання (повірки) або реєстрації вказаних рівнемірів та витратомірів у Реєстрі.
Так, Верховний Суд в постанові від 04 квітня 2024 року у справі №420/20864/23 дійшов висновку про те, що положеннями п.п.12 та 18 підрозділу 5 розділу XX ПК України встановлено строки для виконання обов'язку платником податку для облаштування акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та реєстрації таких в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а також передбачено дату, з якої до таких платників застосовуються норми п.128-1.1 ст. 128-1 ПК України.
При цьому, відповідальності за недотримання відповідного строку (не пізніше 01 січня 2020 року), тобто за несвоєчасне обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та їх реєстрацію у Єдиному державному реєстрі, нормами ПК України не передбачено.
Верховний Суд у вказаному судовому рішенні акцентував увагу на тому, що складом правопорушення, визначеного п.128-1.1 ст. 128-1 ПК України, за яке передбачена штрафна санкція, є саме необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.
Окрім того, у постанові від 19 січня 2023 року у справі №580/9246/21 Верховний Суд сформував правову позицію, яка зводиться до того, що застосування п.128-1.1 ст. 128-1 ПК України можливе виключно у випадку необладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, як передбачено диспозицією вказаної норми. Порушення строків обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та реєстрації їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (передбачених пп.12 підрозділу 5 Розділу XX ПК України), якщо на час проведення перевірки встановлено їх наявність на акцизних складах та їх реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, не може бути підставою для застосування до платника податків п.128-1.1 ст. 128-1 ПК України.
В свою чергу, колегія суддів вважає вірним посилання суду першої інстанції на п.40 Наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13 жовтня 2016 року №1747 "Про затвердження міжповірочних інтервалів законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки, що перебувають в експлуатації, за категоріями" за яким, для витратомірів міжповірочний інтервал складає 4 (чотири) роки, а для рівномірів магнітострикційних 2 роки (п.61).
При цьому, Постановою №412, в редакції, чинній станом на час проведення перевірки, визначено, що позитивні результати періодичної, позачергової повірки та повірки після ремонту законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки, засвідчені відбитком повірочного тавра на таких засобах чи записом з відбитком повірочного тавра у відповідному розділі експлуатаційних документів та/або оформлені свідоцтвом про повірку законодавчо регульованого засобу вимірювальної техніки, строк дії яких закінчився у період воєнного і надзвичайного стану та протягом місяця після його припинення чи скасування, чині на період воєнного і надзвичайного стану та протягом трьох місяців після його припинення скасування на всій території України або в окремих її місцевостях.
Таким чином, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про безпідставним притягнення позивача до відповідальності передбаченої пп.128-1.1 ст. 128-1 ПК України, оскільки на момент фактичної перевірки обладнання було встановлено та зареєстровано, а тому податкове повідомлення-рішення від 28 червня 2023 року №00030520902 також підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення №00030500902, яким за порушення пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України до ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 12 000 грн, колегія суддів вказує наступне.
За наслідками проведеної перевірки встановлено, що розпорядником акцизного складу з уніфікованим номером 1018878 не подано 4 (чотири) Довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі за період з 13 вересня 2022 року по 16 вересня 2022 року (включно). Разом з цим, розпорядником акцизного складу з уніфікованим номером 1018878 не забезпечено своєчасне подання 8 (восьми) довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального на акцизному складі до ДПС України, а саме:
- за звітну добу 17 вересня 2022 року, подано 24 вересня 2022 року (№9191314518);
- за звітну добу 18 вересня 2022 року, подано 24 вересня 2022 року (№9191313290);
- за звітну добу 19 вересня 2022 року, подано 21 вересня 2022 року (№9188681285);
- за звітну добу 20 вересня 2022 року, подано 22 вересня 2022 року (№9189603338);
- за звітну добу 21 вересня 2022 року, подано 24 вересня 2022 року (№9191313119);
- за звітну добу 25 вересня 2022 року, подано 27 вересня 2022 року (№9192791335);
- за звітну добу 02 листопада 2022 року, подано 04 листопада 2022 року (№9230141087);
- за звітну добу 03 листопада 2022 року, подано 05 листопада 2022 року (№9231153572).
На підставі викладеного, відповідачем до ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" за порушення вимог пп.230.1.3 п.230.1 ст. 230 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 12 000 грн.
Пунктом 230.1.3 ст. 230 ПК України визначено, що розпорядники акцизних складів зобов'язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов'язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов'язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С.
Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.
На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про:
обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі;
добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі;
добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв'язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).
В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює.
Процедуру створення та ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Реєстр), а також порядок передачі облікових даних (обсягу обігу та залишку пального) з них електронними засобами зв'язку до контролюючих органів, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 22 листопада 2017 року №891 (далі - Порядок №891) .
Згідно з пп.5, 6 п.2 Порядку №891 реєстр - електронна база даних, яка містить податкову інформацію про розпорядників акцизних складів, наявні у них акцизні склади, розташовані на акцизних складах резервуари, витратоміри та рівнеміри, їх серійні (ідентифікаційні) номери, а також дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про фактичний обсяг обігу пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТЗЕД, акцизних складів та розпорядників акцизних складів;
6) електронні засоби зв'язку - кінцеве телекомунікаційне обладнання, за допомогою якого можливо передавати на відстань певну інформацію у вигляді електричних сигналів, що посилаються через проводи, кабель, оптоволоконними лініями або взагалі без напрямних ліній.
Відповідно п.3 Порядку №891 адміністратором та держателем Реєстру є контролюючий орган, який забезпечує: створення програмного продукту, що забезпечує функціонування Реєстру, приймання від розпорядників акцизних складів електронних документів для наповнення Реєстру, обробку електронних документів для наповнення Реєстру та перенесення з них даних до Реєстру, збереження даних, що містяться в Реєстрі; захист інформації, що міститься в Реєстрі, в установленому законодавством порядку.
Пунктом 4 Порядку №891 передбачено, що програмним продуктом, який забезпечує функціонування Реєстру, є набір комп'ютерних програм і пов'язаних з ними даних, що дають змогу, а саме:
- створити та вести Реєстр;
- формувати розпорядниками акцизних складів електронні документи для наповнення Реєстру, передавати їх до Реєстру телекомунікаційною мережею загального користування із застосуванням засобів криптографічного захисту інформації, що мають документ про відповідність або позитивний експертний висновок за результатами державної експертизи у сфері криптографічного захисту інформації;
- вести в Реєстрі за кожним розпорядником акцизного складу облік обсягу обігу та залишку пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у розрізі всіх наявних у розпорядника акцизного складу акцизних складів, де повинні бути встановлені (розташовані) витратоміри та рівнеміри;
- вести в Реєстрі уніфіковану нумерацію всіх резервуарів у розрізі акцизних складів, на яких вони розташовані;
- переглядати внесену до Реєстру за кожним розпорядником акцизного складу інформацію про всі наявні у нього акцизні склади, розташовані на них резервуари, витратоміри і рівнеміри та облікові дані щодо обсягу обігу та залишку пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у розрізі акцизних складів.
Відповідно до пп.5 п.5 Порядку №891 електронні документи для наповнення Реєстру, які формуються розпорядниками акцизних складів та надсилаються до Реєстру за кожним місцем розташування акцизного складу, містять, зокрема, зведені за добу підсумкові облікові дані щодо:
обсягів фактичних залишків пального на початок та кінець звітної доби та добового обсягу обігу пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у літрах, приведених до температури 15 °С, у розрізі всіх наявних у розпорядника акцизного складу акцизних складів з уніфікованою нумерацією - для усіх розпорядників акцизних складів, крім зазначених в абзаці третьому цього підпункту;
добового фактичного обсягу реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТЗЕД у літрах, приведених до температури 15 °С, - для розпорядників акцизних складів, на акцизних складах яких провадиться діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову підакцизну продукцію (пальне).
Згідно п.6 Порядку №891 електронні документи для наповнення Реєстру, що містять інформацію, зазначену в пп.пп.5, 6 п.5 цього Порядку, формуються та надсилаються розпорядниками акцизних складів щодня (крім днів, у які акцизний склад не працює).
На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД формуються показники про:
обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показань рівнемірів, установлених на таких резервуарах;
добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального шляхом наливу з акцизного складу на підставі показань витратомірів, установлених у кожному місці відпуску пального шляхом наливу з акцизного складу;
добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Отже, аналіз наведених вище норм свідчить про те, що розпорядник акцизного складу зобов'язаний подавати довідки про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального в електронному вигляді не пізніше наступного дня, який настає за звітнім днем.
Відповідно п.128-1.3 ст. 128-1 ПК України незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1 000 грн. за кожний неподаний електронний документ.
Аналіз вказаної правової норми свідчить, що застосування такого штрафу можливо за наявності вини розпорядника акцизного складу в несвоєчасному поданні даних про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального.
Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ "ВСТ-ОЙЛ" складені довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального за період з 13 вересня 2022 року по 16 вересня 2022 року, та направлені до контролюючого органу наступного дня, що підтверджується квитанціями про доставку документа від 14 вересня 2022 року, 15 вересня 2022 року, 16 вересня 2022 року та 17 вересня 2022 року.
Згідно з Квитанціями №2 вищезазначені довідки направлені до контролюючого органу 14 вересня 2022 року о 12:42 год., 15 вересня 2022 року о 17:28 год., 16 вересня 2022 року о 18:43 год. Та 17 вересня 2022 року о 17:23 год.
Відповідно до п.6 Порядку №891 дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу (обсяг реалізованого та обсяг отриманого) пального, зазначені в пп.5 п.5 цього Порядку, формуються після проведення останньої операції з обігу пального за звітну добу, але не пізніше 23 години 59 хвилин такої доби, до початку проведення операцій з обігу пального за добу, що настає за звітною добою, та подаються до ДФС не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Таким чином, позивач вчасно подавав до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику засобами електронного зв'язку дані, передбачені пп.230.1.3 п.230.1 ст. 230 ПК України.
Отже, розпорядник акцизного складу (ТОВ"ВСТ-ОЙЛ") забезпечило своєчасне подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального за 4 дні за період з 13 вересня 2022 року по 16 вересня 2022 року, з дотриманням вимог ПК України та Порядку №891, а саме не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що податкове повідомлення рішення від 28 червня 2023 року №00030500902 підлягає частковому скасуванню, а саме в частині не надання довідок, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального за період з 13 вересня 2022 року по 16 вересня 2022 року у сумі 4 000 грн., що правильно встановлено судом першої інстанції.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позову ТОВ "ВСТ-ОЙЛ".
Враховуючи все вищевикладене, колегія судів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Колегія суддів не змінює розподіл судових витрат відповідно ст. 139 КАС України.
Оскільки дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, постанова суду апеляційної інстанції відповідно до ч.5 ст. 328 КАС України в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, ч.5 ст. 328 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків передбачених п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 23 квітня 2024 року.
Головуючий: Бітов А.І.
Суддя: Лук'янчук О.В.
Суддя: Ступакова І.Г.