05 липня 2023 року м. Львів
справа №380/1777/23
провадження № П/380/1799/23
Львівський окружний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді Коморного О.І.,
секретар судового засідання Марець В.В.,
з участю:
представник позивача Пащинська А.О.,
представник відповідача Кухар Н.М.,
розглянув у відкритому судовому засіданні в м. Львові в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мармет Грейн» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Львівській області та зобов'язання вчинити дії.
Обставини справи:
До Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Мармет Грейн» з урахуванням уточнених вимог, просить:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 01 грудня 2022 року №13207/13-01-07-01, №13209/13-01-07-01, №13210/13-01-07-01, прийняті на підставі акту перевірки «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» від 11.11.2022 №14685/13-01-07-01/43386254;
- зобов'язати Головне управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) січень 2022 року.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що 01.12.2022 Головним управлінням ДПС у Львівській області винесено податкові повідомлення-рішення №13207/13-01-07-01, №13209/13-01-07-01, №13210/13-01-07-01, прийняті на підставі акту перевірки від 11.11.2022 №14685/13-01-07-01/43386254 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету».
Основним чинником виникнення від'ємного значення з ПДВ є придбання на території України протягом лютого-листопада 2021 пшениці українського походження, кукурудзи українського походження врожаю 2021, комплексу транспортно-експедиторських послуг з завантаження вантажу, послуг митного оформлення декларацій на експорт, послуг оформлення аркуша митної декларації та здійснення експортних операцій, послуг з митно-брокерського оформлення митної декларації, а саме: вивезення ТМЦ за межі митної території України.
Зазначає, що експортні операції оподатковуються за ставкою « 0» відсотків відповідно до п.п.195.1.1 п.195.1 ст.195 Податкового кодексу України.
Позивач вважає, що перевірка проведена неправомірно, без належного дослідження обставин, а висновки в акті не відповідають фактичним обставинам справи, неправомірно застосовано норми матеріального права, а тому винесені податкові повідомлення-рішення від 01.12.2022 №13207/13-01-07-01, №13209/13-01-07-01, №13210/13-01-07-01 є протиправними, у зв'язку з чим звернувся до суду з даним позовом.
Ухвалою суду від 06 лютого 2023 року позовну заяву залишено без руху.
Ухвалою суду від 10 лютого 2023 року прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 15 березня 2023 року. Зобов'язано Львівську міську раду згідно ст.264 КАС України опублікувати оголошення про відкриття провадження в адміністративній справі.
Протокольною ухвалою суду від 15 березня 2023 року відкладено підготовче засідання до 29 березня 2023 року.
Протокольною ухвалою суду від 29 березня 2023 року відкладено підготовче засідання до 12 квітня 2023 року.
Протокольною ухвалою суду від 12 квітня 2023 року оголошено перерву до 10 травня 2023 року.
Згідно витягу з протоколу підготовчого засідання від 10 травня 2023 року, підготовче засідання відкладено до 31 травня 2023 року.
Ухвалою суду від 31 травня 2023 року витребувано з ДП «Держреєстри України» докази.
Ухвалою суду від 31 травня 2023 року підготовче провадження закрито, призначено справу до судового розгляду по суті на 21 червня 2023 року.
Протокольною ухвалою суду від 21 червня 2023 року оголошено перерву до 05 липня 2023 року.
Відповідач подав суду відзив на позовну заяву, в якому проти позову заперечує, просить відмовити у задоволенні позову в повному обсязі. Обґрунтовуючи відзив відповідач зазначив, що проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Мармет Грейн» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні січень 2022 від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого, до відшкодування з бюджету.
Під час перевірки встановлено порушення:
- п.198.1, п.198.3 ст.198; п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу, в результаті чого підприємством завищено бюджетне відшкодування з ПДВ за січень 2022 на суму 12051575,00 гривень;
- п.4 розділу V Порядку №21; п.198.1, п.198.3, ст.198; п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу, внаслідок чого підприємству відмовлено в отриманні заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за січень 2022 на суму 72284687,00 гривень;
- п.4 розділу V Порядку №21; п.198.1, п.198.3, ст.198, п.200.1, п.200.2 п.200.4 ст.200 Податкового кодексу, в результаті чого підприємством завищено суму від'ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за січень 2022 на суму 160525,00 гривень.
Перевіркою встановлено, що ТОВ «Мармет Грейн» оформлювало взаємовідносини з ризиковими контрагентами, відображення яких у бухгалтерському та податковому обліку вплинуло на визначення суми від'ємного значення з податку на додану вартість за січень 2022 року.
Зазначає про встановлені під час перевірки недоліки у оформленні первинних документів позивача щодо взаємовідносин з його контрагентами, а саме у представлених видаткових накладних не вказано номера, серії та дати довіреностей, згідно з якими отримувалися зернові культури представниками ТОВ «Мармет Грейн», також відсутні обов'язкові реквізити: відповідні підписи матеріально-відповідальних осіб, що здійснювали приймання товару на склад, не зазначено номера та дати довіреності на отримання ТМЦ. Журнал реєстрації виданих довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей позивачем до перевірки не представлено. Крім цього, у видаткових накладних не зазначено адресу покупця ТОВ «Мармет Грейн» та місце їх складання. До перевірки не представлено паспортів якості чи сертифікатів походження зернових культур, відповідно до яких можна було б ідентифікувати виробника вищенаведених культур.
Наголошує, що до перевірки представлено оригінали виписок банку, платіжних доручень (частково представлено копії платіжних доручень), які б підтверджували здійснення оплати за придбаний товар.
Повідомляє, що згідно проведеного аналізу діяльності постачальника - ТОВ «Сільськогосподарська Компанія «Арніка» відповідно до наявної інформації в ІТС «Податковий блок» встановлено, що у ТОВ «Сільськогосподарська Компанія «Арніка» протягом даного періоду відсутні задекларовані операції з придбання суміжних послуг, необхідних в процесі здійснення діяльності: зберігання, транспортування, навантаження/розвантаження зернових, послуг оренди складів, транспортних послуг, оренди транспортних засобів. Досліджено ланцюг постачання товару, реалізованого ТОВ «Сільськогосподарська Компанія «Арніка» у листопаді 2021 та встановлено відсутність реального джерела походження товару, що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов'язаних реальних операцій.
Зазначає, що ТОВ «Сільськогосподарська Компанія «Арніка» залучено по ланцюгу постачання ряд підприємств «транзитерів», у яких відсутнє фактичне придбання (виробництво, вирощування) вищевказаних зернових культур.
Згідно з вимогами п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Положеннями п.200.2 ст.200 ПК України визначено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов'язань, перераховує суми податку до бюджету.
Згідно з п.200.4 ст.200 ПК України, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Відповідно до п.200.14 ст.200 ПК України, якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; в) у разі з'ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Відповідач стверджує, що встановлені за результатами перевірок обставини свідчать про не здійснення операцій з придбання товару, що не надає права на формування податкового кредиту з ПДВ на підставі податкових накладних виписаних від зазначеного контрагента.
Щодо вимоги про зобов'язання внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначає, що у відповідача ще не виник обов'язок внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника згідно заяви позивача як такої, що є узгодженою, адже такий обов'язок, зважаючи на вимоги пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України, виникне у відповідача лише на наступний робочий день після отримання рішення суду у цій справі, яке набрало законної сили.
Враховуючи наведене, відповідач просить суд відмовити в задоволенні позову.
Представником позивача подано додаткові пояснення, в яких зазначає, що податкові повідомлення-рішення, на які посилається в акті перевірки від 11.11.2022 №14685/13-01-07-01/43386254, який є предметом розгляду даної справи визнані судами неправомірними та скасовані, зокрема рішенням Львівського окружного адміністративного суду у справі №380/14750/21 від 11.10.2022 щодо взаємовідносин з ТОВ «Кіма+», ТОВ «Табакко Райсінг», ТОВ «СГК «Арніка», ТОВ «Компанія Астерія Агро», ТОВ «Агро Трак Транс» та рішенням Львівського окружного адміністративного суду у справі №380/7564/22 від 14.03.2023 щодо взаємовідносин з ТОВ «СГК «Арніка», ТОВ «Компанія Астерія Агро», ТОВ «Інтер Сіті Компані», ТОВ «Раджіон».
Отже, перевірка проведена неправомірно, без належного дослідження обставин, а висновки в акті не відповідають фактичним обставинам справи, тому винесені податкові повідомлення-рішення від 01.12.2022 №13207/13-01-07-01, №13209/13-01-07-01, №13210/13-01-07-01 є протиправними.
Суд всебічно і повно з'ясував всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, об'єктивно оцінив докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті та,-
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Мармет Грейн» (далі- ТОВ «Мармет Грейн»/позивач) є юридичною особою, яке зареєстровано та обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом 43386254, про що свідчить виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Позивач перебуває на податковому обліку Головного управління ДПС у Львівській області, про що зазначено в акті перевірки.
Фахівцями Головного управління ДПС у Львівській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що складено акт №14685/13-01-07-01/43386254 від 11.11.2022.
Згідно висновків акту перевірки встановлено порушення ТОВ «Мармет Грейн»:
1) п.198.1, п.198.3 ст.198; п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством завищено бюджетне відшкодування з ПДВ за січень 2022 на суму 12051575,00 гривень;
2) п.198.1, п.198.3, ст.198; п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, внаслідок чого підприємству відмовлено в отриманні заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за січень 2022 на суму 72284687,00 гривень;
3) п.198.1, п.198.3, ст.198, п.200.1, п.200.2 п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством завищено суму від'ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за січень 2022 на суму 160525,00 гривень.
За результатами акту перевірки №14685/13-01-07-01/43386254 від 11.11.2022, Головним управленням ДПС у Львівській області були прийняті податкові повідомлення-рішення від 01.12.2022:
- форми «В1» №13207/13-01-07-01 на суму завищення бюджетного відшкодування в розмірі 12051575,00 гривень та на суму штрафних санкцій в розмірі 6025787,50 гривень;
- форми «В3» №13209/13-01-07-01 на суму відмови у бюджетному відшкодуванні за січень 2022 в розмірі 72284687,00 гривень;
- форми «В4» №13210/13-01-07-01 щодо завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 160525,00 гривень.
Позивач, не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх незаконними, безпідставними та необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, тому звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч.1 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Закріплений у ч.1 ст.9 КАС України принцип змагальності сторін передбачає, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ст.67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Виключно законами України встановлюються, зокрема, податки і збори (п.1. ч.2 ст.92 Конституції України).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з п.62.1 ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Відповідно до п.71.1 ст.71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з п.73.3 ст.73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Згідно з п.75.1 ст.75 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби.
Документальною перевіркою згідно із п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Пунктом 78.1 ст.78 ПК України передбачені підстави за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка.
Пунктами 78.2 - 78.9 ст.78 ПК України визначено, що обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені цим Кодексом, не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків.
Контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.
Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.
Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.
Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Перевірка платника податків з питань повноти нарахування і сплати податків та зборів під час здійснення контрольованих операцій проводиться з урахуванням особливостей, визначених статтею 39 цього Кодексу.
Суд зазначає, що позивачем не оскаржується та не ставиться під сумнів підстави для проведення документальної позапланової виїзної перевірки, тому судом не досліджується питання підстав правомірності винесення наказу про проведення перевірки та дії вчинені під час проведення перевірки.
Відповідно до положень Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого Наказом міністерства фінансів України № 727 від 20.08.2015р. (далі - Порядок 727), акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Відповідно до підпункту 2 Пункт 4 розділу III Порядку 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:
викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;
викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;
зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;
у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;
у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;
у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;
у разі надання посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.
Суд зазначає, що в акті перевірки від 11.11.2022 №14685/13-01-07-01/43386254 зазначені передбачені Порядком №727 порушення податкового законодавства, які були встановлені фахівцями Головного управління ДПС у Львівській області.
Статтею 44 ПК України передбачені вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п. 44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Відповідно до абз. 2 п. 44.6 ст. 44 ПК України, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Згідно з п. 86.8. ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Зі змісту акту перевірки від 11.11.2022 №14685/13-01-07-01/43386254 судом встановлено, що в ході перевірки ТОВ «Мармет Грейн»:
- здійснено в листопаді 2021 нереальні господарські операції з придбання зернових культур у ТОВ «Сільськогосподарська Компанія «Арніка» всього у сумі ПДВ 12051575,00 гривень;
- безпідставно відображено в рядку 20.2 Декларації з ПДВ за січень 2022 суму ПДВ в розмірі 71316273,00 гривень, оскільки податкові повідомлення-рішення форми «В4» (від 12.07.2021 №16856/13-01-07-01, від 10.12.2021 №27460/13-01-07-02, від 01.02.2022 №1651/13-01-07-01) є неузгоджені в зв'язку з їх оскарженням в судовому порядку;
- безпідставно відображено в рядку 21 Декларації з ПДВ за січень 2022 суму ПДВ в розмірі 160525,00 гривень, оскільки податкове повідомлення-рішення форми «В4» від 13.08.2021 №19398/13-01-07-05 є неузгоджене в зв'язку з його оскарженням в судовому порядку.
По суті спірних правовідносин, суд зазначає наступне.
Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 ПК України.
Під постачанням товарів розуміється, зокрема передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
При цьому, відповідно до п.189.4 ст.189 ПК України базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому ст. 188 Податкового кодексу.
Дата збільшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 Кодексу.
Датою виникнення податкових зобов'язань із постачання товарів/послуг згідно з п.187.1 ст.187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку-дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а для послуг-дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Ураховуючи викладене, у комісіонера на дату першої з подій, визначених п.187.1 ст.187 ПК України, виникають податкові зобов'язання з ПДВ:
- з операції з реалізації товару, переданого йому на реалізацію комітентом в межах договору комісії, виходячи з бази оподаткування, визначеної п.189.4 ст.189 Кодексу;
- з послуг комісії, наданих комітенту в межах договору комісії, виходячи з бази оподаткування, визначеної ст.188 Кодексу.
За положеннями п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено ст. 198 ПК України.
Відповідно до п.п. «а» п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
За приписами п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Підпунктом 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) визначено статтею 200 ПК України.
Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 200.2 ст. 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов'язань, перераховує суми податку до бюджету.
За змістом п. 200.4 цієї статті при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п. 200.7 ст. 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Згідно з п. 200-1.3 ст. 200-1 ПК України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку.
Наказом Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, затверджено форму податкової декларації з податку на додану вартість; форму уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок; форму розрахунку податкових зобов'язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість.
Згідно з Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, додатками до декларації є: 1) розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1) (додаток 1); 2) довідка про суму від'ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) (додаток 2); 3) розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3) (додаток 3 ); 4) заяви про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) (додаток 4); 5) розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) (додаток 5); 6) довідка (Д6) (додаток 6) подається платниками, які заповнюють рядок 5 декларації, та підприємствами (організаціями) інвалідів; 7) розрахунок (перерахунок) частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д7) (додаток 7); 8) заява про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов'язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування (Д8) (додаток 8); 9) розрахунок податкових зобов'язань за операціями, визначеними в статті 16-1 Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України», та питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (ДС9) (додаток 9). Додатки додаються до декларацій за наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках.
В свою чергу, платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) - додаток 3 та (Д4) - додаток 4. Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість. Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) - додаток 3 переноситься до рядка 20.2 декларації.
Аналіз наведених норм законодавства дає підстави для висновку, що право на отримання бюджетного відшкодування у платника ПДВ виникає щодо суми, яку він фактично сплатив у попередніх податкових періодах, за наявності у нього від'ємного значення різниці між податковим зобов'язанням та податковим кредитом у поточному та попередньому податковому періоді, за умови наявності у платника податку належно оформлених податкових накладних та відсутності спору щодо реальності господарських операцій із поставки товарів, робіт, послуг.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
З огляду на викладені положення, для отримання права сформувати податковий кредит із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), платник ПДВ повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.
Отже правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів, послуг чи основних фондів із метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, а не саме лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на поточних рахунках платників податку.
У відповідності до п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до ст. 1 Закону №996-XIV, господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність - звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.
Згідно зі ст. 3 Закону №996-XIV, метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 9 Закону № 996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Тобто, документальному підтвердженню підлягає одна із вищезазначених подій, і якщо дана подія оформлена первинним документом, що містить усі обов'язкові реквізити, визначені ч.2 ст.9 Закону №996-XIV, то дана обставина є належним доказом реальності господарської операції.
Відповідно до вимог п. 2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Оскільки видаткова накладна використовується для обліку товарно-матеріальних цінностей та є документом первинного обліку відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону №996-XIV, то на виконання приписів закону та договірних домовленостей між сторонами щодо поставки товару, що зафіксовані в договорі поставки, були складені видаткові накладні.
Податкова накладна надається постачальником в електронному вигляді в порядку та строки, встановлені Податковим кодексом України.
Судом встановлено, що рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 11.10.2022 у справі №380/14750/21, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.03.2023:
- визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 12.07.2021 №16855/13-01-07-01, №16856/13-01-07-01, №16853/13-01-07-01 прийняті на підставі акту перевірки «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2021 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету від 17.06.2021 №13187/13-01-07-01/43386254;
- визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 13.08.2021 №19397/13-01-0705, №19398/13-01-0705, складені за наслідком акту від 13.07.2021 №14390/13-01-07-05/43386254 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2021 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету;
- визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 10.12.2021 №24459/13-01-07-02, №27460/13-01-07-02 від 10.12.2021, прийняті на підставі акту «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету від 17.11.2021 №21799/13-01-07-01/43386254.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 14.03.2023 у справі №380/7564/22, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27.06.2023, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 01.02.2022 року №1649/13-01-07-01, №1651/13-01-07-01, прийняті на підставі акту перевірки від 12.01.2022 №271/13-01-07-02/43386254 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
Таким чином, податкові повідомлення-рішення, зокрема від 12.07.2021 №16856/13-01-07-01, від 13.08.2021 №19398/13-01-07-05, від 10.12.2021 №27460/13-01-07-02, від 01.02.2022 №1651/13-01-07-01, які зазначені в акті перевірки від 11.11.2022 №14685/13-01-07-01/43386254, як неузгоджені та стали підставою для висновку податковим органом щодо відмови в отриманні бюджетного відшкодування податку на додану вартість та завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту, напроти є узгодженими, оскільки перевірені в судовому порядку та скасовані, як неправомірні.
Відповідно до ч.4 ст.78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Отже, судом не досліджується питання господарських операцій, які описані в рішеннях суду у справі №380/14750/21 від 11.10.2022 та №380/7564/22 від 14.03.2023, оскільки зазначені обставини встановлені та підтвердженні в судовому порядку, тому не підлягають доказуванню.
Разом з тим, суд зазначає, що позивачем до матеріалів справи долучені докази здійснення господарських операцій, яким суд в рішеннях від 11.10.2022 у справі №380/14750/21 та від 14.03.2023 у справі №380/7564/22 надав оцінку.
Також, суд встановив, що між Товариством з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарська Компанія «Арніка» (Постачальник) та - ТОВ «Мармет Грейн» (Покупець) укладено Договір поставки продукції від 01.06.2021 №ВПП 01/06/21-ПТА (т.2 а.с. 30-37), за умовами якого постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві, а Покупець приймає (придбає) і оплачує на умовах і протягом дії цього Договору продукцію з якісними показниками, вказаними у додатку до цього Договору. Асортимент, номенклатура, кількість, якість, ціна умови та строки поставки Товару, місце прийому - передачі, строки оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказуванні їх у Додатках на окремі партії товару, які поставляються згідно цього Договору та становлять його невід'ємну частину.
На виконання умов Договору поставки продукції від 01.06.2021 №ВПП 01/06/21-ПТА, Товариством з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарська Компанія «Арніка» виписано на адресу ТОВ «Мармет Грейн» видаткові накладні (т.1 а.с. 188-250, т.2 а.с. 1-29) та податкові накладні, які зазначені у таблиці акту перевірки.
Оформлення податкових накладних Товариством з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарська Компанія «Арніка» на адресу ТОВ «Мармет Грейн» також підтверджується реєстром отриманих та виданих податкових накладних.
Оплата зазначених операцій (поставлення товару) підтверджується платіжними дорученнями (т.6 а.с. 228-243).
Таким чином, суми податку на додану вартість, згідно з зареєстрованими податковими накладними, отриманими від Товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарська Компанія «Арніка», включено до податкового кредиту на загальну суму 12051574,68 гривень та відображені у Реєстрі отриманих податкових накладних, Додатку 1 до Податкової декларації з податку на додану вартість та у рядку 10.3 Податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021 на загальну суму 12051574,68 гривень та включено у рядок 21 Декларації з податку на додану вартість у сумі 12051574,68 гривень, з подальшим включенням до бюджетного відшкодування (ряд.20.2.1+ряд.20.2.2) (рядок 3 Додатка 3) на рахунок платника у банку (таблиця 1 додатку 3 до Декларації з ПДВ за січень 2022).
Реальність господарських операцій також підтверджується рядом супутних договірних відносин з іншими господарськими суб'єктами, зокрема, ТОВ «Мармет Грейн» було укладено контракт з іноземним суб'єктом господарювання - АГРО ЕООД (Болгарія), що не заперечує відповідач.
ТОВ «Мармет Грейн» для належного здійснення господарських операцій та налагодження здійснення господарської діяльності було укладено ряд договорів із різними товариствами та підприємствами з метою отримання тих чи інших послуг, в тому числі декларування вантажів зернових культур, експедиційних послуг та послуг, пов'язаних з організацією перевезень вантажів.
Відтак ТОВ «Мармет Грейн» вчинялися дії щодо належного виконання вимог міжнародного контракту, про що свідчать ряд документів, в тому числі митні декларації та відповідні інвойси (т.5 а.с. 146-241).
Інвойс - у міжнародній комерційній практиці документ, що надається продавцем покупцеві та містить перелік товарів і послуг, їхню кількість та суму коштів, яку покупець має за них сплатити. Виписка інвойсу свідчить про те, що товар чи послугу вже надано покупцеві відповідно до умов поставки, тож у покупця з'являється обов'язок оплати цього товару чи послуги.
Крім того, у графі 44 ВМД містяться усі подані документи до митного оформлення зернових культур.
Суд звертає увагу, що, відповідач не стверджує про невірність здійснених розрахунків податкового кредиту у Деклараціях, а у наслідку, розрахунку від'ємного значення з податку на додану вартість, помилки (описки) у Декларації, а лише не погоджується зі сформованим позивачем податковим кредитом внаслідок нереальних та сумнівних, на думку відповідача, господарських операцій позивача з його контрагентами.
Суд зазначає, що всі представлені позивачем документи відповідають вимогам, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» до первинних документів, не викликають у суду сумнівів щодо їх достовірності та в сукупності з іншими доказами підтверджують реальність здійснення господарських операцій позивача з контрагентами.
При цьому, наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. Необхідно зазначити, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Крім того, не є свідченням нереальності господарських операцій відсутність деталізації їх опису в первинних документах.
Подібні висновки міститься в постановах Верховного Суду від 20.03.2018 у справі №804/939/16, від 26.06.2018 у справі № 826/3006/14, від 27.11.2018 у справі №826/11629/16, від 12.04.2019 у справі №821/474/16, від 25.02.2020 у справі №826/4914/16.
Необґрунтованими є також посилання податкового органу, як на підставу неправомірності формування даних податкового обліку, на відсутність у позивача довіреностей на отримання товару. Суд зазначає, що відсутність довіреностей на отримання товарів не є підтвердженням безтоварності господарських операцій, оскільки наявність таких довіреностей не передбачена положеннями чинного законодавства.
Вказане відповідає позиції Верховного Суду, викладеній у постанові від 15.05.2018 у справі №815/423/17.
Крім того, податковий орган безпідставно посилається на отриману податкову інформацію щодо порушення контрагентами позивача норм податкового законодавства.
Так, законодавство передбачає можливість використання податковим органом інформаційних баз контролюючих органів з метою виконання покладених на останніх функцій та завдань. Разом з тим, наявна у інформаційних базах ДПС інформація не може в розумінні процесуального закону бути доказом стосовно реальності або нереальності господарських операцій.
Аналогічна за змістом правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №804/1984/16, в якій Верховний Суд вказує на те, що контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару, обумовленого укладеними договорами з позивачем, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої, та злагодженості дій між ними. Крім того, колегія суддів зазначила, що висновки про відсутність у контрагентів по ланцюгу постачання трудових та матеріально - технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в базі даних ДФС, проте податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
Суд також ураховує позицію Верховного Суду у постанові від 03.10.2019 у справі №П/811/3228/14. У вказаній постанові Верховний Суд зазначає, що будь-яка податкова інформація, наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб'єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, у тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Зокрема, посилання контролюючого органу на наявність актів як критерію оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки під час складення таких актів жодні первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаних актів з відображенням в них окремих відомостей не відповідають критерію юридичної значимості, а отже не є належними доказами в розумінні процесуального Закону.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. У первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
У постанові від 13.10.2020 у справі №0340/1408/18 Верховний Суд зазначив, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності). Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов'язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків. Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у постачальників контрагента чи у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів самі по собі не можуть бути самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність недоліків у первинних документах може свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Верховний Суд у постанові від 09.10.2019 у справі №826/16601/18 зазначив, що не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей для виконання взятих на себе зобов'язань посилання податкового органу на відсутність достатньої кількості штатних одиниць, оскільки наведені обставини не позбавляють суб'єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб'єктів господарювання для виконання зобов'язань по укладених ним договорах.
Відповідач також ставить під сумнів реальність здійснення господарських операцій позивача, з огляду на те, що до перевірки не було надано доказів транспортування ТМЦ.
Відповідно до розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, товаротранспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюється облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Згідно з пунктами 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 вказаних правил основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби і печаткою або штампом), передається Перевізнику.
Разом з тим, вказані правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку платників податку, а лише встановлюють права, обов'язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи, обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Отже, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.
З урахуванням наведеного, слід зазначити, що оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій.
Щодо відсутності сертифікатів походження зернових культур, то суд зазначає, що сертифікати не є документами бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документом, що посвідчує якість товару, а не факт проведення господарської операції. Тому, відсутність таких сертифікатів не може підтверджувати відсутність господарської операції.
Такі висновки, узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, яка викладена в постанові від 12.02.2021 у справі №804/2317/18.
Стосовно доводів відповідача про відсутність у контрагента позивача матеріальних та трудових ресурсів слід відмітити, що відсутність у підприємства матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Чинним законодавством України не передбачається обов'язку платників податків одержувачів товарів вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти сплати ними податків за окремою операцією придбання товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників у ланцюгу), перевіряти додержання чи порушення ними законодавчих приписів, а також наявність у цих контрагентів умов для належного здійснення господарської діяльності, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від господарських та виробничих можливостей контрагента.
Також норми ПК України не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит від виконання податкового обов'язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Лише у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов'язань, зокрема у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов'язку, при встановлених обставинах, які не підтверджують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.
Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб'єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товар (послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
Посилання контролюючого органу на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставним оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Принцип індивідуальної податкової відповідальності - один з принципів, на яких базується чинне податкове законодавство України.
Відповідно до ст.47 ПК України складання податкової звітності покладено на кожного окремого платника податку. При цьому такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов'язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.
У відповідності до ст.61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, що свідчить про те, що, у разі коли контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо неплатника, а не інших осіб, у т.ч. його контрагентів. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сплачених ним у ціні товару (послуг) відповідних сум до складу податкового кредиту з ПДВ, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо цього та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Така ж правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 24.01.2018 у справі №824/942/13, від 14.03.2018 у справі №803/1198/16.
Разом з тим, податкова інформація не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нездійснення господарських операцій платників податків та про порушення саме позивачем податкового законодавства.
Варто вказати, що встановлено рух активів між позивачем і його контрагентами (як продавцями, так і покупцями) та зміни у майновому стані позивача, а саме - понесення витрат на придбання товару, його оприбуткування та подальше використання у власній діяльності чи для подальшого продажу третім особам, отримання прибутку від продажу товарів контрагентам.
Вказані обставини є підтвердженням реальності господарської операції, з урахуванням того, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, а наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що узгоджується зі змістом постанов Верховного Суду від 06.02.2018 у справі №826/22154/15 та від 26.06.2018 у справі №826/13029/14.
Сумнівність господарських операцій позивача обґрунтована податковим органом виключно інформацією, викладеною в інформаційних базах даних податкового органу не може слугувати підтвердженням нереальності господарської операції, оскільки така інформація містить лише загальну оцінку господарської діяльності контрагентів позивача та їх постачальників (покупців), без оцінки їх спільної діяльності, зокрема, щодо реальності здійснення досліджуваних господарських операцій.
Адже порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об'єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Вказана правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема в постанові від 20.03.2020 у справі №813/5407/15, від 16.04.2020 у справі №810/3443/18.
Перевіряючи відповідність позбавлення права на податковий кредит/бюджетне відшкодування вимогам статті 1 Протоколу №1, Європейський суд з прав людини застосував принцип пропорційності. Цей принцип є складовою частиною принципу верховенства права і вимагає дотримання «справедливого балансу» між вимогами публічного інтересу та захистом прав приватних осіб, у реалізацію яких здійснюється втручання держави.
Після проведення відповідної оцінки, Європейський суд з прав людини визнав, що «справедливий баланс» не дотримується, коли платника ПДВ позбавляють права на податковий кредит/бюджетне відшкодування при відсутності доказів його залучення до протиправної діяльності, пов'язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування, або доказів того, що йому було відомо/повинно було бути відомо про таку діяльність його постачальників. Відповідно, Суд констатував факт порушення статті 1 Протоколу №1, якою гарантується право на мирне володіння майном. Право на податковий кредит фактично прирівнюється до права власності на майно платника податків, відшкодування якого останній правомірно очікує від податкового органу.
Таким чином, недобросовісність платника має бути встановлена безумовними та однозначно розтлумаченими доказами, однак в порушення вимог чинного законодавства, податковим органом таких доказів не наведено, а реальність виконання господарських операцій, на підставі яких підприємством сформовано податковий кредит, не спростовано.
Не подано Головним управлінням ДПС у Львівській області і належних доказів на підтвердження недобросовісності ТОВ «Мармет Грейн» як платника податку, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ТОВ «Мармет Грейн» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
На момент здійснення спірних поставок ТОВ Мармет Грейн та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У відповідності до п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (п. 201.10 ст. 201 ПК України).
У відповідності до п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Отже, позивач має право на бюджетне відшкодування ПДВ.
Враховуючи наведене, суд дійшов висновку, що позивачем виконано усі умови, необхідні для отримання бюджетного відшкодування.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
При цьому, за змістом ст. 1 Закону №996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Тобто, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Суд зазначає, що недоліки в оформленні документів за своєю суттю не спростовують вчинені між сторонами господарські операції, а тому такі недоліки самі по собі не нівелюють наслідків цих господарських операцій.
04.03.2020 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи №0440/5658/18 вказав на те, що обставина порушення платником податків обов'язку, встановленого п. 85.2 ст. 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов'язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати після спливу 90-денного строку, але до прийняття відповідного рішення, й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов'язку врахувати такі документи, та, за наявності передбачених п.п. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 ПК України підстав, призначити додаткову позапланову перевірку.
Верховний Суд також зауважує, що неможливість платника в силу об'єктивних обставин надати певні документи контролюючому органу безпосередньо до перевірки не свідчить про невиконання ним обов'язку, встановленого п.п. 16.1.5, 16.1.7 п. 16.1 ст. 16 ПК України, а також обумовлює здійснення відповідачем певних дій з метою отримання таких документів.
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 22.08.2019 у справі №805/1690/16-а.
Окрім цього, право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу із поданням учасником процесу нових доказів, що у протилежному випадку є обмеження судом предмету дослідження та призведе до неповноти дослідження й порушення справедливого судового розгляду, наголошується Верховним Судом у постановах від 12.11.2018 у справі №806/434/16, від 24.01.2019 у справі № 820/12113/15, від 12.02.2019 у справі №820/6512/16.
Таким чином, висновки викладені в акті перевірки не підтверджуються матеріалами справи, тому прийняті податкові повідомлення-рішення від 01 грудня 2022 року №13207/13-01-07-01, №13209/13-01-07-01, №13210/13-01-07-01 на підставі акту перевірки «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» від 11.11.2022 №14685/13-01-07-01/43386254 є протиправними та підлягає скасуванню.
Щодо позовних вимог про зобов'язання відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) за січень 2022 року, суд зазначає наступне.
Відповідно до підп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України бюджетне відшкодування це відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
Відповідно до п.200.12 ст.200 ПК України зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат: ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення. У випадках, передбачених підпунктами «а», «г» і «ґ» цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку. Узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
Згідно з п.200.13 ст.200 ПК України на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п'яти операційних днів.
Відповідно до п.200.15 ст.200 ПК України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов'язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов'язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Критеріями, які впливають на обрання судом способу захисту прав позивача в межах вимог про зобов'язання суб'єкта владних повноважень вчинити певні дії, є встановлення судом додержання суб'єктом звернення усіх передбачених законом умов для отримання позитивного результату та наявність у суб'єкта владних повноважень права діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.
Такий підхід, встановлений процесуальним законодавством, є прийнятним не тільки при розгляді вимог про протиправну бездіяльність суб'єкта владних повноважень, але і у випадку розгляду вимог про зобов'язання відповідного суб'єкта вчинити дії після скасування його адміністративного акта.
Тобто, адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб'єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи. Перебирання непритаманних суду повноважень державного органу не відбувається за відсутності обставин для застосування дискреції.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 16.05.2019 у справі №826/17220/17.
Конституційний Суд України у рішенні від 30 січня 2003 року № 3-рп/2003 підкреслив, що правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах. Право на ефективний засіб захисту закріплено також у Міжнародному пакті про громадянські та політичні права (стаття 2) і в Конвенції про захист прав людини та основних свобод (стаття 13).
Суд зазначає, що відповідно до ст.2 КАС України метою адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Ця мета перекликається зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод. Відповідно до неї кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Європейський суд з прав людини у своїх численних рішеннях сформував сталу практику оцінки ефективності засобу юридичного захисту. Засіб юридичного захисту, якого вимагає стаття 13, має бути ефективним як з практичної, так і з правової точки зору, тобто таким, що запобігає стверджуваному порушенню чи його повторенню в подальшому, або забезпечує адекватне відшкодування за те чи інше порушення, яке вже відбулося. Навіть якщо якийсь окремий засіб юридичного захисту сам по собі не задовольняє вимоги ст. 13, задоволення її вимог може забезпечуватися за допомогою сукупності засобів юридичного захисту, передбачених національним законодавством (рішення у справі Юрій Миколайович Іванов проти України, № 40450/04, пункт 64).
Засіб юридичного захисту має бути ефективним в теорії права та на практиці, зокрема, в тому сенсі, що можливість його використання не може бути невиправдано ускладнена діями або бездіяльністю органів влади держави-відповідача (рішення у справі Аксой проти Туреччини (Aksoy v. Turkey), № 21987/93, пункт 95).
Отже, ефективність засобу захисту оцінюється не абстрактно, а з урахуванням обставин конкретної справи та ситуації, в якій опинився позивач після порушення.
Задоволення вказаної позовної вимоги про зобов'язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Мармет Грейн» за січень 2022 року, на переконання суду, гарантує дотримання і захист прав, свобод, інтересів позивача від порушень з боку відповідача, забезпечує його виконання та унеможливлює необхідність наступних звернень до суду. Спосіб відновлення порушеного права є ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Такий висновок викладений також Верховним Судом у постанові від 21.12.2022 у справі №380/14264/21.
Згідно з ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відтак, позовна вимога про внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування підлягає задоволенню.
Однією з основних засад податкового законодавства України відповідно до п.4.1.4 ст. 4 ПК України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Правовий порядок в Україні відповідно до ст.19 Конституції України, норми якої є нормами прямої дії, ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Відповідно до ч. ч.1, 2 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно зі ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Згідно з ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Оскільки у даній справі оспорюються рішення прийняті відповідачем, суб'єктом владних повноважень, суд відповідно до вимог ч.2 ст.2 КАС України, перевіряє чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Згідно з нормами частин першої, другої статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановленим статтею 78 цього Кодексу.
Згідно зі ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
З урахуванням вищенаведених норм чинного законодавства та фактичних обставин справи суд дійшов висновку, що відповідач, який є суб'єктом владних повноважень, при ухваленні рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення (дія), що призвело до безпідставного прийняття податкових повідомлень-рішень.
Таким чином, на підставі ст. 8 КАС України, згідно якої, усі учасники адміністративного процесу є рівними та ст. 9 КАС України, згідно якої розгляд і вирішення справ у адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості, з'ясувавши обставини у справі, перевіривши всі доводи та надавши правову оцінку наданим доказам, суд дійшов висновку, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Мармет Грейн» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Львівській області та зобов'язання вчинити дії підлягають задоволенню.
Відповідно до частини першої статті 139 КАС, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Товариством з обмеженою відповідальністю «Мармет Грейн» при подачі даного позову сплачено судовий у розмірі 26840,00 гривень, про що свідчить квитанція до платіжної інструкції на переказ готівки №64575606 від 27.01.2023 на суму 26840,00 гривень.
Судовий збір відповідно до ст. 139 КАС України слід стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області в сумі 26840,00 гривень.
Керуючись ст.ст. 72, 73, 242-246, 250, 257-262 КАС України, суд, -
ухвалив:
1. Позов задовольнити повністю.
2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 01 грудня 2022 року №13207/13-01-07-01, №13209/13-01-07-01, №13210/13-01-07-01, прийняті на підставі акту перевірки «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» від 11.11.2022 №14685/13-01-07-01/43386254.
3. Зобов'язати Головне управління ДПС у Львівській області (79026, м. Львів, вул. Стрийська, буд. 35, код ЄДРПОУ ВП 43968090) внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Мармет Грейн» (код ЄДРПОУ 43386254) за січень 2022 року.
4. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Мармет Грейн» (79040, м. Львів, вул. Апостола Д., буд. 16, код ЄДРПОУ 43386254) з Головного управління ДПС у Львівській області (79026, м. Львів, вул. Стрийська, буд. 35, код ЄДРПОУ ВП 43968090) за рахунок бюджетних асигнувань судовий збір в сумі 26840,00 гривень (двадцять шість тисяч вісімсот сорок гривень, 00 копійок).
Рішення може бути оскаржене, згідно зі ст. 295 КАС України, протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Рішення набирає законної сили, згідно зі ст. 255 КАС України, після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Повний текст рішення складений 13.07.2023.
Суддя Коморний О.І.