ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 грудня 2022 року
м. Київ
справа №360/4419/19
адміністративне провадження № К/9901/186/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 360/4419/19
за адміністративним позовом Дочірнього підприємства «Агропромислова компанія «Украгростар» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Луганській області на постанову Першого апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів Компанієць І. Д., Блохіна А. А., Гайдара А. В.) від 13 жовтня 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Дочірнє підприємство «Агропромислова компанія «Украгростар» (далі - ДП АПК «Украгростар») звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27 вересня 2019 року № 00000090513, яким визначене грошове зобов'язання за платежем з ПДВ в сумі 1 081 601,75 грн, з яких: 865 281,00 грн - сума заниження податкового зобов'язання зі сплати ПДВ; 216 320,75 грн - сума застосованих штрафних санкцій
2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав про те, що висновки податкового органу щодо непідтвердження факту реальності здійснення господарських операцій за договорами з контрагентами є необґрунтованими та безпідставними. Реальність здійснення цих господарських операцій підтверджується документами первинного бухгалтерського та податкового обліку.
3. Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 15 червня 2020 року у задоволенні позову відмовлено.
4. Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 13 жовтня 2020 року рішення суду першої інстанції скасовано, позовні вимоги задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 27 вересня 2019 року № 00000090513 щодо збільшення ДП АПК «Украгростар» суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 795 333 грн та за штрафними санкціями в сумі 198 833,25 грн, всього на суму 994 166, 25 грн.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 13 жовтня 2020 року скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27 вересня 2019 року № 00000090513 щодо збільшення ДП АПК «Украгростар» суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 994 166, 25 грн, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
6. Ухвалою Верховного Суду від 08 лютого 2021 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 02 березня 2021 року до Верховного Суду від ДП АПК «Украгростар» надійшов відзив на зазначену касаційну скаргу, в якому позивач просить у задоволенні касаційної скарги відмовити.
8. Ухвалою Верховного Суду зазначену справу призначено до касаційного розгляду у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій установлено, що ДП АПК «Украгростар» є юридичною особою, зареєстровано 16 березня 2000 року за №13641200000000167, місцезнаходження за адресою: 92230, Луганська обл., Білокуракинський р-н, с. Просторе. Види діяльності: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, 01.16 Вирощування прядивних культур, 01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур, 01.28 Вирощування пряних, ароматичних і лікарських культур, 01.45 Розведення овець і кіз, 01.46 Розведення свиней, 01.49 Розведення інших тварин, 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві, 01.64 Оброблення насіння для відтворення, 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-круп'яної промисловості, 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
10. На підставі наказу ГУ ДФС у Луганській області від 19 листопада 2018 року № 1298, відповідно до плану-графіка проведення планових перевірок платників податків на 4 квартал 2018 року, на підставі п.п.20.1.4п.20.1ст.20, п.п.75.1.2п.75.1ст.75, ст.77, ст.79 Податкового кодексу України (далі - ПК України), відповідачем проведено документальну планову невиїзду перевірку ДП АПК «Украгростар». За наслідками перевірки складено акт від 06 вересня 2019 року № 14/12-32-05-13/30790892.
11. Згідно висновків акту перевірки встановлені наступні порушення позивачем податкового законодавства:
- статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп.1.1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, ст.264 Господарського кодексу України, пп.14.1.191 п.14.1 ст.14, п. 198.1 ст. 198, п. 198.3 ст. 198, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 865281 грн, в т.ч. листопад 2016 на 2038 грн, квітень 2017 41667 грн, травень 2017 25333 грн, вересень 2017 року 354333 грн, жовтень 2017 року 441000 грн, грудень 2017 року 910 грн.
11.1 Крім того, в акті перевірки зазначено про ненадання позивачем до перевірки первинних бухгалтерських документів щодо отримання та використання курортно-оздоровчих путівок (договорів з постачальником послуг, заяв працівників), товарно-транспортних накладних або інших документів, що засвідчують факт транспортування, перевезення продукції від постачальників - ТОВ «БІЗ-АУДИТ», ТОВ «ДІЕНС ЛТД», ТОВ «ТРЕЙВІНГ КОМПАНІ», довіреностей на отримання товару від ТОВ «БІЗ-АУДИТ», ТОВ «ДІЕНС ЛТД», ТОВ «ТРЕЙВІНГ КОМПАНІ», сертифікатів якості на селітру аміачну, отриману від ТОВ «ДІЕНС ЛТД», видаткової накладної №51 від 23 жовтня 2017 року, складеної ТОВ «ДІЕНС ЛТД», договору №17-10 від 17 жовтня 2017 року, укладеного з ТОВ «ТРЕЙВІНГ КОМПАНІ», оригіналів актів виконаних робіт ТОВ «КОМПАНІЯ «СОФІЙСЬКИЙ».
12. За наслідками проведеної перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення 27 вересня 2019 року ГУ ДПС у Луганській області №00000090513, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 1 081 601,75 грн, з яких сума грошового зобов'язання - 865 281 грн. сума штрафних (фінансових) санкцій - 216 320,75 грн.
13. Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
14. Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що господарські відносини позивача з його контрагентами не носять реального характеру та не підтверджені первинними документами бухгалтерського обліку.
15. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи частково позовні вимоги, апеляційний суд виходив з того, що відповідач не довів правомірність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, а сукупність наданих позивачем доказів свідчить про належне відображення позивачем спірних господарських операцій з контрагентами ТОВ «Діенс лтд», ТОВ «Біз-Аудит», ТОВ «Трейвінг Компані» у податковому обліку, що обумовлює задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27 вересня 2019 року № 00000090513 щодо збільшення суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 795333 грн та за штрафними санкціями в сумі 198833,25 грн, всього збільшення суми грошового зобов'язання на суму 994166,25 грн.
15.1 Щодо господарських операцій позивача з ТОВ «Компанія «Софійський», то апеляційний суд зауважив про відсутність підтвердження первинними документами фактичного надання контрагентом позивачу інформаційно-консультаційних послуг, а тому господарська операція з цим контрагентом не може бути легалізована за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку, зокрема, договором та платіжними документами. Отже, спірне податкове повідомлення рішення в частині збільшення податкового зобов'язання в розмірі 67000 грн та штрафних санкцій в сумі 16750 грн скасуванню не підлягає.
15.2. Крім того, апеляційний суд зауважив про те, що спірне податкове повідомлення-рішення також не підлягає скасуванню в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 2948 грн основного платежу та 737 грн штрафних санкцій стосовно порушень позивачем податкового законодавства в частині заниження податкових зобов'язань не включення до бази оподаткування вартості санаторних путівок (листопад 2016 року, грудень 2017 року), оскільки в цій частині податкове повідомлення-рішення не є предметом спору, стосовно таких порушень позивачем не зазначалися доводи в обґрунтування протиправності податкового органу.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
16. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
17. Підставою касаційного оскарження рішення суду апеляційної інстанції скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
18. Скаржник зазначає про недослідження судом апеляційної інстанції усіх зібраних у справі доказів, а також про те, що оскаржуване судове рішення прийнято без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 28 лютого 2018 року у справі № 826/2878/13-а, від 16 березня 2020 року у справі № 2-а-5053/10/0270, від 19 травня 2020 року у справі № 813/2488/14, від 30 жовтня 2018 року у справі № 808/3706/17, від 20 лютого 2020 року у справі № 2а-3241/12/0970, від 28 жовтня 2019 року у справі № 400/2760/18, від 25 вересня 2019 року у справі № 823/530/15 та від 04 лютого 2020 року у справі № 160/1283/19.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
19. Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
20. Аналіз змісту касаційної скарги та доводів скаржника свідчить про те, що предметом касаційного оскарження є рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог; касаційна скарга не містить викладу доводів скаржника щодо оскарження судового рішення в частині відмови в позові.
21. Оскільки рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови в позові особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, враховуючи окреслені статтею 341 КАС України межі касаційного перегляду, підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам суду у межах даного касаційного провадження відсутні.
22. Верховний Суд, переглядаючи оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права в частині задоволених позовних вимог, зазначає таке
23. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
24. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
25. При цьому, згідно з пунктом 22.1 статті 22 ПК України об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.
26. Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України, об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е)постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
27 Відповідно до підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
28. Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 ПК України.
29. Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
30. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
31. Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
32. Як визначено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
33. Отже, право на нарахування податкового кредиту при придбанні товару (послуг) та в подальшому на віднесення цих сум до бюджетного відшкодування виникає у платника податків, якщо таке придбання здійснюється з метою використання їх в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, при цьому до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів, а підставою для нарахування податкового кредиту є видана зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна із заповненням всіх обов'язкових реквізитів.
34. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
35. За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
36. Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
37. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
38. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
39. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
40. У ході розгляду справи установлено, що податковий кредит позивача був сформований по операціях з контрагентами: ТОВ «Біз-Аудит», ТОВ «Діенс лтд», ТОВ «ТРЕЙВІНГ КОМПАНІ», ТОВ «Компанія «СОФІЙСЬКИЙ».
Щодо господарських відносин з ТОВ «Біз-Аудит»
41. 12 жовтня 2017 року між позивачем (покупець) та ТОВ «Біз-Аудит» (продавець) укладено Договір купівлі-продажу насіння соняшника №12-10-17, за яким продавець продає (передає у власність) покупцю насіння соняшника в кількості і за ціною, визначеною у погоджених сторонами цього Договору специфікаціях. Покупець зобов'язується прийняти товар на умовах, що встановлені Договором та оплатити вартість товару. За умовами Договору продавець зобов'язується провести доставку товару покупцю.
42. До договору було надано специфікації.
43. На виконання договору продавцем надані видаткові накладні.
44. Відповідно наданим документам ТОВ «Біз-Аудит» виписано, а ТОВ «АПК «Украгростар» отримано податкові накладні.
45. Вищезазначені господарські операції з контрагентом ТОВ «Біз-Аудит» позивачем відображено в бухгалтерському обліку.
46. На підтвердження здійснення оплати позивачем надано платіжні доручення.
47. На підтвердження отримання ТМЦ позивачем надано акти прийому-передачі насіння соняшника.
48. На підтвердження використання отриманих від ТОВ «Біз-Аудит» товарно-матеріальних цінностей позивачем надані звіти про площі та валові збори с/г культур, відомості про наявність земельних ділянок, звіти про рух матеріалів.
49. Податковий орган в акті перевірки зазначив, що місце складання договору не співпадає з місцем реєстрації продавця ТОВ «Біз-Аудит». До перевірки не надано документів, що засвідчують факт транспортування, перевезення продукції від контрагента позивачу, сертифікатів якості, як передбачено п.2.3. Договору, актів приймання продукції на склад позивача та подальшого її використання.
50. За наявною податковою інформацією щодо ТОВ «Біз-Аудит» встановлена відсутність руху активів, зобов'язань чи власного капіталу у процесі здійснення господарської операції, відсутність фізичних, трудових, виробничих, технічних та технологічних можливостей до вчинення задекларованих господарських операцій.
51. Ураховуючи викладене, відповідачем встановлена відсутність факту реального здійснення ТОВ «Біз-Аудит» операцій з придбання товарів/послуг та їх реалізації на адресу позивача, що свідчить про безпідставність формування показників податкової звітності за жовтень - грудень 2017 року по отриманих та зареєстрованих ТОВ «Біз-Аудит» податкових накладних та завищення позивачем податкового кредиту на суму 163333,4 грн.
Щодо господарських відносин з ТОВ «Діенс лтд»
52. 07 вересня 2017 року між позивачем (покупець) та ТОВ «Діенс лтд» (продавець) укладено Договір купівлі-продажу насіння соняшника №07-9, за яким продавець продає (передає у власність) покупцю насіння соняшника в кількості і за ціною, визначеною у погоджених сторонами цього Договору специфікаціях. Покупець зобов'язується прийняти товар на умовах, що встановлені Договором та оплатити вартість товару. За умовами Договору продавець зобов'язується провести доставку товару покупцю.
53. До договору надано специфікації.
54. На виконання договору продавцем надані видаткові накладні.
55. Відповідно наданим документам ТОВ «Діенс лтд» виписано, а ТОВ «АПК «Украгростар» отримано податкові накладні.
56. Вищезазначені господарські операції з контрагентом ТОВ «Діенс лтд» позивачем відображено в бухгалтерському обліку.
57. На підтвердження здійснення оплати позивачем надано платіжні доручення.
58. На підтвердження отримання ТМЦ позивачем надано акти прийому-передачі насіння соняшника.
59. На підтвердження використання отриманих від ТОВ «Діенс лтд» товарно-матеріальних цінностей позивачем надані звіти про площі та валові збори с/г культур, відомості про наявність земельних ділянок, звіти про рух матеріалів.
60. Податковий орган в акті перевірки зазначив, що відсутній оригінал видаткової накладної №51 від 23 жовтня 2017 року, при цьому надані до перевірки копії видаткових накладних не співпадають з даними видаткових накладних, які підшиті в папці позивача, а саме: назва контрагента визначена по різному «Деніс лтд» та «Діенс лтд», не співпадають номери договору.
61. Також податковий орган зауважив, що підприємством складені дефектні первинні документи відбиток печатки на документах відрізняється від самої печатки. Місце складання договору визначено Київ, проте до перевірки не надано документів, що засвідчують факт транспортування.
62. За наявною податковою інформацією щодо ТОВ «Діенс лтд» у контрагента відсутні основні засоби та інші необоротні активи, необхідні для здійснення підприємством господарської діяльності, також підприємством не задекларовано послуги з оренди основних засобів, послуги по транспортуванню та зберіганню ТМЦ (активів) за період вересень - жовтень 2017 року.
63. Крім того, дані ЄРДР свідчать, що в слідчих органах перебувають матеріали кримінального провадження за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України (далі - КК України), за яким допитаний як свідок директор ТОВ «Діенс лтд» заперечував взаємовідносини з позивачем. За висновком почеркознавчої експертизи підписи від імені директора ТОВ «Діенс лтд» виконані іншими особами.
64. Отже, податковий орган дійшов висновку, що складені ТОВ «Діенс лтд» документи не можуть вважатися первинними документами для підтвердження даних податкового обліку. Тобто, встановлена відсутність факту реального здійснення ТОВ «Діенс лтд» операцій з придбання товарів/послуг та їх реалізації на адресу позивача, що свідчить про неправомірне віднесення до податкового кредиту суми 558500,01 грн.
Щодо господарських відносин з ТОВ «ТРЕЙВІНГ КОМПАНІ»
65. 17 жовтня 2017 року між позивачем (покупець) та ТОВ «ТРЕЙВІНГ КОМПАНІ» (продавець) укладено Договір купівлі-продажу насіння соняшника №17-10, за яким продавець продає (передає у власність) покупцю насіння соняшника в кількості і за ціною, визначеною у погоджених сторонами цього Договору специфікаціях. Покупець зобов'язується прийняти товар на умовах, що встановлені Договором та оплатити вартість товару. За умовами Договору продавець зобов'язується провести доставку товару покупцю.
66. До договору було надано специфікації.
67. На виконання договору продавцем надана видаткова накладна №14 від 23 жовтня 2017 року на суму 441000 грн, у т.ч. ПДВ73500 грн, складена ТОВ «ТРЕЙВІНГ КОМПАНІ», номенклатура - насіння соняшника в кількості 45т, місце складання - м. Київ. У накладній вказано договір №17-10 від 17 жовтня 2017 року.
68. Відповідно наданим документам ТОВ «Трейвінг Компані» виписано, а ТОВ «АПК «Украгростар» отримано податкову накладну.
69. На підтвердження здійснення оплати позивачем надано платіжне доручення.
70. На підтвердження отримання ТМЦ позивачем надано акт прийому-передачі насіння соняшника.
71. На підтвердження використання отриманих від ТОВ «Трейвінг Компані» товарно-матеріальних цінностей позивачем надані звіти про площі та валові збори с/г культур, відомості про наявність земельних ділянок, звіти про рух матеріалів.
72. В ході проведеної перевірки податковий орган зазначив, що юридична адреса ТОВ «Трейвінг Компані» співпадає з адресою ТОВ «Діенс лтд».
73. До перевірки не надані документи, що засвідчують факт транспортування, перевезення продукції від контрагента позивачу, довіреності на отримання.
74. За податковою інформацією штатна чисельність ТОВ «Трейвінг Компані» не відповідає основному виду діяльності та обсягам виконаних операцій на користь позивача, відсутня інформація про наявність у підприємства автомобільного чи іншого транспорту, устаткування. У 2016-2017р подані баланс та Звіт про фінансові результати з нульовими показниками.
75. У підприємства відсутні основні засоби та інші необоротні активи, необхідні для здійснення господарської діяльності.
76. В ході кримінального провадження, внесеного до ЄРДС за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 КК України, неможливо допитати керівника ТОВ «Трейвінг Компані» в зв'язку з його відсутністю.
77. Отже, податковий орган дійшов висновку, що отримана сума податкового кредиту 73500 грн. неправомірно віднесена ДП АПК «Украгростар» до податкового кредиту у деклараціях по ПДВ.
Щодо господарських відносин з ТОВ «Компанія «СОФІЙСЬКИЙ».
78. Установлено, що між ДП АПК «Украгростар» (надалі Замовник) та ТОВ "Компанія «Софійський» укладений Договір №27-02/2015 (на надання інформаційно - консультаційних послуг) від 27 лютого 2017 року, місце складання - м. Київ. Предмет договору - Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе зобов'язання по здійсненню інформаційно - консультаційних послуг.
79. Водночас позивачем не надано жодного первинного документу за господарськими операціями з ТОВ «Компанія «Софійський»
80. В ході проведеної перевірки податковий орган зазначив, що позивачем не надано до перевірки оригінали актів виконаних робіт, не надані документи, які б доводили необхідність отримання інформаційно - консультаційних послуг, які саме консультації та інформацію отримало підприємство від TOB «Компанія «Софійський», інші документи, які б відображали фактичні (реальні) наслідки здійснення господарських операцій.
81. З копій актів виконаних робіт неможливо встановити обсяг проведених робіт, кількість витраченого часу, використані інформаційні матеріали, порядок визначення вартості, а також ідентифікувати участь контрагентів у виконанні наданих послуг.
82. При цьому, ТОВ «Компанія «Софійський» в 2016-2018р баланс та Звіт про фінансові результати не подавало до ДПІ.
83. За результатами аналізу даних ЄРПН за період січень - грудень 2017 року контрагент закуповував у контрагентів-постачальників кисло - молочну продукцію, овочі, фрукти, рибу, філе куряче, сік, горіхи, шампунь, рідке мило, гель для душа, паперові рушники, надавав послуги з постачання питної води, послуги з охорони громадського порядку, послуги технічного обслуговування системи пожежної сигналізації.
84. За основними видами діяльності КВЕД контрагент позивача не здійснює інформаційно-консультаційні послуги.
85. Отже, в ході проведеної перевірки встановлена відсутність факту реального надання ТОВ «Компанія «Софійський» послуг на адресу позивача, що свідчить про неправомірне віднесення до податкового кредиту суми 67000 грн.
86. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та частково задовольняючи позовні вимоги, апеляційний суд виходив з такого.
87. Відповідно до частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
88. Згідно пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 року (далі - Положення № 88), залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.
89. Відповідно до пункту 2.5 Положення № 88 повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи-підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі підтвердження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.
90. Згідно матеріалів справи, видаткові накладні, надані ТОВ «Діенс лтд» мають реквізити:
- назву документа «видаткова накладна», номер та дату складання;
- назву підприємств, від імені яких складено документ (постачальник), з зазначенням їх коду за ЄДРПОУ, індивідуального податкового номеру, адреси та банківських реквізітів; покупець ДП «Агропоромислова компанія «Украгростар»;
- зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посилання на договір, найменування товару, його кількість та одиницю виміру, ціну, а також вартість без ПДВ, ПДВ, вартість з ПДВ;
- особисті підписи осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції.
91. Водночас апеляційний суд зауважив, що видаткові накладні, надані контрагентом позивача, дійсно містять певні недоліки: помилка в написанні найменування контрагента тощо.
92. Відповідно до абзацу 9 частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
93. Ураховуючи викладене, апеляційний суд дійшов висновку, що видаткова накладна, виписана ТОВ «Діенс лтд», відповідає вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо обов'язкових реквізитів первинних документів та містить відомості про господарські операції по поставці товарів за укладеним договором з контрагентом: дату складання накладних, назви сторін, зміст та обсяг господарських операцій. Крім того, видаткові накладні підписані керівними особами підприємств, а тому висновок податкового органу щодо відсутності у видаткових накладних обов'язкових реквізитів є помилковими.
94. Крім того, апеляційний суд відхилив доводи податкового органу щодо невідповідності відбитків печаток, їх різність, оскільки оцінку справжності, а не підробки, печаток може надавати тільки експерт у відповідній галузі, а тому така оцінка податковим органом знаходиться поза межами повноважень відповідача.
95. Щодо відсутності товарно-транспортних накладних в господарських операціях з ТОВ «Біз-Аудит» та ТОВ «Діенс лтд», ТОВ «ТРЕЙВІНГ КОМПАНІ», то апеляційний суд зазначив таке.
96. Відповідно до частини другої статті 48 Закону України «Про автомобільний транспорт» документом для здійснення внутрішніх перевезень вантажів для водія є, серед інших, товарно-транспортна накладна або інший визначений законодавством документ на вантаж.
97. Наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14 жовтня 1997 року затверджені Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні (далі - Правила № 363).
98. Відповідно до пункту 1 зазначених Правил №363 товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
99. За змістом підпунктів 11.4 та 11.6 Правил № 363 товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів.
100. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача, передається Перевізнику.
101. Постановою Кабінету Міністрів України від 25 лютого 2009 року № 207 затверджено Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні.
102. За змістом пунктів 1 та 2 зазначеного Переліку наявність ТТН є обов'язковою у випадку здійснення перевезень на договірних умовах. У випадку ж здійснення перевезення для власних потреб - накладна не оформлюється.
103. Отже, ТТН підтверджує факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з постачання товарів.
104. Водночас відсутність ТТН не може бути самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася, а причини відсутності ТТН у кожному конкретному випадку мають бути досліджені судом.
105. Питання щодо наявності ТТН, а також правильності її оформлення має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції.
106. З цього приводу апеляційний суд зауважив, що за умовами договорів, укладених позивачем із зазначеними контрагентами, поставка здійснюється за рахунок постачальника-продавця, отже транспортування ТМЦ, отриманих від контрагентів, позивач не здійснював, що пояснює відсутність у нього товарно-транспортних накладних.
107. Ураховуючи викладене, апеляційний суд дійшов висновку про те, що відсутність товарно-транспортних накладних не може спростовувати реальність господарських операцій за умови підтвердження реальності таких операцій іншими первинними документами.
108. Крім того, апеляційний суд зауважив, що посилання податкового органу на відсутність документів, що підтверджують якість отриманих ТМЦ, є безпідставними, оскільки сертифікати якості чи походження товарів не належать до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік, та не містять відомостей про господарську операцію.
109. Також апеляційний суд виходив з того, що на момент здійснення спірних господарських операцій позивач та його контрагенти (ТОВ «Діент лтд», ТОВ «Біз-Аудит», ТОВ «Трейвінг Компані») були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість.
110. Співставлення первинних, податкових, платіжних та облікових документів по господарським операціям позивача з ТОВ «Діент лтд», ТОВ «Біз-Аудит», ТОВ «Трейвінг Компані» із документами, які підтверджують реальність таких господарських операцій, вказує, на те що спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних господарських операцій.
111. Крім того, апеляційний суд зауважив, що податковим органом в акті перевірки не наведено обставин та доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов'язаність операцій з господарською діяльністю позивача, фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).
112. Апеляційний суд також відхилив посилання податкового органу на те, що контрагенти позивача не мають відповідних трудових та економічних ресурсів, оскільки при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні оцінюватися відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку. Відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.
113. Крім того, відповідачем не надано доказів того, що позивач знав або міг дізнатися про те, що його контрагенти порушує вимоги податкового законодавства, а також доказів того, що позивач був безпосередньо залучений до зловживань контрагента у системі оподаткування.
114. Також податковий орган не надав жодних доказів на підтвердження того, що позивач, як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з даними підприємствами було одержання позивачем податкової вигоди.
115. Апеляційний суд визнав безпідставним посилання відповідача на те, що висновок про нереальність здійснення господарських операцій підтверджений податковою інформацію, оскільки правильність нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без врахування даних первинних документів.
115.1 Апеляційний суд зауважив, що у випадку посилання на таку інформацію, відповідач має надати докази, зокрема у вигляді винесення відносно таких осіб податкових повідомлень-рішень чи судових рішень, що набрали законної сили, якими встановлено факт порушення податкового законодавства.
116. Щодо посилання податкового органу на наявність кримінальних проваджень відносно контрагентів позивача, то апеляційний суд зауважив, що наявність кримінальних проваджень стосовно контрагентів позивача не можуть вважатися належним доказом фіктивності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
117. Ураховуючи викладене, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції щодо належного відображення позивачем у податковому обліку господарських операцій з ТОВ «Діенс лтд», ТОВ «Біз-Аудит», ТОВ «Трейвінг Компані» та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27 вересня 2019 року №00000090513 щодо збільшення суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 795333 грн та за штрафними санкціями в сумі 198833,25 грн (всього збільшення суми грошового зобов'язання на суму 994166,25 грн).
118. Колегією суддів встановлено, що доводи касаційної скарги про порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права не знайшли підтвердження.
119. Крім того, колегія суддів зауважує, що судова практика, на яку посилається скаржник у касаційній скарзі, є нерелевантною обставинам цієї справи.
120. При цьому, колегія суддів вважає безпідставним посилання скаржника на позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 28 лютого 2018 року у справі № 826/2878/13-а та від 04 лютого 2020 року у справі № 160/1283/19, оскільки за результатами касаційного перегляду ці справи було направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
VI. ВИСНОВКИ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
121. Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги залишає судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
122. Частиною першою статті 350 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
123. Ураховуючи викладене, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
VII. ВИСНОВКИ ЩОДО РОЗПОДІЛУ СУДОВИХ ВИТРАТ
124. Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
125. Оскільки Верховний Суд не змінює судові рішення та не ухвалює нове, розподіл судових витрат не здійснюється.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області залишити без задоволення.
Постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 13 жовтня 2020 року у справі № 360/4419/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач М. М. Яковенко
Судді І. В. Дашутін
О. О. Шишов