24 листопада 2022 року м. Дніпросправа № 160/7369/22
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.08.2022 року (головуючий суддя Боженко Н.В.)
в адміністративній справі №160/7369/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КЛОКВОРК" до відповідачів: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремленого підрозділу ДПС України (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,-
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "КЛОКВОРК", звернувся 24.05.2020 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до відповідачів: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремленого підрозділу ДПС України, Державної податкової служби України, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №3086842/38114713 від 09.09.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 16.10.2020,
- зобов'язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну.
В обґрунтування позову позивач вказав, що між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Державним підприємство «Одеський авіаційний завод» укладено Договір №247/МТЗ-20 вiд 26.08.2020 року, предметом якого була поставка товарів. На підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0001138 від 08.10.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000110 від 16.10.2020 року Податкова накладна №3 від 16.10.2020 року була виписана на подію відвантаження товару. В рамках судової справи №916/227/21 досліджено господарські відносини між ТОВ «Кловорк» та ДП «ОАЗ» в рамках договору № 247/МТЗ-20 від 26.08.2020 року, господарським судом по цій справі встановлено, що ДП «Одеській авіаційний завод» перерахував ТОВ «Клокворк» 24 400грн. (80% від загальної вартості товару) за поставку товару відповідно до видаткової накладної № 0000110 від 16.10.2020 року. Продаж товару здійснювався на умовах відстрочки платежу, тому на момент подачі письмових пояснень до контролюючого органу, у позивача не було у наявності платіжного доручення (меморіального ордера). На підтвердження наявності у позивача на момент поставки контрагенту вказаного товару, служать: Договір № 41 від 20.09.2020 року, укладений з ТОВ «Буд-Планета» видаткова накладна №П-973 від 16.10.2020 року, податкова накладна №973 від 16.10.2020 року, квитанція про реєстрацію податкової накладної №9311116445,картка рахунку №281, що підтверджує прийняття товару на склад, позивача. 16.10.2020 на виконання вимог п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України позивачем до відповідача на реєстрацію була подана податкова накладна №3 вiд 16.10.2020. Податкова накладна надавалася відповідачу в електронному вигляді, засобами програмного забезпечення «Мe.doc». Згідно з квитанцією від 09.11.2020, податкова накладна зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 9291050475. За результатами обробки ДПС податкова накладна прийнята, реєстрація зупинена. Відповідно до інформації, зазначеної у квитанції, направленої ДПС України через «Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, «відповідно до п.201.16. ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК зупинена. 16.10.2020 № 3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам п. 8 «Критеріїв ризиковості платника податку». Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, у Квитанції не було зазначено, які самі документи потрібні для позитивного рішення та реєстрації податкової накладної. Позивачем було подано відповідачу 1 Повідомлення №1 від 07.09.2021 року, до якого було долучено до повний пакет первинної бухгалтерської документації із закупки та продажу товару. Згідно з рішенням Комісії відповідача, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної № 3086842/38114713 вiд 09.09.2021 року відповідачем відмовлено у реєстрації спірної податкової накладної, підставою відмови зазначено: ненадання податку первинних документів постачання/придбання товарiв/послуг, зберігання i транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/iнвойсiв, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В тексті оскаржуваного рішення у графі «Додаткова інформація» перелічені документи, які, на думку контролюючого органу відсутні, а саме:- «первинні документи щодо зберігання, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, транспортування рахунки фактури».
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.08.2022 року позов задоволено:
- визнано протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в Дніпропетровській області 3086842/38114713 від 09.09.2021 року;
- зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 16.10.2020 року, що складена Товариством з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК», в порядку встановленому законодавством.
Рішення суду першої інстанції обґрунтоване тим, відповідачами ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не виказано у відповідному рішенні, а відмова у реєстрації спірних податкових накладних фактично обґрунтована відсутністю первинних документів щодо транспортування товарів до замовника, однак відповідачем 1 не було надано позивачу жодних запитів щодо надання додаткових документів та не здійснено перевірку позивача та вказаної господарської операції. Також, з наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію спірної накладної. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності, тому дійшов висновку, що спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправним та підлягають скасуванню. З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №3 від 16.10.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1) подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги, серед іншого вказує, що Комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області приймала рішення про відмову у реєстрації податково накладної тільки на підставі тих документів, які надавались на розгляд Комісії. Також зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що обов'язок підтвердити реальність операції за якими було складено податкові накладні виникає у платника податку з моменту зупинення такої податкової накладної, а для отримання відповідної податкової вигоди такий платник податків зобов'язаний надати первинні документи до Комісії регіонального рівня, що ним були складені відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Вказує, що суд першої інстанції фактично взяв на себе повноваження суб'єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд пояснень та документів, здійснення фактичної перевірки податкових накладних та/або розрахунку коригування в ЄРПН.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області було прийнято рішення №3086842/38114713 від 09.09.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 16.10.2020 р. з підстави: ненадання платником податку первинних документів постачання/придбання товарiв/послуг, зберігання i транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/iнвойсiв, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі «додаткова інформація» зазначено: «первинні документи щодо зберігання, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, транспортування рахунки фактури».
Позивач вважає протиправним рішення відповідача-1 від 09.09.2021 року №3086842/38114713 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 16.10.2020 р. Суд першої інстанції позов задовольнив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010, норми Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року, норми Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджені постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165, норми Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб'єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Матеріалами справи підтверджується, що Товариство з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК» є юридичною особою та зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 26.03.2012 року та має статус платника податку на додану вартість з 01.06.2014 року.
Згідно Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основним видом діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК» є 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.
Матеріалами справи також підтверджується, що між Товариством з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК» та Державним підприємством «Одеський авіаційний завод» укладено Договір №247/МТЗ-20 від 26.08.2020 року, предметом якого є поставка товарів, вказана у специфікаціях до договору (а.с. 18-24).
Специфікацією №1 від 26.08.2020 року визначено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК» зобов'язується поставити на користь Державного підприємства «Одеський авіаційний завод» омічний датчик температури та блок, всього на 68160грн. (а.с. 25)
Як наслідок Товариством з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК» складено для Державного підприємства «Одеський авіаційний завод» рахунок - фактуру №0001138 від 08.10.2022 року 68160грн. (а.с. 26).
Матеріалами справи підтверджується, що 16.10.2020 року Товариством з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК» здійснено поставку ЛУН:5626.01-8 датчик омический, про що складено видаткову накладну №РН-0000110 від 16.10.2020 р. на суму 29 280грн. (а.с. 27).
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що на підставі вказаної операції позивачем складено податкову накладну №3 від 16.10.2020 р. на загальну суму 29 280грн. (обсяги постачання 24 400грн., ПДВ 4880грн.) (а.с. 41).
За наслідками подачі контролюючому органу на реєстрацію податкової накладної №3 від 16.10.2020 р. позивачем отримано квитанцію від 09.11.2020 року згідно з якою податкова накладна №3 від 16.10.2020 р. прийнята, проте реєстрацію зупинено (а.с. 42).
В квитанції зазначено, що реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки податкові накладні відповідають п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Контролюючим органом у квитанції запропоновано платнику податку надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Матеріалами справи підтверджується, що Товариством з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК» згідно повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 від 07.09.2021 р. (кількість додатків 16) та пояснення №0709 від 07.09.2021 р. направлено до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів на підтвердження здійснення операцій за правочинами (а.с. 38-39).
За наслідками дослідження контролюючим органом поданих копій документів Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області було прийнято рішення №3086842/38114713 від 09.09.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 16.10.2020 р. (а.с. 45-46).
В зазначеному рішенні вказано підстави відмови в реєстрації:
- ненадання платником податку первинних документів постачання/придбання товарiв/послуг, зберігання i транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/iнвойсiв, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Водночас, в графі «додаткова інформація» зазначено: «первинні документи щодо зберігання, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, транспортування рахунки фактури».
Надаючи оцінку зазначеним правовідносини, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що згідно пункту 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманих позивачем квитанцій, реєстрація спірних накладних зупинена у зв'язку із відповідністю платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Слід зазначити, що Критерії ризиковості платника податку на додану вартість є Додатком №1 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 8 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Так, в квитанціях контролюючий орган, пославшись на відповідність п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, запропонував надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній.
Однак, вищезазначена Квитанція не містить інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
-договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення Комісії Державної податкової служби України повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
З матеріалів справи вбачається, що рішенням комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області відмовлено у реєстрації спірних податкових накладних, а підставою зазначеного рішення зазначено ненадання платником податку документів щодо первинних зберігання товарів/послуг, постачання/придбання навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні транспортування, описи), у тому числі рахунків-фактури/iнвойсiв, актiв приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
В додатковій інформації зазначено: первинні документи щодо зберігання, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, транспортування рахунки фактури.
Натомість, зазначений контролюючим органом висновок про ненадання платником податків копій документів спростовується матеріалами справи.
Зокрема, матеріали справи містять копії документів, що надавалися позивачем контролюючому органу на підтвердження інформації, що міститься в податковій накладній №3 від 16.10.2020 р.
При цьому, відповідачем-1 не було визначено в квитанції переліку копій документів, які слід було надати контролюючому органу для спростування сумніву щодо реєстрації податкової накладної.
Окрім цього, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими копіями документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів для прийняття рішень в рамках розглядуваних пояснень не надавав.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для реєстрації цієї податкової накладної.
Частинами 1 та 2 статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України від 17 липня 1997 року №475/97-ВР та вона набула чинності для України 11 вересня 1997 року.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Аналізуючи оскаржуване рішення, суд вказує, що принцип обґрунтованості рішення суб'єкта владних повноважень, відповідно до ч.2 статті 2 КАС України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1 статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Отже, рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.
Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується.
Суб'єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити.
У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб'єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов'язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб'єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб'єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб'єкта, визначених законом.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб'єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Таким чином, висновки та рішення суб'єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Разом з тим, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем-1 не було дотримано зазначених вище принципів при прийнятті рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №3.
Зокрема, відповідачем не надано суду належного обґрунтування щодо застосування пункту 8 Критерії ризиковості платника податку для прийняття рішення щодо ризиковості здійснення господарських операцій, зазначеної в поданих для реєстрації позивачем податкової накладної.
Також, ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем колій документів відповідачем не встановлено та не виказано у відповідному рішенні, а відмова у реєстрації податкової накладної №3 фактично обґрунтована відсутністю первинних документів щодо транспортування товарів до замовника, однак відповідачем-1 не було надано позивачу жодних запитів щодо надання додаткових документів та не здійснено перевірку позивача та вказаної господарської операції.
При цьому, в рішенні №3086842/38114713 від 09.09.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 16.10.2020 не підкреслено, які саме первинні документи не надано контролюючому органу платником податку, що є порушенням вимог податкового законодавства.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 року по справі №140/2160/18.
Частиною 5 ст. 242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
При цьому, суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 3086842/38114713 від 09.09.2021 є необґрунтованим та підлягає скасуванню.
Стосовно позовної вимоги про зобов'язання ДПС України здійснити дії по реєстрації податкових накладних, слід зазначити наступне.
Відповідно до вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов'язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
Згідно з приписами п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку.
При цьому вимоги абзацу 10 пункту 12 цього Порядку №1246 не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Відповідно до ч. 3 ст. 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про необхідність зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідачів.
Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровськогоо окружного адміністративного суду від 15.08.2022 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 24.11.2022 та може бути оскаржена до Верховного Суду згідно статті 328 КАС України протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом 30-ти днів з дня вручення йому такого судового рішення.
Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова
суддя Л.А. Божко
суддя О.М. Лукманова