13 вересня 2022 року Чернігів Справа № 620/17505/21
Чернігівський окружний адміністративний суду складі:
головуючого судді Заяць О.В.,
за участю секретаря Кошка І.Ю.,
представника позивача Скуміна М.Г.,
представника відповідача Труби А.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду справу за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ЛПГ Рітейл" до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування рішень,
Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛПГ Рітейл" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень за № 3344/25010705; 3346/25010705 від 12.07.2021.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що у наказі №875-п від 01.06.2021 про призначення перевірки не зазначена законна підстава для його винесення. Вказаний документ не містить в собі інформації, яка свідчить про можливі порушення ТОВ «ЛПГ Рітейл» вимог законодавства, в наказі відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом. Також наказ не містить посилань на конкретні норми законодавства у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які надають податковому органу право реалізувати функції, визначені ст. 19-1 Податкового кодексу України. Також позивач вказав, що карантин став для контрагента позивача та самого позивача форс-мажором договору щодо поставки ТОВ «НВК «Інтергаз» позивачу рівнеміра та обладнання позивачем акцизного складу витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, що було непередбачуваною обставиною. У зв'язку з чим, перевірка є незаконною, а податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем з порушенням норм податкового законодавства, а тому є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Ухвалою судді Чернігівського окружного адміністративного суду від 12.01.2022 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі, розгляд справи призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
Ухвалою судді Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.02.2022 продовжено строк підготовчого провадження по справі на тридцять днів. Розгляд справи призначено за правилами загального позовного провадження у підготовчому засіданні.
Відповідач надав до суду відзив на позов, у якому заперечував щодо позовних вимог та просив відмовити у їх задоволенні, з огляду на те, що для здійснення реалізації пального, розпорядник акцизного складу де розташований резервуар, в даній ситуації позивач - ТОВ «ЛПГ Рітейл» зобов'язаний був обладнати його рівноміром-лічильником та зареєструвати. Недотримання цих вимог є підставою для накладення штрафу у встановленому розміру (40 000,00 грн). Крім цього, факт реалізації пального не заперечується, що також свідчить про наявність підстав для застосування штрафних санкцій у визначеному розмірі. Також вказав, що абзацом сьомим пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України визначено, що мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не встановлюється на фактичні перевірки щодо порушення вимог законодавства в частині здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Кодексу.
Ухвалою суду від 07.07.2022 підготовче провадження закрито. Призначено судове засідання для розгляду справи по суті на 06 вересня 2022 року о 11:00 год.
У судовому засіданні, призначеному на 06 вересня 2022 року о 11:00 год. було оголошено перерву для надання додаткових доказів по справі до 13 вересня 2022 року о 11:30 год.
У судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги та просив їх задовольнити, посилаючись на обставини, викладені у позовній заяві.
Представник відповідача у судовому засіданні заперечував проти задоволення позовних вимог з посиланням на обґрунтування, викладені у відзиві на позов та додаткових поясненнях.
Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, заслухавши вступне слово та пояснення сторін, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.
Головним управлінням ДПС у Чернігівській області був виданий наказ № 875-п від 01.06.2021 про проведення фактичної перевірки (а. с. 17).
08.06.2021 контролюючим органом було проведено фактичну перевірку ТОВ «ЛПГ Рітейл» за адресою: вул. Фермерська, 1, с. Киселівка, Чернігівського району, Чернігівської області відповідно до направлень на перевірку від 02.06.2021 № 1630, № 1633, № 1632, № 1631 (а. с. 68-71).
За результатами перевірки складено акт № 3024/25/26/РРО/39793006 від 09.06.2021 В акті перевірки зазначалось, що встановлено не обладнання або відсутність реєстрації в ЄДР витратомірів - лічильників та рівномірів-лічильників рівня пального витратомірами - лічильниками на кожному місці відпуску пального з акцизного складу (вул. Фермерська, 1, с. Киселівка) в період з 26.06.2020 до 27.07.2020 та не зареєстровано рівноміри-лічильники на введених в експлуатацію стаціонарних резервуарах та не зареєстрований один витратомір-лічильник встановлені за місцем відпуску пального; встановлена реалізація скрапленого газу через РРО без зазначення в найменуванні товару коду УКТ ЗЕД; встановлено не подачу та несвоєчасну подачу довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів та залишків пального (а. с. 10-11).
ТОВ «ЛПГ Рітейл» направило до Головного управління ДПС у Чернігівській області заперечення до акту фактичної перевірки за вх. № 12892/6 від 22.06.2021.
09.07.2021 товариство отримало лист Головного управління ДПС у Чернігівській області за № 996/ж12/25-01-07-05-05 від 07.07.2021, в якому зазначалось, що при розгляді заперечень податковий орган погодився скасувати висновки акту фактичної перевірки №3024/25/26/РРО/39793006 від 09.06.2021 тільки в частині повторності за не обладнання або відсутність реєстрації в ЄДР витратомірів - лічильників та рівномірів - лічильників рівня пального витратомірами - лічильниками. По всім іншим порушенням залишив висновки перевірки без змін (а. с. 16).
Надалі, 12.07.2021 податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення №3344/25010705, № 3345/25010705, № 3346/25010705 про сплату штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) (а. с. 6-9).
Позивач 26.07.2021 направив скаргу на ці податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України.
Позивачем 01.11.2021 отримано рішення про результати розгляду скарги Державної податкової служби за № 24449/6/99-00-06-03-02-06 від 28.10.2021, яким скарга задоволена частково та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 12.07.2021 № 3345/25010705 у частині 118000 грн (122000 грн - 4000 грн) (а. с. 12-15).
Вважаючи податкові повідомлення-рішення за № 3344/25010705, 3346/25010705 від 12.07.2021 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, суд зазначає таке.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (ПКУ) (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПКУ фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами регулюється статтею 80 ПКУ.
Так, відповідно до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 ПКУ фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.
Згідно пункту 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 ПКУ 80.2.5. фактична перевірка може проводитися, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Пунктом 81.1 ст.81 ПКУ передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дача початку та тривалість перевірки, посада і прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.
Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направлені на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особа платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні па перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Підпунктом 14.1.141-1 п.14.1 ст. 14 ПКУ визначено, що пальне - нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у пп.215.3.4 п.215.3 ст.215 ПКУ.
Згідно з пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПКУ реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу / акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Відповідно до ст.215 ПКУ, зокрема, дизельне пальне належить до підакцизних товарів.
Згідно з вимогами підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПКУ дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.
Наказом Мінфіну України від 27.11.2018 № 944, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.01.2019 № 4/32975, затверджений Формат даних, структури та форм електронних документів для наповнення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Наказ № 944).
Пунктом 1 розділу І Наказу № 944 Єдиний державний реєстр витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - ЄДР) - електронна база даних, яка містить податкову інформацію про наявність у розпорядників акцизних складів витратомірів та рівнемірів, їх серійні (ідентифікаційні) номери, відомості щодо резервуарів та акцизних складів, на яких встановлені витратоміри і рівнеміри, а також облікові дані щодо обсягів обігу та залишку пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у розрізі резервуарів та акцизних складів.
Згідно з вимогами пунктів 1, 2 розділу II Наказу №944, Реєстр складається із записів з посиланням на електронні документи, які подаються у вигляді, зокрема, довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального (далі - Довідка 2).
Реєстр містить, зокрема, інформацію щодо днів, у які акцизний склад не працює, дати дня, з початку якого акцизний склад не працює, дати дня, до закінчення якого акцизний склад не працює, проведених робіт/послуг із заміни, опломбування, технічного обслуговування, ремонту, повірки, калібрування резервуарів, витратомірів та рівнемірів.
Згідно з пунктом 128-1.3 статті 128 ПКУ незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ.
Відповідно до підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Кодексу акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00,2711 12 91 00,2711 12 93 00,2711 12 94 00,2711 12 97 00,2711 13 10 00,2711 13 30 00, 2711 13 91 00,2711 13 97 00,2711 14 00 00,2711 19 00 00,2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів- лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Пунктом 128-1.1 ст.128 ПКУ визначено, що необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник / витратомір-лічильник спирту етилового.
Повторне протягом року вчинення на тому самому акцизному складі будь-якого з порушень, передбачених абзацом першим цього пункту, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір- лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір- лічильник / витратомір-лічильник спирту етилового.
Відповідно до статті 2 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг» розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Згідно з пунктом 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через програмні РРО для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Пунктом 7 статі 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Суд вказує, що за результатами проведеної фактичної перевірки ТОВ «ЛПГ Рітейл» встановлено наступні порушення: п. 128 прим.1.1 ст. 128 прим.1 Податкового кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010, зі змінами та доповненнями та п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 зі змінами та доповненнями.
Враховуючи вищевикладені норми законодавства, необхідно зазначити, що для здійснення реалізації пального, розпорядник акцизного складу де розташований резервуар, зобов'язаний обладнати його рівнеміром-лічильником та зареєструвати. Недотримання цих вимог є підставою для накладення штрафу у законодавчо встановленому розміру (40 000,00 грн).
Крім цього, у постанові від 07.07.2020 №К/9901/28871/18 у справі №825/1323/16 Верховний Суд прийшов до висновку, що позивач допустив податкове правопорушення, за яке пунктом 117.3 статті 117 ПК передбачена відповідальність, оскільки не виконав вимог, установлених підпунктом 212,3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК, та діяв без належної обачності, розпочавши діяльність із продажу пального, не пересвідчившись у наявності у нього відповідного статусу та дати, з якої він набув такого статусу, поза як подання суб'єктом господарювання заяви про реєстрацію його платником акцизного податку не звільняє його від обов'язку пересвідчитися у позитивному результаті розгляду відповідної заяви, оскільки можливість початку здійснення реалізації пального обумовлена саме фактом реєстрації платником акцизного податку.
Також суд звертає увагу на те, що пунктом 19 частини першої статті 4 КАС визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб'єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «… за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію».
У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 зазначено, що при визначенні природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.
Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17 (провадження № 11-109апп21).
29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року № 591 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», відповідно до якого тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених статтею 56 Кодексу (в частині процедури адміністративного оскарження) щодо скарг платників податків, що надійшли (надійдуть) по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та/або які не розглянуті станом на 18 березня 2020 року. Таке зупинення не породжує будь-яких наслідків, передбачених статтею 56 Кодексу.
З першого календарного дня місяця, наступного за місяцем, в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), перебіг строків, які зупинялися відповідно до цього пункту, продовжується з урахуванням часу, що минув до такого зупинення.
Відповідно до абзацу сьомого пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПКУ мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не встановлюється на фактичні перевірки щодо порушення вимог законодавства в частині здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Кодексу.
Відповідальність, регламентована ст. 128-1 ПКУ застосовується з урахуванням строків, встановлених п.18 підр. 5 роз. ХХ «Перехідні положення» ПКУ.
Суд зазначає, що у 2019 році були введені в дію штрафні санкції до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20000 куб. метрів. Крім розпорядника акцизного складу, який до 01 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до п. 212.1 ПКУ.
З 01 квітня 2020 року штрафи за вказані порушення застосовуються до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 01 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до п. 212.1 ПКУ).
Згідно з матеріалами справи, позивач 13 квітня 2020 року уклав договір поставки №13042020 вимірювальної техніки з ТОВ «Науково-виробнича компанія «Інтергаз» (а. с. 18-19).
Як вбачається з акту встановлення устаткування та проведення пусконалагоджувальних робіт від 28.07.2020 магнітострикційний рівномір DELPHI 485/ALU/SP/LPG/K Pipe in Pipe/NPT довжиною 1.750 м, серійний № 043362 змонтований в резервуарі для зберігання ЗВГ, серійний № 2154. Встановлення устаткування виконано, пусконалагоджувальні роботи проведені. Реєстрація устаткування покладається на ТОВ «ЛПГ РІТЕЙЛ» (а. с. 20).
У зв'язку з наведеними обставинами, суд критично ставиться до доводів позивача про те, що карантин став для контрагента позивача та самого позивача форс-мажором, надзвичайною і не підвладною волі сторін договору щодо поставки ТОВ «Науково-виробнича компанія «Інтергаз» позивачу рівнеміра та обладнання акцизного складу витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, адже товариство з обмеженою відповідальністю «ЛПГ Рітейл» розпочало виконувати вимоги Податкового кодексу України щодо розпорядників акцизного складу лише після введення в дію відповідальності стосовно нього, проте повинно було б вчиняти дані дії ще до карантинних обмежень.
Таким чином, доводи позивача не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, в зв'язку з чим суд приходить до висновку про правомірність прийнятих Головним управлінням ДПС у Чернігівській області податкових повідомлень-рішень.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до ч.1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування (ч. 1 ст. 76 Кодексу адміністративного судочинства України).
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Враховуючи вищевикладене, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до висновку, що у задоволенні позову необхідно відмовити повністю.
Підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись ст. ст.139, 227, 241-243, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Рішення суду набирає законної сили в порядку статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення суду. Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.
Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю "ЛПГ Рітейл", вул.Коцюбинського,б.49-а, к. 206, м.Чернігів,14000, код ЄДРПОУ: 39793006.
Відповідач: Головне управління ДПС у Чернігівській області, вул.Реміснича, буд.11,м.Чернігів,14000, код ЄДРПОУ ВП: 44094124.
Повний текст рішення суду виготовлено 22 вересня 2022 року.
Суддя О.В. Заяць