21 вересня 2022 року м. Рівне №460/849/22
Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Нор У.М. розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом
Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
доГоловного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
Фізична особа- підприємець ОСОБА_1 (надалі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області, відповідач), за змістом якого просив суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення форми «В3» №1262717000703 від 13.12.2021 р., яким позивачу відмовлено у відшкодування податкового кредиту із податку на додану вартість на суму 56 355 грн. по декларації з ПДВ за серпень 2021 р. та форми «В4» №1262817000703 від 13.12.2021 р., яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за декларацією з ПДВ за серпень 2021 р. на суму 25 631 грн.
Обґрунтовуючи позов, ФОП ОСОБА_1 вказав, що спірні податкові повідомлення-рішення, ґрунтуються на висновках акту про результати документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021р. від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від'ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах №7420/17-00-07-03/ НОМЕР_1 від 03.11.2021р. Проте, ФОП ОСОБА_1 вважає, що прийнятті податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню як такі, що не відповідають вимогам чинного законодавства.
Позивач зазначив, що при формуванні податкового кредиту діяв у відповідності до норм чинного законодавства, при цьому, ним належним чином проводилося списання пального на потреби власної господарської діяльності. А твердження контролюючого органу про завищення норм використання пального не узгоджуються із відомостями внесеними до наказів про списання пального на кожну окрему одинці техніки. При цьому, позивач повідомив, що ним подавалися до перевірки усі затребувані відповідачем документи, а ті документи, про які в акті перевірки міститься згадка як не надані були повторно надані відповідачу разом із запереченнями на акту перевірки. Також позивач зауважив, що у відповідності до положень чинного законодавства послуги митного брокера отримані закордоном, рахуються такими місце отримання яких є поза межами України, а відтак з огляду на положення пп. 186.2.1 п. 186.2 ст.186 ПКУ, обов'язок нарахування податкових зобов'язань по таким послугам не виникає. Поряд тим, позивач зазначив висновок контролюючого органу про використання придбаного напівпричіпу поза межами господарської діяльності, а відтак втрату права на бюджетне відшкодування податкового кредиту сформованого під час придбання такого основного засобу, у зв'язку із тим що такий засіб зареєстрований згідно відомостей державного реєстру на фізичну особу ОСОБА_2 , не заслуговує на увагу, у зв'язку із тим, що такий напівпричіп придбавався саме фізичною особою-підприємцем, та відразу після його державної реєстрації було розпочато його використання у господарській діяльності, що підтверджено відповідними документами наданим до перевірки.
Відтак, ФОП ОСОБА_1 вважає, що товариство мав законне право на відшкодування наявного у нього податкового кредиту, а тому оскаржені податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Ухвалою суду від 19.01.2022 року відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) учасників справи.
Відповідач позов не визнав, подав письмовий відзив в якому зазначив, що за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 встановлено, що ФОП ОСОБА_1 завищено норми витрат дизельного палива, які використовувалися при списанні пального, що призвело до списання пального понад норми фактичного використання, перевіркою встановлено факти списання ДП по автотранспортному засобу з номерним знаком НОМЕР_2 (VOLKSWAGEN TRANSPORTER 2014 р.в.) в кількості 398,4 л. та не надання до перевірки підтверджуючих документів, які б підтверджували факт використання вищевказаного транспортного засобу при здійснені господарської діяльності. Відповідачем також встановлено заниження податкових зобов'язань в сумі 13 750 грн. в наслідок самостійного не нарахування податкових зобов'язань ФОП ОСОБА_1 по операціям із отримання послуг з оформлення митних транзитних документів (послуг митного брокера) в Угорщині, Польщі, Італії, Німеччини від нерезидентів, місцем постачання яких, з огляду на застосування ревізорами положень п. 186.3 ст. 186 ПК України є місце реєстрації ФОП ОСОБА_1 , тобто Україна. Також відповідач зазначив, що вказані порушення призвели до відсутності реєстрації податкових накладних по операціям, щодо яких виявлено факти заниження податкових зобов'язань, в тому числі при використанні дизельного палива не в господарській діяльності в наслідок його безпідставного чи понад нормованого списання, та оплати послуг з оформлення митних транзитних документів (послуг митного брокера) в Угорщині, Польщі, Італії від нерезидентів, місцем постачання яких місце реєстрації ФОП ОСОБА_1 . Окрім того, відповідач у своєму відзиві вказав на фактичну передачу придбаного ФОП ОСОБА_1 у власність фізичної особи ОСОБА_1 основного засобу (напівпричіпу бортового, тентованого, тривісного, марки SCHWARZMULLER, модель S1, номер шасі НОМЕР_3 ), оскільки при реєстрації права власності здійснено передачу такого транспортного засобу від фізичної особи підприємця у приватну власність фізичної особи, вказаний перехід слугує підставою для відмови у відшкодуванні сум податкового кредиту отриманого внаслідок сплати сум ПДВ під час митного оформлення названого напівпричіпу. Відтак, прийняті податкові повідомлення рішення ґрунтуються на фактично виявлених порушеннях та узгоджуються із нормами чинного законодавства..
З наведених підстав, відповідач просив в задоволенні позову відмовити повністю.
Ухвалою суду від 17.02.2022 розгляд справи відкладено до 09.03.2022.
Ухвалою суду від 09.03.2022 розгляд справи відкладено до 05.04.2022.
Ухвалою суду від 05.04.2022 розгляд справи відкладено до 10.05.2022.
У судовому засіданні 10.05.2022 оголошено перерву у справі до 24.05.2022.
У судовому засіданні 24.05.2022 оголошено перерву у справі до 14.06.2022.
13.07.2022 розгляд справи відкладено до 27.07.2022.
Ухвалою суду від 27.07.2022 розгляд справи відкладено до 10.08.2022.
До початку судового засідання 10.08.2022 представник позивача подав клопотання про розгляд справи у порядку письмового провадження.
Згідно з ч.1 ст.205 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею.
Відповідно до ч.9 ст.205 КАС України, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з'явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.
У разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється (ч.4 ст.229 КАС України).
Враховуючи подане клопотання та відсутність потреби заслухати свідка чи експерта, суд вважає за можливе розглянути справу №460/849/22 в порядку письмового провадження.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши позовну заяву, відзив на позов, встановивши фактичні обставини справи, перевіривши їх зібраними у справі доказами, оцінивши їх у сукупності, відповідно до вимог закону, судом встановлено таке.
На підставі наказу від 20.10.2021 р. №2104-П посадовими особами Головного управлінням ДПС у Рівненській області, проведено документальну виїзну позапланову перевірку Фізичної особи- підприємця ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021р. від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від'ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах,
Результати перевірки оформлено актом №7420/17-00-07-03/ НОМЕР_1 від 03.11.2021р., який отримано платником податків 10.11.2021р., у відповідності до якого ревізорами зроблено висновок, щодо порушення ФОП ОСОБА_1 норм податкового законодавства, а саме:
- п. 180.2, п. 180.3 ст. 180, пп. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 186.3 ст. 186, п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст. 199, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2020р. за № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) занижено податкові зобов'язання на суму ПДВ 25631 грн., що призвело до завищення залишку від'ємного значення за звітний період серпень 2021 року на суму 25631 грн.;
- п. 200.1 ст. 200, п. 200.4 ст. 200 розділу ІІІ Податкового кодексу України від 02.12.2020р. за № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) відмовлено у бюджетному відшкодуванні на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) у податковій декларації за серпень 2021р. на суму 56355 грн.;
- п. 201.10 ст. 201 не зареєстровано у ЄРПН податкові накладні на суму ПДВ 25631 грн., в т.ч. за червень 2021р. - 12176 грн., за липень 2021р. - 7055 грн., за серпень 2021р. - 6400 грн.
Не погоджуючись із висновками акту перевірки, 23.11.2021 р. позивачем було подано заперечення до акту перевірки, до яких додатково надані документи, про які міститься згадка як не надані до перевірки.
На підставі акту №7420/17-00-07-03/ НОМЕР_1 від 03.11.2021р. ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- форми «В3» №1262717000703 від 13.12.2021 р., яким Позивачу відмовлено у відшкодування податкового кредиту із податку на додану вартість на суму 56 355 грн. по декларації з ПДВ за серпень 2021 р.
- форми «В4» №1262817000703 від 13.12.2021 р., яким Позивачу зменшено розмір від'ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за декларацією з ПДВ за серпень 2021 р. на суму 25 631 грн.
Як слідує із змісту вказаного вище акту, висновки про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог ПК України в частині достовірності формування податкового кредиту та нарахування податкових зобов'язань з ПДВ ґрунтуються на твердженні податкового органу про те, що:
1. Перевіркою встановлено завищення норм витрат дизельного палива, які використовувалися при списанні пального, що призвело до списання пального понад норми фактичного використання. А саме, ревізорами констатовано, що ФОП ОСОБА_1 при списанні пального застосовано невірний коефіцієнт 1,3 л/100 км при розрахунку норми на 1 т спорядженої маси Hg, хоча норма витрат на одну тонну спорядженої маси або напівпричепа розраховується так само як «Норма на виконання транспортної роботи» Hw, тобто від 0,55 до 0,7 дизельного палива на 100 т*км, що на переконання ревізорів свідчить про невідповідність здійснених платником податків розрахунків положенням п. 1.4 наказу Міністерства транспорту України №43 від 10.02.1998 р. «Про затвердження норм списання витрат палива і мастильних матеріалів». Також, ревізорами констатовано факт ненадання до перевірки копій документів: наказів про затвердження норм витрат дизельного палива і мастильних матеріалів на автомобільні транспортні засоби, звітів про використання дизпалива, тощо.
2. Перевіркою встановлено факти списання ДП по автотранспортному засобу з номерним знаком НОМЕР_2 (VOLKSWAGEN TRANSPORTER 2014 р.в.) в кількості 398,4 л. та не надання до перевірки підтверджуючих документів, які б підтверджували факт використання вищевказаного транспортного засобу при здійснені господарської діяльності.
3. Перевіркою встановлено заниження податкових зобов'язань в сумі 13 750 грн. в наслідок самостійного не нарахування податкових зобов'язань ФОП ОСОБА_1 по операціям із отримання послуг з оформлення митних транзитних документів (послуг митного брокера) в Угорщині, Польщі, Італії, Німеччини від нерезидентів, місцем постачання яких, з огляду на застосування ревізорами положень п. 186.3 ст. 186 ПК України є місце реєстрації ФОП ОСОБА_1 , тобто Україна.
4. Відсутність реєстрації податкових накладних по операціям, щодо яких виявлено факти заниження податкових зобов'язань, в тому числі при використанні дизельного палива не в господарській діяльності в наслідок його безпідставного чи понад нормованого списання, та оплати послуг з оформлення митних транзитних документів (послуг митного брокера) в Угорщині, Польщі, Італії від нерезидентів, місцем постачання яких місце реєстрації ФОП ОСОБА_1 .
5. Перевіркою встановлено фактичну передачу придбаного ФОП ОСОБА_1 у власність фізичної особи ОСОБА_1 основного засобу (напівпричіпу бортового, тентованого, тривісного, марки SCHWARZMULLER, модель S1, номер шасі НОМЕР_3 ), оскільки при реєстрації права власності здійснено передачу такого транспортного засобу від фізичної особи підприємця у приватну власність фізичної особи. Внаслідок чого, ревізорами сформовану висновок щодо відмови у відшкодуванні сум податкового кредиту отриманого внаслідок сплати сум ПДВ під час митного оформлення названого напівпричіпу.
Однак, оцінюючі надані сторонами пояснення, а також наявні матеріали в справі, суд приходить до висновку, про безпідставність таких тверджень контролюючого органу, з огляду на наступне..
Так, суд рахує, що під час перевірки, ревізорами було здійснено не вірні висновки щодо застосованих платником податків базових коефіцієнтів. А саме, згідно розрахунків, які містяться у таблицях (ст.9-14 акту перевірки) вказується що єдиною лінійною нормою витрат для автопоїздів є 18,5 л/100 км. та ФОП ОСОБА_1 при списанні пального застосовано невірний коефіцієнт 1,3 л/100 км при розрахунку норми на 1 т спорядженої маси Hg, що свідчить про невідповідність здійснених розрахунків положенням п. 1.4 наказу Міністерства транспорту України №43 від 10.02.1998 р. «Про затвердження норм списання витрат палива і мастильних матеріалів».
Однак, суд звертає увагу, що відповідно до наказів про затвердження норм витрат пального встановлені наступні норми та коефіцієнти витрати дизпалива (копії наказів яких надані разом із позовною заявою, так які надавалися для контролюючого органу разом із запереченнями на акт перевірки): базова лінійна норма витрати палива на пробіг автомобілів (сідлових тягачів) становить від 18,5 до 20,2 літрів дизпалива на 100 кілометрів, в залежності від потужності двигуна, ваги тягача, терміну експлуатації тягача, класу екологічності тягача; норма витрати палива на одну тонну спорядженої маси причепа або напівпричепа становить 0,9 літрів; норма на виконання транспортної роботи у тонокілометрах (добуток маси вантажу та пробігу з вантажем) становить 0,9 л./100 тонокілометрів; норми витрат дизельного палива у зимовий період підвищується на 5%
За таких, обставин, приходить до висновку, що здійсненні ревізорами розрахунки не узгоджуються із фактично представленими документами до перевірки документами, адже в акті перевірки застосовано одну єдину лінійну норму витрат для автопоїздів в розмірі 18,5 л/100 км. без врахування відмінностей у потужності двигунів, ваги тягачів, терміну їх експлуатації та класу екологічності, що перебувають у позивача.
При цьому, як вбачається із доводів контролюючого органу, останній ставить під сумнів правильність розрахунків позивача щодо обсягу списаного ним пального. Однак, суд рахує, що проведені позивачем проведені розрахунки здійснені виключно виходячи із обсягів використання пального, які розраховані виходячи із норм писання, що зафіксовані в наказах про встановлення норм списання.
Суд погоджується із твердженням позивача, про використання контролюючим органом в ході перевірки, не вірних даних про розміри базових лінійних норм списання, оскільки такі не узгоджувалися із фактичним розмірами, що зафіксовані у відповідних наказах. Водночас, суд зазначає, що висновки акту перевірки в частині проведених контролюючим органом розрахунків списання пального суперечливим. Адже із одного боку контролюючим органом вказується про ненадання до перевірки наказів про затвердження норм витрат пального, а із іншого здійснюється їх аналіз на предмет відповідності списання пального затвердженим у таких наказах нормам. Вказане свідчить про суперечність позиції контролюючого органу, яка зафіксована у акті перевірки. При цьому, слід зважити, що по отриманню акту перевірки, позивачем у відповідності до п.86.7 ст. 86 ПК України, було надано відповідні копії наказів про затвердження лімітів використання пального, а також документи, що підтверджують використання автомобілю VOLKSWAGEN TRANSPORTER 2014 р.в. з номерним знаком НОМЕР_2 в господарській діяльності позивача. Однак, незважаючи на вищевикладене, контролюючий орган з огляду на подання йому документів, щодо яких у акті перевірки міститься згадка як ненадані, не вжив заходів щодо їх належної перевірки в порядку передбаченому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України, а здійснив лише безпідставне їх відхилення.
Що ж до твердження контролюючого органу про необхідность обов'язкового застосування наказу Міністерства транспорту України № 43 від 10.02.1998р. «Про затвердження Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті», на що ревізори вказують у акті перевірки, то суд приходить до висновку, що положення вищевказаного наказу мають лише рекомендаційний характер. А саме, як вказується у п. 2 Наказу, останнім передбачено лише доведення до відома затверджених норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті до зацікавлених міністерств і відомств та забезпечиння їх публікацію. Жодним із пунктів даного наказу не передбачено обов'язковість його застосування автотранспортними підприємства, що не входять до структури «зацікавлених підприємств та відомств», в тому числі приватними підприємствами та підприємцями. Тому, на переконання суду, таке застосування може мати лише рекомендаційний характер.
Разом із тим Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 16.02.2016 р. у справі №809/1074/15 зазначив: позаяк наказ Міністерства транспорту України № 43 від 10.02.1998р. «Про затвердження Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» не має імперативного характеру для підприємства, у зв'язку з чим не може бути обов'язковим для визначення бази при обчисленні об'єкта оподаткування, зокрема, з урахуванням того, що серед встановлених чинним податковим законодавством обмежень щодо формування складу витрат та податкового кредиту немає застереження стосовно неможливості включення до їх складу фактичних витрат на паливо, які перевищують вказані нормативи у наказі Міністерства транспорту України № 43 від 10.02.1998р. «Про затвердження Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті». Також, Верховний Суд у постанові від 03.04.2018 р. у справі №817/1429/16 відзначив протиправність дій податкового органу при визначенні понаднормовості витрат унаслідок застосування наказу Міністерства транспорту України № 43 від 10.02.1998р. «Про затвердження Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті», які не зареєстровані Мін'юстом, не є нормативно-правовим актом у розумінні ч. 2 ст. 117 Конституції України, а отже, не підлягають застосуванню судом відповідно до положень принципу законності, передбаченого ст. 9 КАСУ (у редакції, чинній до 15.12.2017 р.), та не є джерелом права, яке застосовується судом, згідно зі ст. 7 КАСУ (у редакції, чинній після 15.12.2017р.), і мають виключно рекомендаційний характер при плануванні витрат палива з метою його раціонального використання.
Як вбачається із матеріалів справи, з метою підтвердження достовірності власних доводів щодо правомірності застосованих ним норм списання витрат пального-мастильних матеріалів, позивачем разом із позовом надано розрахунок фактичних та нормативних витрат споживання пального транспортними засобами. З якого вбачається. Що позивачем фактично було списано пального менше, а ніж допускав відповідних нормативний обсяг списання на кожну окрему одиницю транспортного засобу. Вказане, не переконання суду свідчить про наявність економії паливо-мастильних матеріалів з боку позивача, а не, як на те вказує відповідач, необґрунтоване завищення обсягу споживання пального. Жодних зауважень від відповідача щодо правильності представленого позивачем розрахунку на адресу суду не надходило.
За таких підстав суд не погоджується із висновками зробленими в акті перевірки, щодо заниження податкових зобов'язань з ПДВ, внаслідок понаднормового списання дизпалива, використаного в господарській діяльності, а саме: під час здійснення міжнародних та внутрішніх перевезень вантажів автомобільним транспортом позивача. А відтак, суд рахує, що висновки контролюючого органу не узгоджуються із фактично представленими до перевірки документами.
Окрім того, при вирішенні даного спору, суд погоджується із твердженням позивача про наявність достатніх правових підстав для списання палива по автотранспортному засобу (VOLKSWAGEN TRANSPORTER 2014 р.в.) з номерним знаком НОМЕР_2 в кількості 398,4 літрів, в тому числі придбаного за кордоном 201,32 літрів. А саме, як свідчать матеріали справи в ході здійснення службової поїздки ФОП ОСОБА_1 до Польщі з метою укладання договорів купівлі - продажу автотранспортних засобів було здійснено внаслідок використання названого транспортного засобу робочих цілях. Вказані обставини, щодо використання автотранспортного засобу (VOLKSWAGEN TRANSPORTER 2014 р.в.) з номерним знаком НОМЕР_2 в якості службового автомобілю для перевезення працівників та запасних частин, судового розгляду справи було підтверджено відповідними документами: наказом про введення в експлуатацію основного засобу, звітами про використання пального, наказами про відрядження ФОП ОСОБА_1 до Польщі, а також результатами таких відряджень - підписаними договорами із польськими компаніями, копії перелічених документів містяться в матеріалах справи. Вказані документи надавалися ОСОБА_1 для відповідного врахування разом із запереченнями до акту перевірки. Однак, як вбачається із відповіді на заперечення врахування таких документів контролюючим органом не було проведено.
Поряд з тим, здійснюючи розгляд даної справи, суду не погоджується із твердженням ревізорів, щодо необхідності застосування положень п. 186.3 ст. 186 ПК України та віднесення послуг з оформлення митних транзитних документів (послуг митного брокера) в Угорщині, Польщі, Італії, Німеччини від нерезидентів до категорії таких, місце постачання яких визначається за місцем реєстрації отримувача таких послуг. На переконання суду отримані позивачем послуги з оформлення митних транзитних документів (послуг митного брокера) в Угорщині, Польщі, Італії, Німеччині від нерезидентів під падають під дію підпункту пп. 186.2.1 п. 186.2 ст.186 ПК України.
Так, відповідно до пп. 186.2.1 п. 186.2 ст.186 Податкового кодексу України місце постачання послуг є місце фактичного постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном, а саме:
а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг;
б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна;
в) послуг, пов'язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання;
г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов'язані з рухомим майном.
Відповідно до підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України постачання послуг - це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
Підпунктом "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України визначено, що об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ. Місце постачання послуг визначається пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 ПКУ.
Згідно з пунктом 186.4 статті 186 ПКУ місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 ПКУ.
Статтею 1 Закону України від 01.07.2004 №1955-IV "Про транспортно-експедиторську діяльність" (далі - Закон №1955-IV) визначено, що транспортно-експедиторська діяльність - це підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.
Транспортно-експедиторською послугою є робота, що безпосередньо пов'язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування. За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу(ст. 9 Закону №1955-IV).
Згідно з пунктом 1 статті 416 глави 59 Митного кодексу України від 13.03.2012 № 4495-VI (далі - МКУ) митний брокер - це підприємство, що надає послуги з декларування товарів, транспортних засобів комерційного призначення, які переміщуються через митний кордон України. Взаємовідносини митного брокера з особою, яку він представляє, визначаються відповідним договором (ст. 417 МКУ).
Відповідно до статті 418 Митного кодексу України агентом з митного оформлення виконуються дії, пов'язані з пред'явленням митному органу товарів і транспортних засобів комерційного призначення, а також документів, потрібних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення, в інтересах особи, яку представляє митний брокер.
Окрім того, як вбачається із пояснень до КВЕД 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (згідно КЛАСИФІКАЦІЇ ВИДІВ ЕКОНОМІЧНОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ДК 009:2010), цей клас включає:
організацію перевезень залізничним, автомобільним, водним або авіаційним транспортом;
організацію групових або індивідуальних відправлень вантажів (у т.ч. вивіз і доставку вантажів, а також компонування партій);
видачу й одержування транспортної документації та накладних;
діяльність митних брокерів;
діяльність суднових брокерів і агентів з фрахтування місць для авіаційних вантажних перевезень;
посередництво з фрахту вантажного місця на судні або в літаку;
вантажно-розвантажувальні роботи, наприклад, тимчасове пакування задля збереження вантажу під час транзитних перевезень, перепакування, вибірковий контроль та зважування вантажу тощо.
При цьому, згідно на роз'яснень, наданих ДПС України, що містяться у індивідуальній податковій консультації від 01.03.2021р. № 731/ІПК/99-00-21-03-02-06 по аналогічному питанню, ДПС України зазначила, що послуги митного брокера та послуги із оформлення документів відносяться до категорій послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності, та відносяться до послуг передбачених абз «а» пп. 186.2.1 п. 186.2 ст.186 ПК України. Відтак, ДПС України констатувало, що для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг (серед яких є послуги митного брокера) є місце фактичного їх надання.
Таким чином, з огляду на вищенаведене, послуги митних брокерів не відносяться до послуг, що передбачені пунктом 186.3 статті 186 Податкового кодексу України, оскільки такі послуги охоплюються абз. а) пп. 186.2.1 п. 186.2 ст.186 ПК України. Отже, виходячи з системного аналізу норм підпункту "б" пункту 185.1 статті 185, абз. а) пп. 186.2.1 п. 186.2 ст.186 ПК України та пункту 186.4 статті 186 ПКУ послуги митних брокерів отримані від нерезидента поза межами митної території України не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.
За таких підстав, з огляду на те, що послуги із оформлення нерезидентами митних документів здійснюється безпосередньо під час виконання міжнародних перевезень вантажів за межами України, під час руху автотранспортних засобів по територіях іноземних держав (Італія, Угорщина, Польща, Німеччина), що підтверджено актом перевірки, то місцем отримання таких послуг є місце фактичного постачання послуг, а не митна територія України, як зазначається в акті перевірки.
Також суд зазначає, що оскільки твердження ревізорів, про заниження податкових зобов'язань не узгоджуються із фактично із представленими документами, та суперечать чинному законодавству й роз'ясненнями ДПС України, то будь-яких обов'язків для складання та реєстрації податкових накладних у ФОП ОСОБА_1 не виникає.
Що ж до тверджень контролюючого органу про використання придбаного напівпричіпу поза межами господарської діяльності, а відтак втрату права на бюджетне відшкодування податкового кредиту сформованого під час придбання такого основного засобу, у зв'язку із тим що такий засіб зареєстрований згідно відомостей державного реєстру на фізичну особу ОСОБА_2 то суд зазначає, що як вбачається із матеріалів справи позивач не здійснював жодної передачі придбаного ним, як суб'єктом господарювання, у власність фізичної особи ОСОБА_1 основного засобу (напівпричіпу бортового, тентованого, тривісного, марки SCHWARZMULLER, модель S1, номер шасі НОМЕР_3 ).
Так, як слідує із договору купівлі-продажу даного транспортного засобу. останній укладений зі сторони покупця саме Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , оплата по договору купівлі-продажу, також здійснювалася із рахунків фізичної особи підприємця. Подальше розмитнення, зі сплатою митних платежів в т.ч. ПВД, названого транспортного засобу також провадилося на ім'я Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 . Як слідує із матеріалів справи, в день здійснення реєстрації права власності на названий напівпричіп, останній згідно наказу про ведення в експлуатацію основних засобів, був прийнятим ФОП ОСОБА_1 до експлуатації із одночасним закріплення відповідального водія та формуванням автопоїзду.
Згідно, правових позицій Верховного Суду, які містяться у постанові №803/428/17 від 23.09.2020 р., реєстрація транспортних засобів саме за фізичною особою, а не фізичною особою-підприємцем жодним чином не позбавляє права такої особи на податковий кредит з податку на додану вартість за операціями з придбання відповідних транспортних засобів, якщо були дотримані умови формування податкового кредиту, визначені Податковим кодексом України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно з пунктом 189.1 статті 189 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
За правилами пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) та місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів.
В постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 17.12.2018 у справі № 810/1726/16 (касаційне провадження К/9901/31620/18) викладено правовий висновок, згідно з яким оскільки відповідно до пункту 6 Порядку державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.1998 № 1388 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено реєстрацію транспортних засобів лише за юридичними або фізичними особами, тому у свідоцтвах про реєстрацію транспортних засобів не може зазначатися як їх власник фізична особа-підприємець. Отже, як вбачається зі змісту даної норми, транспортні засоби реєструються за їх власниками (фізичними чи юридичними особами), а реєстрація за фізичними особами-підприємцями не передбачена.
Тобто, не може вважатись об'єктивним висновок про те, що неможливість державної реєстрації транспортних засобів за фізичними особами-підприємцями не позбавляє права таких осіб на податковий кредит щодо операцій з придбання транспортних засобів, якщо були дотримані умови його формування, визначені Податковим кодексом України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Тому, суд рахує доводи ревізорів ГУ ДПС у Рівненській області, щодо передачі ФОП ОСОБА_1 вищезгаданого транспортного засобу у власність фізичної особи ОСОБА_1 , що призводить, до використання вказаного транспортного засобу поза межами господарської діяльності позивача, такими, що не узгоджуються із фактичними обставинами та представленими до перевірки документами, а також дійсною судовою практикою.
За таких умов, на переконання суду, висновки акту перевірки порушують базовий правовий принцип - принцип правової визначеності та презумпцію правомірності дій платника податків.
Так, ключовим елементом принципу правової визначеності є однозначність та передбачуваність правозастосування, а отже системності та послідовності у діяльності відповідних органів. Суб'єкти (учасники спору) завжди повинні мати можливість орієнтувати свою поведінку таким чином, щоб вона відповідала вимогам норми на момент вчинення дії.
У справі Sunday Times v. United Kingdom ЄСПЛ зазначає, що прописаний у Конвенції термін «передбачено законом» передбачає дотримання такого принципу права, як принцип визначеності. Суд стверджує, що термін «передбачено законом» передбачає не лише писане право, як-то норми писаних законів, а й неписане, тобто укладені у суспільстві правила та засади моральності суспільства.
У справі Steel and others v. The United Kingdom Суд наголосив: Конвенція вимагає, щоб усе право, чи то писане, чи неписане, було достатньо чітким, щоб дозволити громадянинові, якщо виникне потреба, з належною порадою передбачати певною мірою за певних обставин наслідки, що може спричинити певна дія. Вислови «законний» та «згідно з процедурою, встановленою законом», зумовлюють не лише повне дотримання основних процесуальних норм внутрішньодержавного права, а й те, що будь-яка дія держави відповідає меті і не є свавільною.
Відповідно до ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Таким чином, позовні вимоги слід задовольнити повністю
Документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору на суму 992,40 грн., що підтверджуються відповідним платіжним дорученням, а також витрати на правничу допомогу, понесення яких підтверджується договором №21-11/63 від 22.11.2021 р. укладеним із АБ «Шевчука Віктора», розрахунком суми гонорару № від 22.11.2021 р., актом прийому-передачі послуг з правничої допомоги №1 від 20.05.2022 р. та платіжним дорученням про сплату суми гонорару в розмірі 12000 грн. суд присуджує на користь позивача відповідно до ч.1 ст.139 КАС України.
Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов Фізичної особи- підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області форми «В3» №1262717000703 від 13.12.2021 р., яким Позивачу відмовлено у відшкодування податкового кредиту із податку на додану вартість на суму 56 355 грн. по декларації з ПДВ за серпень 2021 р.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області форми «В4» №1262817000703 від 13.12.2021 р., яким Позивачу зменшено розмір від'ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за декларацією з ПДВ за серпень 2021 р. на суму 25 631 грн.
Стягнути на користь позивача Фізичної особи- підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) з Державного бюджету за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська,12, м. Рівне, 33023, код ЄДРПОУ 44070166) судові витрати по сплаті судового збору в сумі 992,40 грн. та витрати на правничу допомогу в розмірі 12 000 грн.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Учасники справи:
Позивач - Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_1 )
Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, 12,м. Рівне,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 43142449)
Повний текст рішення складений 21 вересня 2022 року
Суддя У.М. Нор