14 липня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/12143/21 пров. № А/857/7607/22
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді: Глушка І.В.,
суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.,
за участю секретаря судового засідання: Омеляновської Л.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 березня 2022 року, ухвалене суддею Кравців О.Р. у м.Львові о 16:52, повний текст якого складений 08 квітня 2022 року, у справі №380/12143/21 за адміністративним позовом Представництва "Дрог-Буд" СП.з.о.о." до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
Позивач - ПредставництвО "Дрог-Буд" СП.з.о.о." звернувся до суду із позовом до відповідача - Головного управління ДПС у Львівській області, у якому з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.05.2021 №11617/13-01-07-01, від 05.05.2021 №6839/13-01-07-01, від 17.05.2021 №10755/13-01-07-05, від 17.05.2021 №10757/13-01-07-05, від 14.07.2021 року №17286/13-01-07-04.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 30 березня 2022 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
В обгрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті Головним куправлінням ДПС у Львівській області за результатами перевірок, що оформлені актами від 12.03.2021 №7867/13-01-07-01/26626926, від 12.04.2021 №8692/13-01-07-05/26626926, від 14.06.2021 №12797/13-01-07-04/26626926 в ході проведення яких встановлено факт ненарахування позивачем податкових зобов'язань з податку на додатну вартість в порядку п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, з огляду використання товарів та послуг придбаних на підставі правочинів, укладених на виконання Міжнародного договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги від 09.09.2015 в звільнених від оподаткування ПДВ операціях, а також завищення податкового кредиту за наслідками відображення в податковому обліку господарських операцій із ТзОВ «ЗУГ», оскільки такі фактично не відбувалися.
Зазначає, що зміни, внесені Законом України від 01.12.2020 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо ставки податку на додану вартість з окремих операцій на період реалізації Договору між Урядом Укряїни та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги та інших питань державного боргу» набули чинності лише 20.12.2020 та лише із зазначеної дати, на думку скаржника, Представництво «Дрог-Буд Сп.з.о.о» набуває права на користування режимом звільнення від оподаткування ПДВ операцій із купівлі ним товарів, робіт, послуг на території України на підставі правочинів, укладених на виконання Міжнародного Договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги від 09.09.2015. Наголошує на тому, що ця норма не може мати ретроспективного характеру і застосовуватись до правовідносин, що виникли до набрання нею чинності, оскільки такі наслідки можливі для особи - платника податку лише в контексті відповідальності.
Також звертає увагу суду на те, що питання звільнення від ПДВ товарів, робіт, послуг, що будуть придбаватись Представництвом «Дрог-Буд» Сп.з.о.о» на виконання Міжнародного Договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща, було предметом індивідуальної податкової консультації 26.07.2019 №3508/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, в межах якої Головним управлінням ДПС у Львівській області зроблено висновки про те, що операції з постачання нерезидентами та/або постійними представництвами нерезидентів (неплатниками ПДВ), які не є сторонами Контрактів, укладених в рамках, вказаних у Договорі від 09.09.2015 проектів, Представництву (платнику ДПВ) послуг, пов'язаних із капітальним ремонтом автомобільної дороги, місцем постачання яких визначено митну територію України, оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку. Індивідуальна податкова консультація була оскаржена позивачем у судовому порядку, однак рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року у справі №1.380.2019.004866, яке постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2020 року було залишене без змін, в задоволенні позову відмовлено.
При проведенні перевірки також встановлено, що у спірний період позивач мав взаєморозрахунки з ТОВ «ЗУГ», проведені на виконання договору поставки щебеневої продукції від 02.12.2020 №021220, за наслідками яких позивачем сформовано податковий кредит в розмірі 138200,00 грн.
Згідно доводів скаржника, ТОВ «ЗУГ» не могло фактично здійснювати господарські операції із поставки товарів на користь Представництва «Дрог-Буд» Сп.з.о.о» з урахуванням часу, оперативності проведення господарських операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів один від одного, недостатньої чисельності трудових ресурсів, необхідних для виконання взятих на себе зобов'язань згідно укладених договорів. Надані в підтвердження факту здійснення господарських операцій щодо поставки щебеневої продукції документи містять розбіжності в частині місця здійснення господарської операції та недоліки у зазначенні найменування відповідальних посадових осіб, реквізитів довіреностей.
Крім того, скаржник покликається на те, що на сумнівний характер діяльності ТОВ «ЗУГ» вказують обставини встановлені в ході досудового розслідування в межах кримінального провадження №42020141090000068, зареєстрованого за ознаками вчинення кримінальних порушень, передбачених ч.2 ст.364 КК України, ч.3 ст.191 КК України, зміст якого став відомий податковому органу із ухвали Львівського апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року по справі №1-кс/462/1993/20.
Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача, представника відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що Головним управління ДПС у Львівській області на підставі наказу від 18.02.2021 за №568-ПП та направлень №2060 від 26.02.2021 проведено документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2020 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт перевірки №7867/13-01-07-01/26626926 від 12.03.2021.
В ході проведення перевірки контролюючим органом виявлено наступні порушення:
- заниження податкового зобов'язання з ПДВ за грудень 2020 року на суму 363966,00 грн. Основні мотиви зводяться до того, що представництво мусило визначити податкові зобов'язання за основною ставкою виходячи з положень п. 198.5.ПК України, а норми Закону від 01.12.2020 застосовуються лише з 20.12.2020, і не мають ретроспективної дії;
- завищення суми податкового кредиту за грудень 2020 року в сумі 138200,00 грн. Це так звані взаєморозрахунки з сумнівним контрагентом ТОВ "ЗУГ" (43284564).
За наслідками такої фактичної перевірки ГУ ДПС у Львівській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 25.05.2021 №11617/13-01-07-01 та від 05.05.2021 №6839/13-01-07-01.
Згодом, Головним управління ДПС у Львівській області на підставі наказу від 30.03.2021 за №1026-ПП та направлень №3432 від 30.03.2021 проведено документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт перевірки 8692/13-01-07-05/26626926 від 12.04.2021.
Під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено наступні такі ж порушення, а саме:
- завищення суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за січень 2021 року на 48288,00 грн. та завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному декларуванню на 154519,00 грн. Основні мотиви зводяться до того, що представництво повинно було визначити податкові зобов'язання за основною ставкою виходячи з положень п. 198.5. ПК України, а норми Закону від 01.12.2020 застосовуються лише з 20.12.2020, і не має ретроспективної дії.
За наслідками такої фактичної перевірки ГУДПС у Львівській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 17.05.2021 №10755/13-01-07-05 та від 17.05.2021 №10757/13-01-07-05.
Головним управління ДПС у Львівській області на підставі наказу від 17.05.2021 за №1733-ПП та направлень №6106 та №6107 від 01.06.2021 проведено документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2021 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт перевірки 12797/13-01-07-04/26626926 від 14.06.2021.
Під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено наступні такі ж порушення, а саме:
- завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за березень 2021 року на суму 25686463,00 грн. Представництво мусило визначити податкові зобов'язання за основною ставкою виходячи з положень п. 198.5 ст. 198 ПК України, а норми Закону від 01.12.2020 застосовуються лише з 20.12.2020, і не мають ретроспективної дії.
За наслідками такої фактичної перевірки ГУДПС у Львівській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.07.2021 №17286/13-01-07-04.
Позивач, вважаючи податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 25.05.2021 №11617/13-01-07-01, від 05.05.2021 №6839/13-01-07-01, від 17.05.2021 №10755/13-01-07-05, від 17.05.2021 №10757/13-01-07-05, від 14.07.2021 року №17286/13-01-07-04 протиправними, звернувся до суду з вимогами про їх скасування.
Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції вірно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.
Щодо реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ «ЗУГ» суд зазначає таке.
Згідно з пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абз. 1 п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абз.2 п. 44.1 ст. 44 ПК України).
За визначенням, наведеним у пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 ст.198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Згідно з п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 200.1 ст. 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2 статті 200 ПК України).
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
Пунктом 135.1 ст.135 ПК України передбачено, що базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом №996-ХIV.
Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону №996-XIV бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
В розумінні статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства
Згідно із положеннями ч.ч. 1, 2, 3 ст.9 вказаного Закону бухгалтерський облік полягає, зокрема, у складанні та прийнятті до обліку первинних документів, які фіксують факти здійснення господарських операцій, складенні на їх підставі зведених облікових документів, систематизація інформації первинних документів на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні містити встановлені обов'язкові реквізити.
Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення №88).
В розумінні п.2.1 Положення № 88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
З огляду на викладене, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Так, відповідно до ч. 2ст. 9 Закону № 996-ХІV, яка кореспондує п. 2.4 Положення №88, первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Як наслідок, господарські операції повинні підтверджуватися належними первинними документами і лише ті документи, які відповідають зазначеним вище вимогам, можуть бути визнані допустимими засобами доказування відповідної господарської операції.
Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які містять дві обов'язкові ознаки: вони мають містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Висновок відповідача щодо заниження суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду та завищення від'ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, ґрунтується на нереальності здійснення операції з придбання ТМЦ у ТОВ «ЗУГ».
Позивач, Представництво «Дрог-Буд» Сп. з о.о.», зареєстроване як юридична особа код ЄДРПОУ 07684556.
Основними напрямками діяльності позивача, Представництва ТзОВ «Дрог-Буд» Сп. з о.о.», є будівництво доріг та автострад.
02.12.2020 між Представництвом «ДРОГ-БУД» Сп. з о. о.» та ТОВ «ЗУГ» укладено в належній формі договір поставки №021220. Предметом даного договору є поставка щебеневої продукції.
Щебеневу продукцію було поставлено згідно з видатковою накладною № 021220 від 02.12.2020.
Перевезення щебеневої продукції здійснено ФОП ОСОБА_1 ІПН НОМЕР_1 за договором №051120/3 від 05.11.2020 та ТзОВ «ЄВРОБАН ЗАХІД» за договором №051120/2 від 05.11.2020 з м. Клесів, Рівненської області до с. Острів Львівської області, Сокальського району (тепер Червоноградський).
На підтвердження виконання договорів перевезення позивачем подано до суду також товарно-транспортні накладні, акти виконання робіт.
Дана продукція використана частково позивачем для виготовлення асфальтобетонної суміші за адресою АДРЕСА_1 , а частково знаходиться на залишку за цією ж адресою (потужності для зберігання наявні в 20-ОПП).
Для виготовлення асфальтної маси передано щебеневу продукцію ПП «ВЛАТ» ІПН 208008913073 згідно з договором №0911/2020 від 09.11.2020, накладні передачі матеріалів на переробку та накладна на передачу асфальтної маси, акт списання використаних матеріалів додаються.
Виготовлена асфальтобетонна суміш використана за об'єктом Поточний. сер. ремонт автом. дор. заг. корист. місц. знач. О140701 Золочів-Красне на діл.0 + 000 - км 23 + 000 Золочівського та Буського районів, Львівської області згідно з Договором на закупівлю послуг №118-09/20 від 29.09.2020, укладеного з Департаментом дорожнього господарства ЛОДА (Замовник), код ЄДРПОУ 43493483. Договір та акти виконаних робіт додаються.
Перевізники асфальту: ФОП ОСОБА_1 (договір №051120/3 від 05.11.2020), ТОВ "ЄВРОБАН ЗАХІД" (договір №051120/2 від 05.11.2020), ФОП ОСОБА_2 (договір №051120/1 від 05.11.2020). У підтвердження позивачем контролюючому органу до заперечень на акт перевірки надавались договори, акти наданих послуги та ТТН.
Для здійснення господарської діяльності Представництво у грудні 2020 року використовувало власні основні засоби, балансова вартість яких на 01 грудня становила 8923 тис. грн, зокрема:
Квадрокоптер Xiaomi Mi FIMI X8 SE 2020 4K Drone Combo
Мобільна лабораторія Jeotest
Автомобіль Renault DUSTER NEW кузов НОМЕР_2 (Білий лід (369)), 2019 р.в.
Автомобіль Renault DUSTER NEW кузов НОМЕР_3 (Білий лід (369)), 2019 р.в.
Автомобіль Renault Logan MCV 1,5d 5MT Life+(AUTO 15H 5R) кузов НОМЕР_4 , 2020 р.в.
Автомобіль Toyota PROACE VERSO 1.997L A/T 3A YARVEAHXVGZ163614
Автомобіль вантажний самоскид RENAULT MIDLUM
Автомобіль вантажний Цистерна SCANIA P360
Самоскид DAF CF450FAT/ZWR XLRATM4100G305934 НОМЕР_5
Самоскид DAF CF450FAT/ZWR XLRATM4100G306335 НОМЕР_6
Також в довірчому розпорядженні Представництва у грудні 2020 знаходилась наступна техніка:
Бульдозер гусеничний Dressta7860010P057637
Вібротрамбівка Wacker Neuson DPU6055 2шт
вібротрамбівка Wacker Neuson VP2050A 2шт
Дорожній асфальтоукладчик г/х Vogele MT3000-2i 07610300
Дорожній асфальтоукладчик г/х Vogele S1900-3i
Дорожній асфальтоукладчик г/х Vogele S1900-3i 8191862
Дорожній асфальтоукладчик г/х Vogele SUPER 800 07901011
Екскаватор Caterpiller гусен. CAT0305CCHWJ03683
Екскаватор VOLVO EW140C 0120843
Екскаватор VOLVO EWR 150E 322098
Екскаватор VOLVO EС250ENL з двома змін.ковшами
Екскаватор навантажувач CAT 432 E
Екскаватор навантажувач Caterpiller 432F2 01858
Екскаватор навантажувач Caterpiller 432F2 01920
Екскаватор навантажувач Caterpiller 432F2 02560
Екскаватор навантажувач JCB 3CX
Екскаватор навантажувач VOLVO EW140D
Екскаватор навантажувач VOLVO EWR 150E
Екскаватор навантажувач VOLVO EWR150E
Екскаватор навантажувач VOLVO L110F
Екскаватор навантажувач VOLVO L110H
компресор ABAC PROA39B 1шт.
Навантажувач самохідний VOLVO L110H
Насос Kaltman KP-SD80 1шт.
Обладнання встановл. бордюр. Optimas TP2000
Обладнання встановл.бордюр. Optimas TP2000
Обладнання для забезпечення безпеки Horlzont Rolos
Обладнання для переміш.та подріб.на причепі платформі KMA220
Обладнання для ущільнення грунту Wacker BS700 1шт
Причіп-платформа PLATAL JSP 27
Прокатний каток HAMM HD 10 VT
Прокатний каток HAMM HD 75.4 K
Прокатний каток HAMM HD 90i VO-S H2420022
Прокатний каток HAMM HD 90i VO-S H2420331
Прокатний каток HAMM HD80i VT-S
Резервуар Titan Standart для дизпалива Kingspan 2500л
Самохідна підмітальна машина BRODD EUROPA-причіп
Стіл асфальтоукладчика Vogele AB500-3 TV
Стіл асфальтоукладчика Vogele AB500-3 TV 23AB-3475
Фреза дорожня Wirtgen W 150 CFi
Частини асфальтоукладчика Vogel елемент розширення
Частини асфальтоукладчика Vogel ківш Rais-met
Частини асфальтоукладчика Vogel ківш поворот.конвеєр.
На цій техніці працюють працівники Представництва та відрядженні працівники материнської компанії нерезидента (45 людей) на підставі належним чином оформлених дозволів на працю.
Так, контролюючий орган не заперечує факт наявності первинних документів на підтвердження господарських операцій, однак згідно тверджень відповідача такі містять недоліки.
Колегія суддів зазначає, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце, що, в свою чергу, встановлено судом і підтверджено матеріалами справи.
При цьому в умовах дії такого принципу фінансової звітності, як превалювання сутності над формою, який полягає в тому, що операції обліковуються відповідно до їх дійсної сутності, а не лише виходячи з правильності їх юридичного оформлення та документування, у податковому обліку господарські операції мають відображатися відповідно до їх реального економічного змісту. Для цілей оподаткування зміст господарської операції має встановлюватися на підставі аналізу дійсних змін майнового стану її учасників. Документальне оформлення є лише формою представлення інформації про юридичний факт, тоді як саме з юридичним фактом податкове законодавство пов'язує зміни у податковому обліку платника.
Відтак, певні недоліки первинних документів, складених за результатами проведених господарських операцій, не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів та не можуть бути підставою для висновку про відсутність фактичного придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей.
Предметом дослідження контролюючим органом в ході перевірки були договори, видаткові та податкові накладні, розрахункові документи. Відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Водночас мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Лише в такому разі операції суб'єкта господарювання можуть вважатись вчиненими в межах господарської діяльності платника податків та лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Отже, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.
Наведене вище узгоджується з нормами пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Таким чином, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість господарських операцій платника податків на отримання позитивного економічного ефекту, який за загальним правилом виражається у прирості (збереженні) активів та/або їх вартості, а також створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Якщо господарська операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), вона не є вчиненою в межах господарської діяльності, а тому її наслідки не можуть відображатись в податковому обліку.
Усі господарські операції щодо предмету спору по даній справі відображені у бухгалтерському та податковому обліку. Податкові накладні, видаткові накладні видані на реально отриманий товар, призначений для використання позивачем в його ж господарській діяльності.
Також суд апеляційної інстанції вважає безпідставними покликання контролюючого органу на відсутність у контрагента позивача основних засобів, достатньої чисельності трудових ресурсів. Цей факт не може свідчити про невиконання цими суб'єктами договірних зобов'язань перед позивачем, оскільки на момент виникнення спірних правовідносин контрагент позивача не був позбавлений права укладати з іншими суб'єктами господарювання договори з метою виконання своїх зобов'язань перед позивачем.
Щодо покликання відповідача на відкрите кримінальне провадження №42020141090000068 за фактами пособництва в умисному ухиленні від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів), що входять в систему оподаткування, введених у встановленому законом порядку, вчиненого в інтересах службових осіб… так званий «конвертаційний центр» який включає в себе суб'єкти підприємницької діяльності з ознаками «фіктивності» та «транзитності», які зареєстровані у м. Львові та інших регіонах України, у тому числі і ФГ « 3ерносвіт+», ТзОВ «Ол-Cep», ТзОВ «ЗУГ», ТОВ «Найтер» та інших, що призвело до фактичного ненадходження до бюджету коштів в особливо великих розмірах та підроблення документів, які подавались для проведення державної реєстрації, суд зазначає, що наявна в податкового органі інформація щодо інших суб'єктів господарювання не створює будь-яких правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення прав чи обов'язків в даному випадку позивача, оскільки обставини зазначені у такій інформації про контрагента мають бути встановлені за результатами перевірки саме позивача, та в акті мають бути викладені всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності позивача, як платника податків, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
При цьому, за відсутності на момент розгляду справи щодо офіційних осіб контрагентів доказів щодо постановлення вироків, доводи податкового органу про наявність кримінального провадження не можуть спростовувати достовірність укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій.
Статтею 61 Конституції України встановлено, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
Статтею 36 Податкового кодексу України встановлено податковий обов'язок платника податку, який полягає в обчисленні, декларуванні та/або сплаті суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Згідно з пунктом 36.5 цієї статті відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
Таким чином, позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни. У разі якщо контрагентами були допущені порушення норм податкового чи норм іншого законодавства, зокрема і щодо подання звітності та декларування податкових зобов'язань, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб.
Також неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб'єкта господарювання за неправомірні дії іншого підтверджується і практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейський суд з прав людини дійшов такого висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».
З метою підтвердження чи спростування права платника на податковий кредит, слід дослідити чи відбувались господарські операції в дійсності, чи лише їх сутність була відображена платником у податковій звітності з метою отримання права на податковий кредит (на податкову вигоду).
Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч.2 ст. 77 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 77 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.
Слід зазначити, що здійснення господарських операцій за певний період підтверджується іншими документами бухгалтерського обліку, наявність яких дає право на віднесення понесених витрат, у зв'язку з придбаванням товарів (робіт, послуг), до складу валових витрат.
Як вбачається із наданих позивачем на розгляд суду копій інших документів, всі вони містять достатньо обов'язкових реквізитів, які дозволяють ідентифікувати учасників і суть господарських правовідносин, а первинні документи, які стали підставою для формування податкової та фінансової звітності, виписані контрагентами, є належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, що посвідчують факт придбання товарів (робіт, послуг).
Натомість, податковим органом обставини щодо фактичності здійснення господарських операцій з придбання у контрагентів товарів (робіт, послуг), а також нявність ділової мети у діях платника податку, що мають позитивний влив на результати господарської діяльності платника податку, належними доказами не спростовані.
Таким чином, у разі якщо дії платника податку свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції не викликають сумніву в їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема податкових накладних.
На підставі аналізу норм законодавства та обставин справи, суд апеляційної інстанції вважає, що оскільки представлені позивачем докази в повній мірі підтверджують факт реальності здійснення господарських операцій із контрагентами, а отримані товари використані позивачем у власній господарській діяльності, зазначені в актах перевірки висновки про порушення позивачем податкового законодавства є безпідставними.
Щодо висновку відповідача про неправомірне ретроспективне застосування позивачем Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо ставки податку на додану вартість з окремих операцій на період реалізації Договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги та інших питань державного боргу» від 01.12.2020 №1016-IX у спірний період суд зазначає таке.
Між Урядом України та Урядом Республіки Польща укладено міжнародний про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги від 09 вересня 2015 року, котрий ратифіковано Законом №977-VIII від 03.02.2016.
Відповідно до згаданого міжнародного договору, Уряд Республіки Польща надає кредит у розмірі, який не перевищує 100 мільйонів євро (сто мільйонів EUR) (далі - Кредит), Уряду України для фінансування проектів з розбудови прикордонної дорожньої інфраструктури та облаштування пунктів пропуску українсько-польського кордону та інших проектів, що будуть погоджені Договірними Сторонами та фінансуватимуться в рамках окремих контрактів між експортерами з Польщі та юридичними особами - резидентами України (надалі Контракт). Кредит використовується для фінансування 100% (сто процентів) вартості Контрактів на поставку товарів, робіт та послуг, з Республіки Польща до України.
Відповідно до ч. 2 ст. 11 цього ж договору товари, роботи та послуги що фінансуються відповідно до Контрактів звільняються від сплати будь-яких податків, мит чи інших зборів або обов'язкових платежів, які встановлені Україною чи на її території відповідно до чинного законодавства України.
На виконання договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги від 09 вересня 2015 року позивач укладав договори, контракти, угоди з українськими підприємствами, щодо купівлі відповідних товарів, робіт та послуг на території України.
Позивач, як виконавець міжнародного договору, у своїй господарській діяльності застосовує пряму дію вищезазначеної норми міжнародного договору.
Статтею 3 ПК України визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування.
Пунктом 3.2 ст.3 ПК України встановлено, що якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Стаття 11 згаданого договору встановлює, що будь-які податки, збори та інші платежі, які можуть виникнути у зв'язку з виконанням Контрактів, укладених згідно із цим Договором, сплачуються кожною стороною Контракту у її відповідній країні і не фінансуються за рахунок Кредиту. Товари, роботи та послуги що фінансуються відповідно до Контрактів звільняються від сплати будь-яких податків, мит чи інших зборів або обов'язкових платежів, які встановлені Україною чи на її території відповідно до чинного законодавства України. Будь-які комісії банку, так само як інші платежі, які можуть підлягати сплаті з будь-яких причин будь-яким чином пов'язаних з погашеннями за цим Договором, сплачуються кожною стороною Контракту у її відповідній країні поза рамками Кредиту. Всі виплати основної суми та процентів за цим Договором здійснюються без вирахування будь-яких податків або зборів, які можуть бути накладені згідно із законодавством України.
Стаття 9 Конституції України передбачає, що чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства.
Відповідно до ст.19 Закону України «Про міжнародні договори України» відповідно визначено, що якщо міжнародним договором України, який набрав чинності в установленому порядку, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені у відповідному акті законодавства України, то застосовуються правила міжнародного договору.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо ставки податку на додану вартість з окремих операцій на період реалізації Договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги та інших питань державного боргу» від 01.12.2020 №1016-IX підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» доповнено пунктом 75 такого змісту: « 75. Тимчасово, на період реалізації Договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги від 9 вересня 2015 року, ратифікованого Законом України «Про ратифікацію Договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги», за нульовою ставкою податку на додану вартість оподатковуються операції з постачання товарів/послуг на митній території України, що здійснюються безпосередньо виконавцями, зареєстрованими в Республіці Польща, та їх представництвами, зареєстрованими на митній території України, відповідно до контрактів, укладених на виконання зазначеного Договору із замовниками проектів з розбудови прикордонної дорожньої інфраструктури та облаштування пунктів пропуску українсько-польського кордону та інших проектів, що будуть погоджені Договірними Сторонами та фінансуватимуться в рамках окремих контрактів між експортерами з Польщі та юридичними особами - резидентами України». Даний закон набув чинності з 20.12.2020 року.
У спірних правовідносинах, позивач застосовує згаданий Закон ретроспективно, як спосіб виконання положення міжнародного договору, а відповідач застосовує його з моменту набрання сили.
На переконання суду, застосування до одних і тих же правовідносин визначених конкретним міжнародним договором різних податкових режимів порушує принцип стабільності та передбачуваності поведінки держави в регулюванні суспільних відносин, відтак є неможливим.
З 2016 року по 01.12.2020 сторона України застосовувала вищевказане положення договору в частині податку на додану вартість обираючи ставку «без ПДВ», що не давало можливості в підсумку формувати податковий кредит для нерезидентів-виконавців.
Законом України від 01.12.2020, було змінено порядок реалізації ч.2 ст. 11 Міжнародного договору, шляхом застосування ставки ПДВ «0%», що дає підстави для Представництв нерезидентів-виконавців контрактів формувати податковий кредит з ПДВ.
Відповідно до ст.58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
Закон України від 01.12.2020 року містить граматичне формулювання, яке окреслює час його дії, а саме «період реалізації Договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов'язаної допомоги від 9 вересня 2015 року». Міжнародний договір, ратифіковано та набрав чинності для України - 06.04.2016, реалізація його відбувається на момент розгляду справи по суті.
Таким чином, положення п. 75 Перехідних положень Податкового кодексу України, в розумінні дії такої норми в часі слід застосовувати ретроспективно з 06.04.2016, як механізм реалізації Міжнародного договору.
Також в даному випадку суд апеляційної інстанції вважає необгрунтованими покликання відповідача на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року у справі №1.380.2019.004866, ухвалене у справі за позовом Представництва «Дрог-Буд» Сп. з.о.о.» до ДПС України про скасування податкової консультації, оскільки це судове рішення набрало законної сили 25.05.2020 після прийняття Восьмим апеляційний адміністративним судом постанови про залишення рішення суду першої інстанції без змін, тобто до набрання чинності Законом України від 01.12.2020, яким було змінено порядок реалізації ч. 2 ст. 11 Міжнародного договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща від 09.09.2015.
Отже, у відповідача відсутні були підстави, для застосування ст. 198.5 ст. 198 ПК України.
Наведені обставини в своїй сукупності були враховані при ухваленні рішення судом першої інстанції.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції поділяє висновок суду першої інстанції щодо наявності в даному випадку підстав для задоволення заявлених Представництвом "Дрог-Буд" СП.з.о.о." до Головного управління ДПС у Львівській області позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25.05.2021 №11617/13-01-07-01, від 05.05.2021 №6839/13-01-07-01, від 17.05.2021 №10755/13-01-07-05, від 17.05.2021 №10757/13-01-07-05, від 14.07.2021 року №17286/13-01-07-04.
Оцінюючи доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.
Керуючись статтями 242, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 329, 331 Кодексу адміністративного суду України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволенння, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 березня 2022 року у справі №380/12143/21 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя І. В. Глушко
судді О. І. Довга
І. І. Запотічний
Постанова складена в повному обсязі 25.07.2022.