справа № 380/7212/22
провадження № П/380/7264/22
06 липня 2022 року
Зал судових засідань №3,
Львівський окружний адміністративний суд,
у складі:
головуючої-судді Братичак У.В.,
секретар судового засідання Середа О-В.І.,
за участю сторін:
представника позивача Коксова В.Г.,
представника відповідачів Пензова С.В.,
розглянувши в режимі відеоконференції, у відкритому судовому засіданні, у м.Львові, в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Регно Італія УА» до Державної митної служби України, Відокремленого підрозділу Державної митної служби України - Закарпатської митниці, про визнання протиправними та скасування карток відмови, -
Товариство з обмеженою відповідальністю «Регно Італія УА» (місцезнаходження: вул. Княгині Ольги, 8, м. Львів, 79057; код ЄДРПОУ 39200881) звернулося з позовною заявою до Державної митної служби України (місцезнаходження: вул.Дегтярівська, 11Г, м.Київ, 04119; код ЄДРПОУ: 43115923), Відокремленого підрозділу Державної митної служби України Закарпатської митниці (місцезнаходження: вул.Собранецька, 20, м.Ужгород, 88000; код ЄДРПОУ ВП: 43337207), в якій просить:
- визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/00005;
- визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/00006;
- визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/000008;
- визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/000010;
- визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/000012;
- визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/000014;
- визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2022/000001.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що між позивачем, як покупцем та TOSO S.p.A., як постачальником укладено зовнішньоекономічний договір поставки (контракт) № 15-11/18 Pivdennyi, відповідно до п. 1.1. якого, в порядку та на умовах, визначених Договором, Постачальник зобов'язується поставити та передати у власність Покупцеві товар, що визначений у цьому Договорі, зокрема: алкогольну та/або безалкогольну продукцію (далі - «Товар»), вільний від прав та претензій третіх осіб, а Покупець зобов'язаний прийняти зазначений вище Товар і оплатити його вартість. Аналогійними за змістом були зовнішньоекономічні договори поставки (контракти) № 14-05/19 Alfa від 14.05.2019, № 02-07/18 від 02.07.2018, №05-12/18 Pumb від 05.12.2018, укладені між тими ж сторонами. На підставі вищевказаних договорів на митну територію України були ввезені напої на основі вина ігристі ароматизовані (суміш на основі зброджених напоїв). Відповідачем сформовані картки відмови в прийнятті митних декларацій, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення з причин: неможливості завершити митне оформлення у зв'язку з невірним заповненням граф 47 товару № 1 та «В» митної декларації, а саме: застосовано невірну ставку акцизного податку, чим порушено ст. 215.3.1 Податкового кодексу України, ст. 293-295 Митного кодексу України. При заповненні митної декларації у гр. 47 ТзОВ «Регно Італія УА» було визначено ставку акцизного податку в розмірі 8,02 грн. за 1 літр. У підпункті 215.3.1 пункту 215.3. статті 215 Податкового кодексу України код товару, який ввозить підприємство згідно УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 згадується в двох різних колонках таблиці ставок акцизного податку (в одному випадку ставка податку для товару із кодом згідно УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 становить 11,65 грн. за 1 літр, а в іншому випадку 8,02 грн. за 1 літр). Таким чином, вказавши на необхідність внесення змін у гр. 47 митної декларації, відповідач тим самим зазначив, що до даного товару необхідно застосувати ставку акцизного податку в розмірі 11,65 грн. за 1 літр. Позивач покликається на те, що така позиція відповідача не заслуговує на увагу, оскільки до товарів, які ввозить ТзОВ «Регно Італія УА» (Fiorelli Fragolino Bianco, Rosso, Spumante Pesca, Moscato Ananas Fiorelli, Moscato Mandarino Fiorelli) необхідно застосовувати ставку акцизного податку в розмірі 8,02 грн. за 1 літр відповідно до наступного. Відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції). Згідно з підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Кодексу у товарній позиції 2206 за кодом 2206 00 39 00 згідно з УКТ ЗЕД класифікуються алкогольні напої як «вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв) . . .», які, оподатковуються за ставкою акцизного податку 8,02 гривні за 1 літр. Крім того, згідно з тим же підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Кодексу у товарній позиції 2206 за кодом 2206 00 39 00 згідно з УКТ ЗЕД класифікуються «вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані) . . . », які оподатковуються за ставкою акцизного податку 11,65 грн. за 1 літр. Отже, товар, який ввозить позивач згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 згадується в двох різних колонках таблиці ставок акцизного податку. В одному випадку ставка податку для товару із кодом згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 становить 11,65 грн. (вина ігристі та вина газовані, зброджені напої) за 1 літр, а в іншому випадку 8,02 грн. за 1 літр (суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв). Враховуючи те, що ТзОВ «Регно Італія УА» імпортує суміші на основі зброджених напоїв (Fiorelli Fragolino Bianco, Rosso, Spumante Pesca, Moscato Ananas Fiorelli, Moscato Mandarino Fiorelli), а не вина ігристі та вина газовані, та зброджені напої, позивач вважає, що до таких товарів необхідно застосовувати ставку акцизного податку в розмірі 8,02 грн. за 1 літр. Відтак, просить позов задовольнити в повному обсязі.
Ухвалою судді від 23.05.2022 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі; справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження.
08.06.2022 від відповідача 2 - Закарпатської митниці на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву, у якому проти позову заперечив з підстав, що згідно із вимогами Податкового кодексу України ставка податку 8,02 застосовується виключно до товарів згідно коду УКТ ЗЕД 2206 в іншому місці не зазначеному, проте в спірному випадку позивачем ввозився товар згідно коду УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, що виключає підстави для застосування до нього ставки податку 8,02. Згідно із кодом згідно УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 класифікується товар - Таким чином, в даному випадку, позивачем ввозився товар ігриста суміш зброджених напоїв (вино) з безалкогольними напоями (демінералізована вода) з армотизаторами, який зазначений в п.п. 215.3.1 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу України лише в графі зі ставкою 11,65.
15.06.2022 на адресу суду від відповідача 1 - Державної митної служби України надійшов відзив на позовну заяву, в якому зазначено, що за відсутності спору щодо визначальних характеристик товару, який подавався до митного оформлення позивачем (Ігристі ароматизовані напої на основі вина...) та коду товару за Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) -2206 00 39 00, позивачем неправильно застосовано наведені норми п.п. 215.3.1. п.215.3 ст.215 ПК України, в частині ставки акцизного збору, а саме - невірно застосовано ставку акцизного збору 8,02 грн., замість 11,65 грн. за 1 літр. Так, не зважаючи на зміст опису товару, наведеного в п.п. 215.3.1. п.215.3 ст.215 ПК України, позивачем, в порушення норм ч.3 ст.67 МК України (згідно яких для докладної товарної класифікації за УКТ ЗЕД використовується десять знаків цифрового коду) надано перевагу посиланню на код товару, який містить меншу кількість знаків цифрового коду УКТ ЗЕД, чим надано перевагу загальній нормі над спеціальною. Так, вказана позиція містить повний код товару за УКТ ЗЕД який складається з 10 знаків цифрового коду. Відповідно до ч.3 ст.67 МК України для докладної товарної класифікації за УКТ ІЕД використовується десять знаків цифрового коду. Таким чином, будь-яке посилання на повний код товару, який складається з 10-ти знаків, має перевагу над будь-яким іншим посиланням на код товару, який містить меншу кількість знаків цифрового коду. В даному випадку, всупереч доводів позивача, спеціальна норма, яка посилається на детальний опис товару з 10-ю знаками УКТ ЗЕД, має перевагу над загальною нормою, яка посилається на 4 знаки цифрового коду (товарної позиції).
Також вказує, що посилання позивача щодо необхідності застосування судом до спірного товару ставки акцизу у розмірі 8,02 грн. за 1 літр вказує на неправильне застосування норм матеріального права. Так, вказаній ставці відповідає позиція пункту 215.3 статті 215 ПК України, яка має загальне посилання на товарну групу УКТ ЗЕД 2206 (без зазначення детального 10-ти значного коду товару), із зазначенням опису товару за УКТ ЗЕД: вина та інші зброджені напої без додавання етилового спирту в іншому місці не зазначені; вина та інші зброджені напої з додаванням етилового спирту. В даному випадку пряма вказівка закону на можливість застосування даної позиції, виключно у випадку не зазначення товару в іншому місці, та факт, що спірний товар, зазначений в іншому місці а саме: за повним кодом УКТ ЗЕД - 2206 00 39 00, вказує на помилковість застосування позиції із ставкою акцизного податку 8,02 грн. за 1 літр. Водночас, посилання позивача на те що товар є суміш на основі зброджених напоїв, є безпідставним, оскільки формулювання «суміш на основі зброджених напоїв», яке містить іменник «напої» у множині вказує на кілька зброджених напоїв. В даному випадку, товар не є сумішшю різних зброджених напоїв, а є фактично розбавленим водою вином. Крім того, повний опис товару «ігристий ароматизований напій», якому відповідає ставка акцизного податку 11,65 грн. та який міститься в п. 215.3 ст.215 Податкового кодексу України, вказує що з врахуванням технологічного процесу вказаний «ігристий ароматизований напій» утворюється в процесі змішування різних складових, з додаванням ароматизаторів (розцінюватись як суміш). Таким чином, в даному випадку, всупереч доводам позивача, норми Податкового кодексу не суперечать між собою та виключають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків. Наведення в ПК України повного коду товару з 10-ти значним цифровим кодом УКТ ЗЕД, та посилання на можність застосування ставки акцизного податку у розмірі 8,02 грн. за 1 літр виключно в разі відсутності зазначення товару в іншому місці, а також відповідність ознак товару, опису, який наведений в п. 215.3 ст.215 ПК України, вказує на однозначне врегулювання законодавцем спірних правовідносин. Норми МК України, Митного тарифу України, ПК України вказують що спірний товар підлягає оподаткуванню акцизним податком за ставкою 11,65 грн. за 1 літр. Таким чином, просить відмовити у задоволенні позову повністю.
Протокольною ухвалою суду від 23.06.2022 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити повністю.
Представник відповідачів в судовому засіданні заперечив проти задоволення позовних вимог, просив в задоволенні позову відмовити повністю.
Заслухавши пояснення сторін, дослідивши докази, викладені у заявах по суті справи, повно і всебічно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, якими обґрунтовуються позовні вимоги та заперечення, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
15.11.2018 між ТОВ «Регно Італія УА» (Покупець) та TOSO S.p.A. (Постачальник) укладено зовнішньоекономічний договір поставки (контракт) № 15-11/18 Pivdennyi, згідно з п. 1.1. якого, в порядку та на умовах, визначених договором, постачальник зобов'язується поставити та передати у власність покупцеві товар, що визначений у цьому ж договорі, зокрема: алкогольну та/або безалкогольну продукцію, а покупець зобов'язаний прийняти зазначений відповідний товар і оплатити його вартість.
Аналогійними за змістом були зовнішньоекономічні договори поставки (контракти) № 14-05/19 Alfa від 14.05.2019, № 02-07/18 від 02.07.2018, №05-12/18 Pumb від 05.12.2018, укладені між тими ж сторонами.
Позивачем на підставі вищевказаних договорів на митну територію України згідно з митними деклараціями МД-2 UA305030.2021.001056; МД-2 UA305030.2021.001057; МД-2 UA305030.2021.001247; МД-2 UA305030.2021.001296; МД-2 UA305030.2021.001381; МД-2 UA305030.2021.001497; МД-2 UA305030.2021.000024, було ввезено напої на основі вина ігристі ароматизовані (суміш на основі зброджених напоїв Fiorelli Fragolino Bianco).
Щодо цих товарів Товариство у митних деклараціях вказало код товару згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, а в графі 31 «Вантажні місця та опис товару» - «напої на основі вина: ароматизований винний напій ігристий», назва «Fiorelli Fragolino Bianco». Спільним в описі товару в усіх митних деклараціях зазначено: «у скляних пляшках місткістю 0,75 л; з вмістом спирту етилового не більше 8,5 % об.; зброджені напої одержані виключно в результаті природного (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об'ємних одиниць (без додавання спирту)». Ставку акцизного податку визначено у розмірі 8,02 грн. за 1 літр.
Відповідачем сформовано спірні картки відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення:
- № UA305030/2021/00005;
- № UA305030/2021/00006;
- № UA305030/2021/000008;
- №UA305030/2021/000010;
- №UA305030/2021/000012;
- №UA305030/2021/000014;
- №UA305030/2022/000001.
Причиною зазначених відмов вказано неможливість завершити митне оформлення у зв'язку з невірним заповненням граф 47 та «В» митної декларації, а саме: застосовано невірну ставку акцизного податку, чим порушено вимоги п.п. 215.3.1. п. 215.3. ст. 215 ПК України, ст. ст. 293-295 МК України.
Позивач вважає протиправними спірні карти відмов з підстав, що ним правильно, відповідно до вимог чинного законодавства та зовнішньоекономічного контракту застосовано ставку акцизного податку 8,02 грн., а тому звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи оцінку встановленим обставинам, суд виходить з такого.
Згідно з ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини з приводу митного контролю та митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення, що переміщуються через митний кордон України, справлянням митних платежів регулюються положеннями Митного кодексу України (далі - МК України) від 13.03.2012 року № 4495-VI, який набув чинності з 01.06.2012 року та Генеральною угодою про тарифи та торгівлю 1994 року (ГАТТ 1994).
Відповідно до ст. 293 Митного кодексу України (далі МК України) особою, на яку покладається обов'язок із сплати митних платежів, є декларант. Якщо декларування товарів здійснюється особою, уповноваженою на це декларантом, на таку особу покладається обов'язок із сплати митних платежів солідарно з декларантом. Особою, на яку покладається обов'язок із сплати донарахованих митних платежів - податкового зобов'язання, визначеного за результатами документальної перевірки, є відповідний платник податків.
Статтею 295 цього ж Кодексу визначено, що митні платежі нараховуються декларантом або іншими особами, на яких покладено обов'язок із сплати митних платежів, самостійно, крім випадків, якщо обов'язок щодо нарахування митних платежів відповідно до цього Кодексу, Податкового кодексу України та інших законів України покладається на органи доходів і зборів. Нарахування сум митних платежів здійснюється у валюті України. Для цілей нарахування митних платежів застосовуються ставки, що діють на день подання органу доходів і зборів митної декларації на товари, а в разі якщо митне оформлення здійснюється без подання митної декларації, - на день його здійснення. У разі якщо для цілей обчислення митних платежів, у тому числі визначення митної вартості товарів, необхідно зробити перерахування іноземної валюти, застосовуються курси валют, визначені відповідно до статті 3/1 цього Кодексу.
Статтею 67 Митного кодексу України (далі - МК України) визначено, що українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.
В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев'ятий та десятий знаки цифрового коду. Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків).
Згідно з Законом України «Про митний тариф України» назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп і, якщо цими назвами не передбачено іншого, відповідно до таких правил: (a) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який виріб стосується також некомплектного чи незавершеного виробу за умови, що він має основну властивість комплектного чи завершеного виробу. Це правило стосується також комплектного чи завершеного виробу (або такого, що класифікується як комплектний чи завершений згідно з цим правилом), незібраного чи розібраного; (b) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який матеріал чи речовину стосується також сумішей або сполук цього матеріалу чи речовини з іншими матеріалами чи речовинами. Будь-яке посилання на товар з певного матеріалу чи речовини розглядається як посилання на товар, що повністю або частково складається з цього матеріалу чи речовини. Класифікація товару, що складається більше, ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.
У разі коли згідно з правилом (b) цього розділу або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: (a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару; (b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати; (c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.
Товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.
На підставі частин 1 та 2 статті 69 МК України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД. Органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД.
Статтею 294 МК України передбачено, що об'єкт та база оподаткування митними платежами під час переміщення товарів через митний кордон України визначаються відповідно до цього Кодексу, Податкового кодексу України та інших законів України.
Як вбачається зі змісту відзиву на позовну заяву, доводи відповідачів зводяться до того, що згідно з вимогами ПК України ставка податку 8,02 застосовується виключно до товарів згідно з кодом УКТ ЗЕД 2206 «в іншому місці не зазначеному», а ввезені позивачем товарні позиції зазначені в УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, що є підставою для застосування до нього ставки податку 11,65.
Суд вважає такі доводи відповідачів помилковими, з огляду на таке.
Підпунктом 215.2.1 пункту 215.2 статті 215 ПК України передбачено, що ставки податку встановлюються цією статтею і є єдиними на всій території України.
Відповідно до підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України податок справляється з таких товарів та обчислюється за такими ставками: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво: 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 29 10 00, 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 39 00 вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об'ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об'ємних одиниць етилового спирту, за умови що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу «гриб», що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, та/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар при температурі 20°C, ставка податку 11,65 гривень за 1 літр.; 2204, 2205, 2206 (вина та інші зброджені напої без додання етилового спирту в іншому місці не зазначені; вина та інші зброджені напої з доданням етилового спирту) вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об'ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об'ємних одиниць етилового спирту, ставка податку 8,02 гривень за 1 літр.
Наведена норма у ПК України викладена у вигляді таблиці, зміст якої свідчить про те, що фактично положення підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України відсилають для цілей визначення ставки податку до коду згідно з УКТ ЗЕД та опису товару згідно з УКТ ЗЕД. При цьому, в разі якщо відповідний код міститься у двох рядках визначеної підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України таблиці, що надає можливість обрати різні ставки акцизного податку, превалюючим є саме опис товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД.
Такий висновок підтверджується, зокрема, і тим, що підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України передбачено можливість за товари з кодами товарної підкатегорії 22 0510 1000 та 22 0590 1000 визначати ставку акцизного податку на рівні 0,01 грн. за 1 л або 11,65 грн.; стосується аналогічно і щодо товарів за товарними позиціями 2204, 2295, 2206, де, залежно від опису товару, надано можливість визначати ставку акцизного податку на рівні 8,02 грн. за 1 л та 126,96 грн. за 1 літр100-відсоткового спирту.
Синтаксичний аналіз підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України дає підстави для висновку, що для виокремлення кодів товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків) у товарній позиції, ставка акцизного податку за які не може застосовуватись в конкретних випадках, законодавець використовує прийменник «крім».
Це прямо слідує з рядка другого таблиці, що наведена у відповідному підпункті, де законодавець зазначив, що ставки акцизного податку у розмірі 0,01 грн. за 1 л застосовуються до товарів з кодом товарної позиції 2204, крім підпозицій з кодом 2204 10, та крім товарів, що мають коди товарних підкатегорій 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 29 10 00.
Натомість, у рядку четвертому таблиці, що передбачає застосування ставки акцизного податку у розмірі 8,06 грн. за 1 л, за товари, які мають опис «інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв)...» та відповідають коду товарної позиції 2206, законодавець прийменник «крім» не застосовував та не зазначав про неможливість застосування цієї ставки за товаром що має товарну позицію 2206, до складу якої входить товарна підкатегорія 2206 00 3900.
Як встановлено судом з матеріалів справи, імпортований позивачем товар (алкогольні напої «Fiorelli Fragolino Bianco») за своєю суттю та технологією виробництва, є сумішшю на основі зброджених напоїв.
Тобто, ТОВ «Регно Італія УА» імпортує саме суміші на основі зброджених напоїв, а не вина ігристі, вина газовані та зброджені напої. Наведене підтверджується результатами аналізу способу виробництва таких напоїв - в результаті природнього (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об'ємних одиниць (без додавання спирту) та безалкогольних напоїв (вода, підсолоджувачі, лимонна кислота, ароматизатори).
Та обставина, що товар, який ввозить позивач згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, згадується у двох різних колонках таблиці ставок акцизного податку, не спростовує правильності обґрунтувань позивача, адже колонки зі ставкою 8,02 грн. за 1 літр (друга колонка) та 11,65 грн. за 1 літр (перша колонка) співвідносяться як загальне та спеціальне.
При цьому, застосування спеціальної ставки у розмірі 11,65 грн. за 1 літр вимагає відповідності товарів низці класифікуючих ознак, які стосуються як хіміко-біологічних властивостей, так і технологічних вимог транспортування імпортованого товару.
Що ж стосується ставки у розмірі 8,02 грн. за 1 літр, - вона включає більш ширший перелік товарних позицій, а її застосування обумовлено, насамперед, відсутністю зазначення відповідних товарних позицій в іншому місці, зокрема, мова йде про «суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв», що відповідає номенклатурі та опису імпортованого позивачем товару - ароматизованих напоїв «Fiorelli Fragolino Bianco».
Щодо доводів відповідача про те, що позивачем самостійного було визначено у товарно-митних декларациях код УКТ ЗЕД імпортонованого товару як 2206 00 39 00, колегія суддів враховує, що відповідність десятизначному коду УКТ ЗЕД є лише передумовою, що забезпечує можливість переходу до чотирьохзначного коду, оскільки декларування товару за чотирьохзнчним номером товарної позиції є технічнонеможливим без вказівки товарної підкатегорії.
Отже, логічно і фактично неспроможними є твердження митного органу про те, що відповідність окремих якісних характеристик товару десятизначному коду класифікації унеможливлює застосування ставки акцизного збору, визначеної для товарної позиції за кодом 2206 за умови декларування товару у підкатегорії за кодом 2206 00 39 00.
За змістом обставин, встановлених судом, найбільш точний опис цього товару для цілей оподаткування акцизним податком це - саме інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об'ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об'ємних одиниць етилового спирту.
Також, оцінюючи доводи митного органу з приводу того, що імпортований позивачем товар згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 згадується в двох різних колонках таблиці ставок акцизного податку, вказаних у підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України, суд зауважує, що у положеннях ПК України серед основних засад податкового законодавства передбачено принцип презумпції правомірності рішень платника податків суть якого зводиться до того, що у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Отже, мова йде не лише про загальнообов'язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов'язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні. Мова про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов'язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.
Презумпція сформульована як принцип у статті 4 ПК України (пункт 4.1.4). Саме таким чином встановлено найвищий ступінь її імперативності.
Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеним положенням закону охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов'язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.
Зазначене знаходить своє стале безпосереднє застосування в судовій практиці Верховного Суду.
Так, зокрема, у пункті 78 постанови Великої Палати Верховного Суду від 1 липня 2020 року у справі №260/81/19 зроблено правовий висновок про те, що за практикою ЄСПЛ, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платника податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов'язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Сєрков проти України». Заява №39766/05, пункт 43).
Як наголошено в іншому рішенні Верховного Суду у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, у практиці адміністративного судочинства застосовується загальний принцип in dubio pro tributario (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права): у разі якщо норма закону або іншого нормативного акта, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов'язків особи у її взаємовідносинах з державою (в особі відповідних суб'єктів владних повноважень), тлумачення такого закону здійснюється на користь особи (суб'єкта приватного права).
Принцип преюдиції правомірності поведінки з найбільш сприятливим для особи тлумаченням відповідної норми права узгоджується з наведеним у статті 5 Основ законодавства України про загальнообов'язкове державне соціальне страхування принципом загальнообов'язкового державного соціального страхування щодо державних гарантій реалізації застрахованими громадянами своїх прав (постанова КАС ВС від 25 лютого 2021 року по справі № 580/3469/19).
Слід також враховувати, що існування нечіткого, суперечливого нормативного регулювання зумовлює виникнення у позивача стану правової невизначеності.
Європейська Комісія за демократію через право (Венеціанська Комісія) у Доповіді щодо верховенства права від 04 квітня 2011 року № 512/2009 зазначила, що однією з складових верховенства права є правова визначеність; вона вимагає, щоб правові норми були чіткими й точними, спрямованими на те, щоб забезпечити постійну прогнозованість (передбачуваність) ситуацій та правовідносин, що виникають.
Як випливає з практики ЄСПЛ, поняття «якість закону» означає, що національне законодавство повинне бути доступним і передбачуваним, тобто визначати достатньо чіткі положення, аби дати адекватну вказівку щодо обставин і умов, за яких державні органи мають право вживати заходів, що вплинуть на конвенційні права їх носіїв (рішення ЄСПЛ від 24 квітня 2008 року у справі «C. Дж. та інші проти Болгарії», заява №1365/07, пункт 39, від 9 січня 2013 року у справі «Олександр Волков проти України», заява № 21722/11, пункт 170).
ЄСПЛ неодноразово зазначав, що формулювання законів не завжди чіткі, тому їх тлумачення і застосування залежить від практики. Роль розгляду справ у судах полягає саме в тому, щоб позбутися таких інтерпретаційних сумнівів з урахуванням змін у повсякденній практиці (рішення ЄСПЛ від 11 листопада 1996 року у справі «Кантоні проти Франції», заява №17862/91, пункти 31-32; від 11 квітня 2013 року у справі «Вєренцов проти України», заява №20372/11, пункт 65).
Отже, принцип правової визначеності має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування існуючих норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій, а також послідовність дій держави щодо можливого втручання в охоронювані Конвенцією та Конституцією України права та свободи цієї особи.
З урахуванням вищевказаного суд дійшов висновку про правильність визначення позивачем ставки акцизного податку за імпортований товар відповідно до товарної підкатегорії за кодом 2206 00 39 00, з огляду на те, що акцизний податок за ставкою 8,02 грн. за 1 л підлягає застосуванню, якщо такі інші зброджені напої без додання етилового спирту в іншому місці не зазначені, що узгоджується із позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 11.11.2020 у справі №1.380.2019.004212, від 10.02.2021 у справі № 380/671/20, 19.04.2022 у справі № 1.380.2019.005537, в подібних правовідносинах.
З огляду на наведене, суд вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню, а оскаржені картки відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення за номерами:
- № UA305030/2021/00005;
- № UA305030/2021/00006;
- № UA305030/2021/000008;
- №UA305030/2021/000010;
- №UA305030/2021/000012;
- №UA305030/2021/000014;
- №UA305030/2022/000001 визнанню протиправними і скасуванню.
Згідно з ч.ч.1, 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Оцінивши докази, які є у справі за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов до висновку, що відповідач не довів правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, тому адміністративний позов підлягає задоволенню.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України понесені позивачем судові витрати у вигляді судового збору, підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст.ст.6-10, 14, 72-77, 90, 132, 159, 241-246, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
позов задовольнити.
Визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/00005.
Визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/00006.
Визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/000008.
Визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/000010.
Визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/000012.
Визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2021/000014.
Визнати протиправною та скасувати картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA305030/2022/000001.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Відокремленого підрозділу Державної митної служби України - Закарпатської митниці (місцезнаходження: вул.Собранецька, 20, м.Ужгород, 88000; код ЄДРПОУ ВП: 43985560) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Регно Італія УА» (місцезнаходження: вул. Княгині Ольги, 8, м. Львів, 79057; код ЄДРПОУ 39200881) 17367 (сімнадцять тисяч триста шістдесят сім) грн. 00 коп. сплаченого судового збору.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Повний текст рішення складено та підписано 18.07.2022.
Суддя Братичак Уляна Володимирівна