П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
30 травня 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/23267/21
Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
доповідача - судді Косцової І.П.,
суддів - Осіпова Ю.В., Скрипченка В.О.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року у справі за позовом Споживчого товариства «БУДОВА-МОДЕРН» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити дії, -
Короткий зміст позовних вимог.
Споживче товариство «БУДОВА-МОДЕРН» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило:
визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації РНОКПП/РК в ЄРПН №100989 від 21.09.2021 року про відповідність Споживчого товариства «БУДОВА-МОДЕРН» критеріям ризиковості;
зобов'язати ГУ ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку ризикових платників податку на додану вартість;
визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН від 26.10.2021 року №№3285350/770002393, 3285359/770002393, 3285358/770002393 щодо ПН від 16.09.2021 року №№ 1, 2, 3;
зобов'язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №№ 1, 2, 3 від 16.09.2021 року датою їх подання.
В обґрунтування позову зазначено, що рішення відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправним, оскільки Товариство надало контролюючому органу усі необхідні документи для реєстрації накладних у відповідному реєстрі.
Відносно рішення №100989 від 21.09.2021 року, яким віднесено позивача до ризикових платників податку, Товариством вказано про його необґрунтованість та відсутність конкретизації підстав для його прийняття. Посилання відповідача на наявність податкової інформації без розкриття її змісту та підтвердження належними доказами суттєво порушує права позивача та призвело до безпідставної відмови в реєстрації податкових накладних.
Короткий зміст рішення суду першої інстанції.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2021 року, ухваленим за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено в повному обсязі.
При вирішенні спору суд першої інстанції виходив із того, що надані Товариством документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Також, скасовуючи рішення про віднесення позивача до ризикових платників податків, суд першої інстанції зазначив, що відповідач жодним чином не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості.
Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву (заперечень).
В апеляційний скарзі ГУ ДПС у Одеській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати прийняте у справі судове рішення та постановити нове про відмову у задоволенні позову.
В обґрунтування своїх доводів апелянт зазначив, що ухвалення рішення про віднесення позивача до ризикових платників ПДВ вчинено за результатами проведеного аналізу СТ «БУДОВА-МОДЕРН», в результаті якого виявлено ймовірний фіктивний правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. За підсумками аналізу, позивач має категорію уваги «вигодоформуючий суб'єкт».
З приводу відмови у реєстрації податкових накладних зазначено, що підставою стало ненадання платником податків первинних документів щодо господарських операцій. Позивачеві було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, проте надані документи не підтвердили відповідні дані. За таких обставин апелянт вважає, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є законними
Споживче товариство «БУДОВА-МОДЕРН» подало відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти її задоволення та просить суд залишити без змін оскаржуване рішення.
У відповідності до вимог п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.
Фактичні обставини справи.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, 16.08.2017 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «ТРАНСКОМ СТРОЙ» (38294900) та Споживчим товариством «БУДОВА-МОДЕРН» був кладений договір про спільну діяльність №1/В-27, з метою будівництва житлових будинків з вбудованими приміщеннями загальною площею: квартир 99 650 кв.м., нежитлових приміщень 9 444 кв.м., підземним паркінгом 8 803,2 кв.м. та наземним гаражем 2 847,1 кв.м. за адресою: м. Одеса, Київський район, вул. Варненська, 27-А/2 (далі - Об'єкт) (а.с.56-58).
Відповідно до вказаного договору СТ «БУДОВА -МОДЕРН» зобов'язалось здійснити будівництво об'єкту шляхом залучення підрядних організацій, що мають ліцензії на проведення відповідних робіт; здійснити фінансування виконання будівельно-монтажних робіт здійснювати приймання виконаних підрядниками робіт з будівництва об'єкту; організувати та забезпечити проведення робочих і державних комісій з приймання об'єкта в експлуатацію і передачі його на баланс організації, що здійснює експлуатацію.
За умовами вказаного договору об'єкт, одержаний сторонами в результаті здійснення спільної діяльності, підлягає розподілу пропорційно долям, визначеним відповідно до положень пункту 2 цього Договору, про що складається Акт.
На виконання вимог вищевказаного договору СТ «БУДОВА -МОДЕРН», як уповноважена особа, уклало договір генерального підряду на капітальне будівництво №1/В від 03.11.2017 року (далі - Договір генерального підряду) з Колективним підприємством «БУДОВА», що є юридичною особою, яка має ліцензію та персонал із необхідними професійними навичками для будівництва групи житлових будинків (а.с.60-68).
26.08.2021 року між КП «БУДОВА» та СТ «БУДОВА - МОДЕРН підписано Довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за формою №КБ-3 щодо об'єкту будівництва за адресою: м. Одеса, вул. Варненська,27-А/2, який було введено в експлуатацію (а.с.74).
На виконання умов Договору про спільну діяльність між Сторонами було складено Акт розподілу результатів спільної діяльності будівництва об'єкту №1 від 16.09.2021, відповідно до якого:
- ТОВ «ТРАНСКОМ СТРОЙ» одержує у власність майнові права на квартири за будівельними номерами 9, 109 та 169 у житловому будинку №1; майнові права на квартири за будівельними номерами 4, 8, 41, 76, 188, та 190 у житловому будинку №2; майнові права на квартиру за будівельним номером 6 у житловому будинку №3 , загальною площею 539,4 м2 (п'ятсот тридцять дев'ять цілих і чотири десятих кв.м.) загальна вартість переданих квартир 10 387 970,00 (Десять мільйонів триста вісімдесят сім тисяч дев'ятсот сімдесят) гривень 00 копійок, в т.ч. ПДВ 20% -1 731 328,33 грн;
- СПОЖИВЧЕ ТОВАРИСТВО «БУДОВА-МОДЕРН» одержує у власність 33 868,6 кв.м. (Тридцять три тисячі вісімсот шістдесят вісім цілих і шість десятих кв.м.) загальної площі квартир та 4960,8 м2 (Чотири тисячі дев'ятсот шістдесят і вісім десятих кв.м.) загальної площі вбудованих, вбудовано-прибудованих та прибудованих приміщень, загальна вартість переданих квартир та вбудованих, вбудовано-прибудованих та прибудованих приміщень складає 505 882 030 (п'ятсот п'ять мільйонів вісімсот вісімдесят дві тисячі тридцять) гривень, в т. ч. ПДВ 20% - 84 313 671,67 грн. (а.с.71).
Загальна вартість переданих квартир та вбудованих, вбудовано-прибудованих та прибудованих приміщень складає 505 882 030 грн., в т. ч. ПДВ 20% - 84 313 671,67 грн. і складається з:
- вартості переданих квартир - 419 765 038,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 69 960 839,67 грн;
- вартості вбудованих, вбудовано-прибудованих та прибудованих приміщень - 86 116 992,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% -14 352 832,00 грн.
За результатом зазначених господарських операцій СТ «БУДОВА-МОДЕРН», як уповноважена особа, 16.09.2021 року склало податкові накладні:
№1 на суму 419 765 038,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 69 960 839,67 грн., отримувач СТ «БУДОВА-МОДЕРН»;
№2 на суму 86 116 992,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 14 352 832,00 грн., отримувач СТ «БУДОВА-МОДЕРН» (а.с.28- 30);
№3 на суму 10 387 970,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 1 731 328,33 грн. отримувач ТОВ «ТРАНСКОМ СТРОЙ» (а.с.32)
Вказані податкові накладні 21.09.2021 року були направлені до ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте того ж дня від ДПС України надійшли Квитанції про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з повідомленням про зупинення реєстрації відповідно до п.201.16 ст. 201 ПКУ з тих підстав, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Товариству запропоновано надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної (а.с.29, 31, 33).
Також Рішенням Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №100989 від 21.09.2021 року СТ «БУДОВА-МОДЕРН» включено до переліку ризикових платників податку, як такого, що відповідає критеріям ризиковості відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування (а.с.24).
СТ «БУДОВА- МОДЕРН по кожній із зупинених накладних направило на адресу ГУ ДПС в Одеській області пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, проте ГУ ДПС в Одеській області були прийняті рішення від 26.10.2021 року №№3285350/770002393, 3285359/770002393, 3285358/770002393 про відмову в реєстрації податкових накладних від 16.09.2021 року №№ 1, 2, 3 в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав неподання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити) (а.с.25, 26, 27).
Законність рішень про відповідність позивача критеріям ризиковості та про відмову в реєстрації податкових накладних є предметом спору у справі, що розглядається.
Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та позиція суду апеляційної інстанції щодо доводів апеляції та висновків суду першої інстанції.
Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для її часткового задоволення, з огляду на наступне.
За приписами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246).
Пунктом 12 Порядку №1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку такої податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
З 01.02.2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів.
Відповідно до п.2 Порядку 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об'єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній / розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов'язку;
Відповідно до п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
Згідно з п.11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних та рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості, підставою для такого зупинення став п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
В свою чергу, відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток №1 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Верховний Суд у постановах від 16.12.2020 року у справі № 340/474/20, від 05.01.2021 року у справі №640/10988/20, від 05.01.2021 року у справі №640/11321/20, від 22.07.2021 року у справі №520/111/20 зазначав, що при вирішенні спорів такої категорії суди попередніх інстанцій, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
Також суд касаційної інстанції зазначав, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Додатком 4 до Порядку №1165 затверджена форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до рішення №100989 від 21.09.2021 року СТ «БУДОВА-МОДЕРН» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку: «у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування».
У апеляційній скарзі ГУ ДПС в Одеській області зазначає, що за результатами проведеного аналізу діяльності СТ «БУДОВА-МОДЕРН» виявлено ймовірний фіктивний правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. За підсумками аналізу позивач має категорію уваги «вигодоформуючий суб'єкт».
Разом з цим, протокол Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який є невід'ємним додатком до спірного рішення про відповідність платника критеріям ризиковості, не містить жодної інформації щодо вчинених податковим органом дій з виявлення конкретних фактів відповідності Товариства таким критеріям (а.с. 147).
Натомість, у вказаному протоколі зазначено лише найменування платника податку, а в графі «критерій ризиковості» вказано «п.8 Критеріїв»; в графі «підстав для внесення» вказано «запропоновано для внесення управлінням з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС в Одеській області, по якому виявлені ризикові операції».
В свою чергу, згідно п.71.1 ст.71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Збір податкової інформації та отримання податкової інформації контролюючим органом врегульовано ст.ст.72, 73 ПК України.
Відповідно до ст.74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.
Підпунктом 20.1.45 п.20.1 ст.20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, і необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотримання якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку.
В свою чергу, апелянт не надав до суду жодного доказу у підтвердження наведених у апеляційній скарзі доводів, в тому числі не надав доказів результату податкового аналізу/наявної податкової інформації щодо СТ «БУДОВА МОДЕРН» та його контрагентів, з якого б вбачалось, що підприємство має ознаки ймовірного вигодоформуючого суб'єкту.
Згідно наказу ДФС України від 28.07.2015р. №543 «Про забезпечення комплексного контролю податкових ризиків з ПДВ», вигодоформуючий суб'єкт («ПОДАТКОВА ЯМА») - платник податку на додану вартість, який не відображає або відображає і не сплачує податкові зобов'язання з податку на додану вартість при відповідному декларуванні його контрагентом сум податкового кредиту без реальної господарської або іншої економічної діяльності за такими операціями та, як наслідок, формує податковий кредит з ознаками ризику.
Відповідачем не надано доказів аналізу показників податкової звітності позивача, не надано доказів відповідності показників його господарської діяльності вказаним вище критеріям.
Колегія суддів вважає, що в даному випадку контролюючим органом не доведено наявності підстав для віднесення підприємства до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості.
Таким чином, з огляду на не виконання податковим органом обов'язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком № 1165 підстав), а також враховуючи вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності рішення №100989 від 21.09.2021 року, яким СТ «БУДОВА-МОДЕРН» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку та наявності підстав для його скасування.
Стосовно оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних від 16.09.2021 року №1, 2, 3 судова колегія визначає наступне.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 3 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі
За приписами п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно п.6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно п.п.9-13 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами п.11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних вбачається, що воно не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є «ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити)».
Тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
В свою чергу, як вже зазначалось вище, СТ «БУДОВА- МОДЕРН» по кожній із зупинених накладних направило на адресу ГУ ДПС в Одеській області пояснення, до яких долучила копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, а саме: Інформаційну довідку, що описує характер взаємодії між суб'єктами та свідчить про невідповідність Договору про спільну діяльність від 16.08.2017 №1/В-27 критеріям ризиковості платника податку; Витяг з реєстру платників податку на додану вартість СТ «БУДОВА-МОДЕРН» - уповноважена особа за Договором про спільну діяльність від 16.08.2017 №1/В-27- 770002393; Довідку про взяття на облік платника податків №34-ОПП Договору про спільну діяльність від 16.08.2017 №1/В-27, видану 22.06.2021; Виписку з ЄДРПОУ СТ «БУДОВА - МОДЕРН»; Протокол загальних зборів членів СТ «БУДОВА МОДЕРН» №1/20 від 19.10.2020 про призначення голови; Наказ на призначення голови від 19.10.2020; Договір про спільну діяльність від 16.08.2017 №1/В-27; Додаткову угоду №1 до Договору про спільну діяльність від 16.08.2017 №1/В-27 від 10.12.2019; Договір генерального підряду № 1/В від 03.11.2017; Додаткову угоду № 1 до Договору генерального підряду № 1/В від 03.11.2017; Акт розподілу результатів спільної діяльності №1 від 16.09.; Сертифікат серія №ІУ123210811531, виданий Державною архітектурно-будівельною інспекцією України від 26.08.2021; Повідомлення про відкриття поточного рахунку та його реквізитів Договору про спільну діяльність від 16.08.2017 №1/В-27; Довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за серпень 2021 року від 26 серпня 2021 р.; Виписку за рахунками від 11.10.2021р., Договір про спільну діяльність; Виписку за рахунками від 12.10.2021р., Договір про спільну діяльність; Опис документів СТ «БУДОВА - МОДЕРН»; Оборотно-сальдова відомість за серпень 2021р. Договір про спільну діяльність; Оборотно-сальдова відомість за жовтень 2021р. Договір про спільну діяльність; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» за вересень 2021р. Договір про спільну діяльність; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» за жовтень 2021р. Договір про спільну діяльність; Картка по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» за жовтень 2021р. Договір про спільну діяльність; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за вересень 2021р. Договір про спільну діяльність.
Проте відповідачем не було надано жодної оцінки вказаним документам в контексті прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Відповідно до п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, податковий орган не мав правових підстав для відмови СТ «БУДОВА-МОДЕРН» у реєстрації податкових накладних.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення податкового органу є протиправними та підлягають скасуванню.
Оскільки доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, підстав для задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області та скасування рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року колегія суддів не вбачає.
Враховуючи, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції, відповідно до ст.316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Зважаючи, що судом першої інстанції правомірно розглянуто дану справу за правилами спрощеного позовного провадження, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків якщо: касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики; особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи; справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу; суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 січня 2022 року - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Головуючий суддя Косцова І.П.
Судді Осіпов Ю.В. Скрипченко В.О.