31 березня 2022 рокуЛьвівСправа № 140/10649/21 пров. № А/857/916/22
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Ільчишин Н.В.,
суддів Гудима Л.Я., Коваля Р.Й.,
розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2021 року (головуючого судді Андрусенко О.О., ухвалене у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження в м. Луцьк) у справі №140/10649/21 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,-
ФОП ОСОБА_1 28.09.2021 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію або про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.08.2021 №3010100/2985504397 та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 02.07.2021 №6.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2021 року позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним рішенням Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечує проти її задоволення посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.
Згідно із частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03.02.2022 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2021 року у справі №140/10649/21 та ухвалою суду від 07.02.2022 призначено апеляційний розгляд в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ОСОБА_1 зареєстрований 12.05.2008 як фізична особа-підприємець, видами діяльності якого є, зокрема: оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
08.10.2019 між ФОП ОСОБА_1 (постачальник) та ФОП ОСОБА_2 (покупець) укладено договір поставки №0810/19, відповідно до умов якого постачальник приймає на себе зобов'язання поставити і передати у власність покупцю автодеталі, автомастила, експлутаційні рідини (товар), а покупець зобов'язується прийняти і оплатити такий товар у порядку та на умовах, визначених даним договором. Загальна кількість товару, що підлягає поставці на умовах договору, а також сума даного договору визначається на підставі усіх накладних на поставку товару.
На виконання умов договору поставки від 08.10.2019 №0810/19 позивач поставив покупцю - ФОП ОСОБА_2 товар (автозапчастини) на загальну суму 99800,00 грн., в тому числі ПДВ 16633,33 грн., що підтверджується видатковою накладною від 02.07.2021 №321.
Оплата за поставлений товар ФОП ОСОБА_2 була проведена повністю 02.07.2021, що підтверджується платіжним дорученням від 02.07.2021 №1838 на суму 99800,00 грн.
На дану господарську операцію позивачем складено та надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 02.07.2021 №6.
Відповідно до квитанцій від 30.07.2021 №9213829308 реєстрація податкової накладної від 02.07.2021 №6 була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України. Відсутні відомості у Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо товару/послуги 3811900000, що відповідає п. 3 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
16.08.2021 позивач надіслав повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної від 16.08.2021 №1, в яких зазначив, що у податковій накладній допущено помилку у зазначенні коду товару згідно УКТ ЗЕД, рядок 15 Аптечка медична автомобільна (Євро-ІІ) було помилково поставлено код 3811900000, що не є вірним і відповідає коду акцизного пального, правильний код УКТ ЗЕД товару 3006 згідно довідника УКТ ЗЕД та вхідних податкових накладних. До вказаних пояснень позивачем було додано: видаткову накладну №ХВ-2583568 від 27.11.2018; товарно-транспортну накладну №ХВ-3584334 від 27.11.2018; податкову накладну №176263 від 27.11.2018; видаткову накладну №ХВ-0506720 від 05.03.2020; податкову накладну №16474 від 05.03.2020; рахунок до сплати №3975024 від 02.10.2020; видаткову накладну №ХВ-2719392 від 05.10.2020; податкову накладну № 14035 від 05.10.2020; видаткову накладну №ХВ-0782768 від 19.03.2021; рахунок до сплати №ХВ-1173990 від 19.03.2021; податкову накладну №85870 від 19.03.2021; договір купівлі-продажу товару №007830-17 від 02.03.17; договір поставки товару №035074-17 від 12.09.17; письмові пояснення №8 від 16.08.2021.
20.08.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення №3010100/2985504397 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02.07.2021 №6, з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: Відсутній документ, який став підставою для виписки податкової накладної від 02.07.2021.
28.08.2021 позивачем була подана скарга на рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20.08.2021 №3010100/2985504397, до якої було долучено видаткову накладну від 02.07.2021 №321, платіжне доручення від 02.07.2021 №1838 та договір від 08.10.2019 №0810/19. Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.09.2021 №39676/2985504397/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін, з підстав ненадання платником податку копій документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.
Вважаючи рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20.08.2021 №3010100/2985504397 про відмову у реєстрації податкової накладної від 02.07.2021 №6 протиправним, позивач звернувся в суд з даним позовом.
Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Приписами підпункту 20.1.45. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 №1165 (набрання чинності з 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об'єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов'язку.
Відповідно до пункту 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).
Згідно пункту 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №1165 встановлено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 3 до Порядку №1165 установлено Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема, відсутність на дату складення податкової накладної/розрахунку коригування відомостей (актуального запису) в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб'єкта господарювання, який подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, у яких зазначено товар (пальне) за кодами згідно з УКТЗЕД відповідно до підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Кодексу (пункт 3).
Згідно з пунктом 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Також пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, з аналізу Порядку № 1165 слідує, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена з підстав відповідності критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснених операцій.
У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520).
Як передбачено пунктом 2 Порядку №520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Суд зазначає, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно такого переліку. Крім того, суд зазначає, що конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб'єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Тобто, наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета розгляду господарської операції, згідно якої оформлено ПН/РК.
Відповідно до пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Згідно з пунктом 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено судом на підставі матеріалів справи, реєстрація податкової накладної від 02.07.2021 №6 була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України, у зв'язку з тим, що відсутні відомості у Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо товару/послуги 3811900000, що відповідає пункту 3 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У квитанції позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом з цим, у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не було вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 02.07.2021 №6, що свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165. Так, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація зупиненої податкової накладної стала можливою. Контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред'явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов'язані із ненаданням певного документу.
Суд зауважує, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 по справі №815/2985/18.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.
Відповідно до пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 9 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Матеріалами справи підтверджено, що рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області від 20.08.2021 №3010100/2985504397 відмовлено в реєстрації податкової накладної від 02.07.2021 №6, з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У додатковій інформації зазначено, що відсутній документ, який став підставою для виписки податкової накладної від 02.07.2021 №6. При цьому, у відзиві на позовну заяву представник відповідачів зазначив, що проаналізувавши поданий до Комісії ГУ ДПС у Волинській області пакет документів встановлено відсутність будь-яких документів, які підтверджували б розрахунок за товар, доставку та видачу товару покупцю відносно господарської операції із ФОП ОСОБА_2 .
Разом з тим, як встановлено в ході розгляду даної справи, позивачем у податковій накладній від 02.07.2021 №6 допущено помилку у зазначені коду товару згідно УКТ ЗЕД, а саме у рядку 15 «Аптечка медична автомобільна (Євро-ІІ)» було помилково зазначено код 3811900000, що відповідає коду акцизного пального, водночас згідно довідника УКТ ЗЕД та вхідних податкових накладних правильний код УКТ ЗЕД вказаного товару є 3006.
При розгляді даної справи судом враховано, що 16.08.2021 позивач надіслав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної від 16.08.2021 №1, до яких також долучив письмові пояснення №8 від 16.08.2021, в яких зазначив, що вказана вище податкова накладна містить помилкові дані в коді товару за рядком 15 «Аптечка медична автомобільна (Євро-ІІ)», а саме: вказано помилково код товару згідно з УКТ ЗЕД 3811900000 - акцизне пальне, що не відповідає правильному коду товару, у даному випадку відбувався продаж аптечки медичної автомобільної (Євро-ІІ), де код товару згідно УКТ ЗЕД - 3006. Помилку було виявлено і подано на реєстрацію вірну податкову накладну з правильними кодами УКТ ЗЕД та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою підтвердження помилковості зазначення коду товару згідно УКТ ЗЕД у податкові накладній від 16.08.2021 №1 до пояснень також позивачем були надані копії таких документів: договору купівлі-продажу товару №007830-17 від 02.03.17; договору поставки товару №035074-17 від 12.09.17; видаткової накладної №ХВ-2583568 від 27.11.2018; товарно-транспортної накладної №ХВ-3584334 від 27.11.2018; податкової накладної №176263 від 27.11.2018; видаткової накладної №ХВ-0506720 від 05.03.2020; податкової накладної №16474 від 05.03.2020; рахунку до сплати №3975024 від 02.10.2020; видаткової накладної №ХВ-2719392 від 05.10.2020; податкової накладної № 14035 від 05.10.2020; видаткової накладної №ХВ-0782768 від 19.03.2021; рахунку до сплати №ХВ-1173990 від 19.03.2021; податкової накладної №85870 від 19.03.2021. Вказані документи підтверджують факт купівлі позивачем товару «Аптечка медична автомобільна (Євро-ІІ)» у контрагента ТзОВ «Торгова-промислова компанія Омега-автопоставка», а також правильність коду вказаного товару згідно УКТ ЗЕД - 3006, а не як зазначив позивач у спірній податковій накладній - 3811900000. Вказаний товар у подальшому був поставлений ФОП ФОП ОСОБА_2 .
Наведене свідчить про те, що у зв'язку з незазначенням податковим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 02.07.2021 №6, позивачем на пропозицію контролюючого органу було надано документи, які підтверджували помилку в зазначені коду товару у рядку 15 «Аптечка медична автомобільна (Євро-ІІ)» податкової накладної від 16.08.2021 №1, тобто, документи, які стосуються саме купівлі позивачем товару «Аптечка медична автомобільна (Євро-ІІ)».
Оскільки сформована у квитанції про зупинення податкової накладної пропозиція податкового органу щодо надання документів необхідних для реєстрації податкової накладної була загальною та формальною, не конкретизованою, тому позивач діяв на власний розсуд щодо переліку документів, які слід надати.
Отже, позивачем було надано пояснення та копії документів щодо обставин, зазначених саме у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, водночас незазначення податковим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної необхідного переліку документів для прийняття рішення про її реєстрацію призвело до прийняття оскаржуваного рішення.
Разом з тим, суд зазначає, що документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції з ФОП ОСОБА_2 , за наслідками якої складено податкову накладну від 02.07.2021 №6, були подані позивачем ДПС України разом зі скаргою від 20.08.2021 на рішення від 20.08.2021 №3010100/2985504397. Так, до цієї скарги позивач додав копії договору від 08.10.2019 №0810/19, видаткової накладної від 02.07.2021 №321 та платіжного доручення від 02.07.2021 №1838.
Однак вказані документи необґрунтовано залишились поза увагою ДПС України, яка рішенням від 01.09.2021 №39676/2985504397/2 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних залишила скаргу позивача без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня від 20.08.2021 №3010100/2985504397 про відмову у реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою для відмови у задоволенні скарги вказано загальні формулювання такої відмови, а саме: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури інвойси. При цьому, зазначене рішення ДПС України не містить яких саме документів не надав платник податків для реєстрації податкової накладної, також у ньому не зазначено підстав неврахування поданих позивачем пояснень щодо помилковості у зазначені коду товару згідно УКТ ЗЕД.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що позивачем надані усі документи, що стосується господарської операції з поставки товару в адресу ФОП ОСОБА_2 згідно договору від 08.10.2019 №0810/19 та помилковості зазначення коду товару згідно УКТ ЗЕД у рядку 15 «Аптечка медична автомобільна (Євро-ІІ)» податкової накладної від 02.07.2021 №6, та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд наголошує, що дослідження факту здійснення господарської операції, на виконання якої складено податкову накладну, є предметом документальних перевірок, тоді як обов'язком контролюючого органу при реєстрації податкових накладних є перевірка відповідності вказаних документів формі, встановленій чинним законодавством.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції позивачем, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
З позиції суду, оскаржені рішення контролюючого органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Як встановлено судом, відповідачем зазначених вище принципів при прийнятті оскаржуваного рішення від 20.08.2021 №3010100/2985504397 дотримано не було, що свідчить про необґрунтованість та протиправність оскаржуваного рішення, яке підлягає скасуванню.
Щодо позовної вимоги в частині зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну від 02.07.2021 №6, суд зазначає наступне.
Згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано відповідачами, надані позивачем документи підтверджують реальність здійснення господарської операції по поданій податковій накладній, а також факт зазначення останнім у податковій накладній помилки у зазначені коду товару. При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Відповідно до частини 3 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну від 02.07.2021 №6.
За наведених вище обставин справи та положень чинного законодавства, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправними та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Волинській області від 20.08.2021 №3010100/2985504397 про відмову у реєстрації податкової накладної від 02.07.2021 №6 та зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН вказану податкову накладну.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством первинних документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд дійшов висновку, що в контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови позивачу в реєстрації податкових накладних.
Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановою Верховного Суду від 05 січня 2021 року по справі № 640/11321/20, яка в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» враховується апеляційним судом під час вирішення наведеного спору, суд касаційної інстанції серед іншого вказав, що рішення комісії має містити мотиви та обґрунтування віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.
За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку про те, що суд першої інстанції вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, при цьому судом були повно і всебічно з'ясовані обставини в адміністративній справі з наданням оцінки аргументам учасників справи, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують.
У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов'язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов'язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області - залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2021 року у справі №140/10649/21 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів.
Головуючий суддя Н.В. Ільчишин
Судді Л.Я. Гудим
Р.Й. Коваль