10 лютого 2022 рокуЛьвівСправа № 460/10741/21 пров. № А/857/20464/21
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :
головуючого судді Большакової О.О.,
суддів Затолочного В.С. Качмара В.Я.
з участю секретаря судового засідання Хомича О.Р.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом Фермерського господарства «Левінський-Агро» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинення певних дій за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2021 року (суддя першої інстанції Борискін С.А., м. Рівне, повний текст складено 04.10.2021)
У серпні 2021 року Фермерське господарство «Левінський-Агро» (далі - ФГ «Левінський-Агро») звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №2694674/42534544 від 26.05.2021, відмовлено в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №1 від 19.03.2021, сума ПДВ 80794,12 грн., за фактом поставки продукції (товарів) на загальну суму 657 895,00 грн. на користь ТОВ «Традекс Агрі»; зобов'язання Державну податкову службу України, або інший уповноважений нею орган чи посадову особу, зареєструвати виписану ФГ «Левінський Агро» на користь ТОВ «Традекс Агрі» податкову накладну №1 від 19.03.2021, сума ПДВ 80794, 12 грн., за фактом поставки продукції (товарів) на загальну суму 657 895,00 грн. на користь ТОВ «Традекс Агрі», в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її фактичного подання на реєстрацію.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2021 року позовні вимоги було задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2694674/42534544 від 26.05.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної від 19.03.2021 №1. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати, виписану ФГ «Левінський Агро» на користь ТОВ «Традекс Агрі», податкову накладну №1 від 19.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її фактичного подання на реєстрацію. Стягнуто на користь Фермерського господарства «Левінський-Агро» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судовий збір в сумі 1135,00 грн. Стягнуто на користь Фермерського господарства «Левінський-Агро» за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судовий збір в сумі 1135,00 грн.
Не погодившись із таким рішенням, його оскаржило Головне управління ДПС у Рівненській області. Посилаючись на неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову. В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначило, що контролюючий орган, керуючись вимогами пункту 1 Критеріїв ризиковості операцій, правомірно зупинив реєстрацію податкової накладної №1 від 19.03.2021в ЄРПН та надіслав позивачу відповідну квитанцію з пропозицією надати додаткові пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у відповідній податковій накладній. На виконання вимоги контролюючого органу позивач надав пакет документів, однак не приєднав акти наданих послуг щодо зберігання, розрахункових документів за зберігання, складських документів, передбачених п 6.1.2 Договору сушки, очистки і зберігання зерна №0110-20-1 від 01.10.2020 року, укладеного між ТОВ «Полісся Гарант» (Виконавець) та ФГ «ЛЕВІНСЬКИЙ-АГРО» (Замовник). Таким чином, оскаржуване рішення контролюючим органом прийняте правомірно, у зв'язку з ненаданням всупереч п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого наказом МФУ від 12.12.2019 №520, копій документів, зазначених у згаданому рішенні.
Учасники справи у судове засідання не з'явились, хоча були належним чином повідомлені про дату, час та місце судового розгляду справи.
Позивач був належним чином повідомлений про дату, час та місце судового розгляду шляхом надіслання судової повістки на електронну адресу, судова повістка одержана позивачем 04.02.2022, що підтверджено звітом від позивача про отримання документів засобами електронного зв'язку.
Головне управління ДПС у Рівненській області було належним чином повідомлене про дату, час та місце судового розгляду шляхом надіслання судової повістки на офіційну електронну адресу, зазначену в апеляційній скарзі, судова повістка одержана відповідачем 04.02.2022 о 10:34 год, що підтверджено звітом про доставку електронного листа.
Державна податкова служба України була належним чином повідомлена про дату, час та місце судового розгляду шляхом надіслання судової повістки на електронну адресу, судова повістка одержана відповідачем 04.02.2022 о 10:48 год, що підтверджено звітом про доставку електронного листа.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши письмові докази, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ФГ «Левінський-Агро» з 09.10.2018 зареєстроване юридичною особою з основним видом діяльності за КВЕД "01.11 вирощування зернових та технічних культур", з 01.04.2019 зареєстроване платником податку на додану вартість (а.с.21, 22).
03.03.2021 між ФГ «Левінський-Агро» (далі Постачальник) та ТОВ "Традекс Агрі" (далі Покупець) укладено Договір поставки №03-03-21 (а.с.37-38; далі Договір).
Згідно з предметом даного договору Постачальник зобов'язується в порядку і на умовах, передбачених цим Договором, передати (поставити) у власність Покупцеві зернові та олійні культури (надалі Товар), визначені цим Договором та специфікаціями до нього, які є його невід'ємними частинами, а Покупець зобов'язується прийняти й оплатити Товар у строки та на умовах, що передбачені цим договором та специфікаціями до нього. Пунктами 3.1-3.2 Договору передбачено, що Покупець оплачує Товар за ціною, визначеною специфікацією на кожну партію окремо. Оплата партії Товару проводиться в українських гранях, шляхом банківського переказу на поточний рахунок Постачальника, що вказаний в цьому договорі, протягом десяти банківських днів з дня завершення поставки відповідної партії Товару. Можлива часткова або повна попередня оплата Товару, в тому числі, і на умовах комерційного кредиту. У специфікаціях сторони можуть погодити інший порядок розрахунків.
З урахуванням вимог Податкового кодексу України та умов даного Договору, Постачальник, в разі якщо він є платником ПДВ, зобов'язаний, зокрема, в день виникнення податкових зобов'язань скласти податкову накладну; протягом 5 календарних днів з моменту складання податкової накладної/розрахунку коригування (надалі ПН/РК), в будь-якому випадку до моменту реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі ЄРПН) погодити її/його зміст із Покупцем, а в разі виявлення помилок останнім здійснити їх виправлення у відповідності до наданих зауважень; протягом 15 календарних днів наступних від дати складання ПН/РК здійснити реєстрацію погодженої Покупцем ПН/РК в ЄРПН; надати, в день реєстрації ПН/РК в ЄРПН Покупцю таку ПН/РК з квитанцією про її прийняття до ЄРПН у електронній формі за допомогою програмного забезпечення.
Постачальник зобов'язується здійснити поставку кожної партії Товару на умовах, що передбачені у відповідній специфікації. При поставці Товару застосовуються Правила "Інкотермс" (в редакції 2010 року). У випадку розбіжностей між Правилами "Інкотермс" та умовами цього Договору, підлягають застосуванню умови цього договору. Кожна партія Товару повинна бути поставлена у строк, що визначений у специфікації на таку партію.
Згідно з Специфікацією №1 від 03.03.2021 сторони домовилися про поставку партії товару відповідно до наступних специфікацій: кукурудза 3 клас 2020 року врожаю в кількості 300 тонн по ціні 7500,00 грн., в т.ч. ПДВ, загальною вартістю 2 250 000,00 грн. в термін до 31.03.2021 (а.с.39).
09.03.2021 ФГ «Левінський-Агро» виставило ТОВ «Традекс Агрі» до оплати рахунок №1 на попередню оплату 300 тонн кукурудзи на загальну суму 1973685, 00 грн., з ПДВ - 2368422,00 грн. (а.с.40).
19.03.2021 ТОВ «Традекс Агрі» на підставі вищевказаного рахунку на підставі провело попередню оплату кукурудзи в загальній сумі 1973685,00 грн., що підтверджується платіжними дорученнями від 19.03.2021 №5840, №5841, №5842 (а.с.41-43).
На виконання договірних зобов'язань 26.03.2021 та 27.03.2021 позивач передав у власність ТОВ «Традекс Агрі» 300 тонн кукурудзи на загальну суму 2 250 000,89 грн., що підтверджено видатковими накладними №1 від 26.03.2021 та №2 від 27.03.2021 (а.с.44-45).
Фактичне перевезення товару від Постачальника до Покупця відбулося в супроводі наступних товарно-транспортних накладних:
- №01 від 26.03.2021 35 020,00 кг;
- №02 від 26.03.2021 33 700, 00 кг;
- №03 від 26.03.2021 32 220, 00 кг;
- №04 від 26.03.2021 39 020, 00кг;
- №05 від 26.03.2021 34 020,00 кг;
- №06 від 26.03.2021 32 000, 00 кг;
- №07 від 26.03.2021 33 970,00 кг;
- №08 від 26.03.2021 35 530,00 кг;
- №09 від 27.03.2021 24 100,00 кг (а.с.48-56).
За результатом здійснення господарських операцій позивачем складено відповідні податкові накладні, зокрема і податкову накладну від 19.03.2021 №1 (а.с.6), та направлено їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Усі подані податкові накладні, окрім податкової накладної від 19.03.2021 №1, були прийняті та зареєстровані контролюючим органом.
Податкову накладну від 19.03.2021 №1 контролюючим органом було прийнято, проте реєстрацію такої в Єдиному реєстрі податкових накладних - зупинено, що підтверджено квитанцією від 09.04.2021 №9077889645 (а.с.7).
У квитанції зазначено наступне: "Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 19.03.2021 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D" = .0000%, "Р"= 0".
25.05.2021 ФГ «Левінський-Агро», на виконання вимог контролюючого органу та з метою підтвердження здійснення господарської операції з ТОВ «Традекс Агрі», надано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 (а.с.8, 9-12).
Рішенням комісії Головного управління ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі Комісія) від 26.05.2021 №2694674/42534544 було відмовлено в реєстрації податкової накладної від 19.03.2021 №1 (а.с.5).
Підставами для такої відмови у вказаному рішенні зазначено: "ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків".
Зазначене рішення від 26.05.2021 №2694674/42534544 позивач 01.06.2021 оскаржив в адміністративному порядку.
Рішенням від 09.06.2021 №56583/42534544/2 скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін (а.с.13-19, 20).
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем були надані контролюючому органу усі належні первині документи щодо здійснення господарських операцій, які відображені в податковій накладній, змісту і обсягу яких було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Отже, відповідачем не доведено правомірності зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН із зазначенням законних підстав для вчинення такої дії. Таким чином, обґрунтованими є підстави для задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування спірного рішення комісії ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов'язання ДПС України зареєструвати відповідну податкову накладну.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність вказаного рішення з таких мотивів.
Спірні правовідносини регулюються нормами Конституції України та Податкового кодексу України(в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі ПК України).
За правилами п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.
Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг, в силу вимог п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п.200-1.1 ст.200-1 Податкового кодексу України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу (пункт 200-1.2 статті 200-1 ПК України).
Згідно абз.1 п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
На виконання вказаних вище норм законодавства, позивачем складено та надіслано до контролюючого органу податкову накладну №1 від 19.03.2021для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до п.12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Аналогічні приписи наведені у п.201.16 ст.201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, який набрав чинності з 01.02.2020 (далі - Порядок №1165).
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).
Як вже зазначено раніше, реєстрацію податкової накладної №1 від 19.03.2021 зупинено з тих підстав, що вказана податкова накладна відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
У додатку 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій. Так, відповідно до пункту 1 відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Отже у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
У квитанції про зупинення реєстрації складеної позивачем податкової накладної контролюючий орган вказав, що господарська операція платника податків відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов:
1) відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається;
2) обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки;
3) переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Також у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис пункту 11 Порядку №1165. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.
У постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18 сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216 (далі - Порядок №520).
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п.11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем, на виконання вимог контролюючого органу та з метою підтвердження здійснення господарської операції з ТОВ «Традекс Агрі», надано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, на підставі якої сформовано податкову накладну №1 від 19.03.2021.
Вказані документи складені у відповідності до вимог законодавства .
Проте, комісією Головного управління ДПС в Рівненській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН було прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Поряд з цим, відповідач при зупиненні реєстрації накладної не зазначив конкретного переліку документів, які необхідно надати.
Як свідчить зміст оспорюваного рішення, підставою для відмови у реєстрації ПН стало те, що позивачем не надано копій первинних документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Однак, із матеріалів справи видно, що позивачем були надані контролюючому органу усі належні первині документи щодо здійснення господарських операцій, які відображені в податковій накладній, змісту і обсягу яких було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №1 від 19.03.2021.
Відповідач не надав доказів того, що документи, подані позивачем для реєстрації спірної податкової накладної, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації.
Таким чином, оскаржуване рішення №2694674/42534544 від 26.05.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 19.03.2021є необґрунтованим, протиправним.
Щодо позовної вимоги про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН датою подання на реєстрацію, то суд враховує, що відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов'язків платника податків. Разом з тим, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
За приписами частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відповідно до пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року №341), окрім іншого, визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність спірного рішення, а подані позивачем пояснення та документи, підтверджують здійснення господарської операції, за якою складена спірна податкова накладна, ознак порушення вимог законодавства щодо її складення вона не містить та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, суд першої інстанції правильно задовольнив похідну позовну вимогу про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну №1 від 19.03.2021 в ЄРПН .
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку про те, що суд першої інстанції вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, при цьому судом були повно і всебічно з'ясовані обставини в адміністративній справі з наданням оцінки аргументам учасників справи, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують.
Враховуючи, що апеляційний суд залишає в силі рішення суду першої інстанції, то в силу вимог частини шостої статті 139 КАС України судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2021 року - без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути, у разі відповідності вимогам ст.328 КАС України, оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя О. О. Большакова
судді В. С. Затолочний
В. Я. Качмар
Повне судове рішення складено 22.02.2022 у зв'язку з тимчасовою відсутністю головуючого судді Большакової О.О.