14 січня 2022 р. Справа № 520/11883/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. , Жигилія С.П. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021, головуючий суддя І інстанції: Зінченко А.В., м. Харків, по справі № 520/11883/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ"
до Головного управління ДПС у Харківській області , Державної податкової служби України
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ" (далі - позивач, ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ") звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС в Харківській області, перший відповідач), Державної податкової служби України (далі по тексту - ДПС України, другий відповідач), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахуку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області № 2764897/23746966 від 14.06.2021 та рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України № 28450/23746966/2 від 18.06.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 20.05.2021 реєстраційний номер 9138377041 від 26.05.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 20.05.2021 ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ" в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її надсилання на реєстрацію 26.05.2021;
- стягнути з ДПС України за рахунок бюджетних асигнувань витрати по сплаті судового збору на користь ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ" в сумі 2270 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що рішення відповідачів про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та залишення скарги позивача без задоволення є формальними, протиправними та такими, що прийняті з порушенням норм чинного законодавства, оскільки під час їх прийняття безпідставно не враховано, що позивачем разом із поясненнями були надані до контролюючого органу копії всіх необхідних первинних документів, оформлених в рамках господарських відносин із контрагентом щодо продажу озимої пшениці.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021 по справі № 520/11833/21 адміністративний позов - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області № 2764897/23746966 від 14.06.2021р.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України №28450/23746966/2 від 18.06.2021р. про відмову в реєстрації податкової накладної. №1 від 20.05.2021р. реєстраційний номер 9138377041 від 26.05.2021р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 20.05.2021р. ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ" в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її надсилання на реєстрацію 26.05.2021р.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43143704) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ" (вул. Садова, буд. 30,с. Миронівка, Первомайський район, Харківська область, 64134, код ЄДРПОУ 23746966) сплачений судовий збір в сумі 2270 (дві тисячі двісті сімдесят) грн.00 коп.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8,м. Київ,04053, код ЄДРПОУ 43005393) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ" (вул. Садова, буд. 30,с. Миронівка, Первомайський район, Харківська область,64134, код ЄДРПОУ 23746966) сплачений судовий збір в сумі 2270 (дві тисячі двісті сімдесят) грн.00 коп.
Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021 у справі № 520/11883/21 та прийняти нове, яким у задоволенні позову ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ" відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що суд першої інстанції невірно застосував приписи п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та не взяв до уваги положення постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 та наказу Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, які регулюють порядок роботи комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (далі- ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) щодо зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН та прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, оскільки при винесенні оскаржуваного рішення судом було невірно визначено предмет доказування по даній справі, яким в даному випадку є не дослідження господарських операцій, а відповідність наданих платником документів вичерпному переліку, визначеному в наведених вище постанові Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 та наказі Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520. Стверджує, що позивачем не було надано на розгляд до комісії первинних документів, необхідних для реєстрації податкової накладної, визначених у п.5 Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, а відтак спірне рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області прийняте правомірно та скасуванню не підлягає.
Другий відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на необґрунтованість, незаконність, необ'єктивність, нез'ясування всіх обставин справи, недослідження та неврахування доказів, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021 та прийняти постанову, якою відмовити повністю у задоволенні позовних вимог ТОВ «Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ".
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення не враховано, що рішення прийняте ДПС № 28450/23746966/2 від 18.06.2021, не є рішенням, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №1 від 20.05.2021, а є рішенням за результатами розгляду скарги на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а тому, враховуючи правові висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 11.06.2019 по справі №826/24656/15, від 27.04.2020 по справі № 360/1050/19 та від 07.02.2020 по справі 820/11086/18 вважає, що вказане рішення є актом вирішення спору в досудовому порядку та не створює юридичного наслідку для позивача, а визнання цього рішення протиправним та його скасування не призведе до відновлення порушеного права позивача.
Позовні вимоги в частині зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну № 1 від 20.05.2021 вважає неправомірними, оскільки повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних є дискреційними, у зв'язку з чим суд не може перебирати на себе такі функції суб'єкта владних повноважень.
Позивач у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу ДПС України, просив суд відмовити у її задоволенні, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021 у справі № 520/11883/21 залишити без змін. Наполягає на помилковості твердження апелянта про те, що рішення ДПС України від 18.06.2021 № 28450/23746966/2 про результати розгляду скарги не створює для позивача жодних правових наслідків, а тому не підлягає скасуванню, оскільки правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 07.02.2020 по справі № 826/11086/18, на яку йде посилання, стосуються правовідносин, які не є тотожними відносинам у справі, що розглядається. У справі № 826/11086/18 позивач оскаржував лише рішення контролюючого органу, прийняте за результатами розгляду скарги позивача на рішення про відмову в реєстрації полаткової накладної, тобто обрав невірний спосіб захисту порушеного права. Натомість в даній справі, позивачем оскаржується і рішення про відмову в реєстрації податкової накладної і рішення про відмову в задоволенні скарги позивача на вказане рішення.
Доводи апелянта про те, що зобов'язання судом ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 1 від 20.05.2021 є втручанням в її дискреційні повноваження вважає хибними, оскільки саме в такий спосіб буде остаточно вирішено спір та відновлено порушене права позивача.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційних скарг рішення суду першої інстанції, доводи апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційні скарги підлягають частковому задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Асоціація фермерських господарств УРОЖАЙ» зареєстроване в якості юридичної особи в ЄДРПОУ 02.08.1995 року за кодом № 23746966 та перебуває на податковому обліку у Головному управлінні ДПС у Харківській області та є платником податку на додану вартість.
Основним видом діяльності позивача є вирощування зернових культур, бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11); витяг з ЄДРПОУ додано до матеріалів справи.
Підприємство є платником єдиного податку четвертої групи, отримало дохід в 2020 році у розмірі 2916,4 тис. грн. від реалізації продукції, що складає частку 100% с/г виробництва, що підтверджено розрахунком частки с/г товаровиробництва за 2020 рік.
Також судом встановлено, що відповідно до копії штатного розпису від 01.01.2020 у ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» постійно працює 6 осіб, які обробляють землю та ремонтують техніку.
У власності ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» є склад, який використовуються для зберігання сільськогосподарської продукції, техніки, що підтверджується Повідомленням про об'єкти оподаткування форма № 20-ОПП.
Як вказує позивач, ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» орендує в громадян та держави земельні ділянки для ведення товарного сільськогосподарського виробництва загальною площею 347.6 га (які знаходяться на території Лозівського району Харківської області). Весь час на вказаних земельних ділянках здійснюється вирощування сільськогосподарських культур, у тому числі озимої пшениці, що підтверджується податковою декларацією платника єдиного податку 4 групи, яка додається.
Згідно наданого до матеріалів справи звіту за формою 4-СГ (річна) «Про посівні площі сільськогосподарських культур за 2020 рік» під час здійснення господарської діяльності у 2020 році на земельних угіддях господарства було посіяно різні види культур (ячмінь, соняшник, озима пшениця).
Відповідно до форми 29-СГ «Звіт про площі та валові збори с/г культур, плодів, ягід і винограду» (річна) позивачем у 2020 року вирощено та зібрано 420 тон озимої пшениці на 120 га земельних угідь ( форма 29-СГ додається). Вказана пшениця оприбуткована з поля в склад згідно накладної б/н від 30.07.2020. Згідно відомості бухгалтерського обліку по рахунку 27 за травень 2021 залишки озимої пшениці врожаю 2020 року на підприємстві складають 51,16 тон.
В травні підприємством прийнято рішення щодо реалізація озимої пшениці врожаю 2020 року, яка зберігалась на власному підприємстві для реалізації в 2021 році.
З метою реалізації вирощеної продукції ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» уклало з ФОП ОСОБА_1 договір поставки сільськогосподарської продукції від 19.05.2021 № 19052021, відповідно до умов якого постачальник - ТОВ «Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» відвантажив покупцю озиму пшеницю врожаю 2020 року в кількості 10,440 т на суму 75168,01 грн з ПДВ, про що свідчить видаткова (товарна) накладна №1 від 20.05.2021 та товарно-транспортна накладна №1 від 20.05.2021, які додані до матеріалів справи.
На виконання вказаного договору за відвантажену продукцію ФОП ОСОБА_1 перерахував на рахунок ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» грошові кошти у сумі 75168,01 грн, що підтверджується, платіжним дорученням № 139 від 20.05.2021р, з відміткою ПАТ КБ «Приватбанк» про проведення операції, яке додано у якості доказів до позовної заяви.
20.05.2021 ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» була сформована податкова накладна № 1 на суму 75168,01 грн, в тому числі ПДВ - 9231,16 грн, яка направлена до ДПС України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Документ прийнято за реєстраційним номером 9138377041.
Однак, від контролюючого органу була отримана квитанція від 26.05.2021, згідно якої документ прийнято, реєстрація зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України в Єдиному реєстрі податкових накладних.
ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» було запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як встановлено судом, на виконання вимог контролюючого органу позивачем було направлено повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, самі пояснення та документальне підтвердження проведення господарської операції, докази отримання і оплати товару ФОП ОСОБА_1 .
Але, 14.06.2021 ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» отримало рішення № 2764897/23746966 комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за підписом Рябець А.В., згідно з яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з ненаданням копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування (при цьому яких саме не вказано).
Не погодившись з вказаним рішенням позивачем в електронному вигляді було подано скаргу до ДПС України на рішення № 2764897/23746966 від 14.06.2021 та додано до неї наступні документи: договір № 19052021 від 19.05.2021; рахунок-фактура № 1 від 20.05.2021; видаткова (товарна) накладна № 1 від 20.05.2021; довіреність № 20/05-21 від 20.05.2021 на ОСОБА_1 ; товаро-транспрортна накладна № 1 від 20.05.2021; платіжне доручення № 139 від 20.05.2021; відомість бухгалтерського обліку по рахунку 27 за травень 2021; статистичний звіт 4-СГ за 2020; статистичний звіт 29-СГ за 2020; повідомлення 20-ОПП; податкова декларація єдиного податку платника 4 групи та пояснення від 15.06.2021.
Але рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України, від 18.06.2021 № 28450/23746966/2 за підписом Осаволюк О.О. скаргу позивача було залишено без задоволення, рішення регіональної комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін, з підстав ненадання платником податку копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.
Вважаючи протиправними та такими, що порушують право позивача на отримання з державного бюджету відшкодування податку на додану вартість, ТОВ "Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» звернулось до суду з цим позовом про їх скасування та зобов'язання ДПС України зареєструвати подану ним податкову накладну від 20.05.2021.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з неправомірності оскаржуваних рішень № 2764897/23746966 від 14.06.2021 та № 28450/23746966/2 від 18.06.2021, з огляду на те, що ГУ ДПС у Харківській області, як суб'єктом владних повноважень, при їх прийнятті не дотримано принципу верховенства права - правової визначеності (не наведено чітких ознак ризикової діяльності платника податку, не доведено наявність таких ознак у діях платника, не зазначено жодних відомостей про відображення позивачем недостовірних даних, не вказано який вплив мала отримана контролюючим органом податкова інформація на достовірність вказаної позивачем у податковій декларації інформації, що могло б свідчити про можливе здійснення позивачем ризикових операцій).
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом п.п. "а" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі по тексту - ПК України) об'єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов'язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 (далі по тексту - Порядок № 1165).
За визначенням, наведеним у п. 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).
Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається зі змісту отриманої платником податків ТОВ «Асоціація фермерських господарств «Урожай» копії квитанції від 26.05.2021 підставою для зупинення реєстрації ПН/РК від 20.05.2021 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних слугувала відсутність в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення послуг Додатку № 3 до Порядку № 1165 під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної вподатковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).
Разом з цим, будь-якого розрахунку на підтвердження обставин перевищення величини залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, відповідачами до суду не надано.
Не наведено такого розрахунку і в дослідженій колегією суддів квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 26.05.2021, що в свою чергу не відповідає вимогам пп.2 п. 11 Порядку № 1165. Також в квитанції не вказано чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу.
При цьому, колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судому своїх рішеннях, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, 20.08.2019 у справі №2540/3009/18.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.18 у справі №822/1817/18, від 02.04.19 у справі № 822/1878/18.
Натомість, в квитанції від 26.05.2020 про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 20.05.2021 не наведено чіткого визначення мотивів зупинення Комісією ГУ ДПС у Харківській області реєстрації вказаної податкової накладної, вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість такого рішення, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації відповідного розрахунку коригування.
Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з п. 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Згідно з вимогами п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
На виконання вимоги першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Харківській області було надіслано повідомлення № 1 від 07.06.2021 про надання пояснення та/або копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з копіями документів, перелік яких чітко наведено судом першої інстанції; обставин, які б свідчили про зворотнє судом апеляційної інстанції не встановлено.
При цьому, у вказаному повідомленні позивачем викладено, як види діяльності, які здійснює підприємство, так і пояснення щодо необхідності реалізації товару за спірною накладною.
Дослідивши умови договору № 19052021 від 19.05.2021, на підставі якого було здійснено поставку товару у спірних відносинах, колегією суддів встановлено, що постачальник (ТОВ «Асоціація фермерських господарств «Урожай») зобов'язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, передати у власність покупцю (ФОП ОСОБА_1 ), а покупець зобов'язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти та оплатити таку сільськогосподарську продукцію: пшениця (надалі - товар) в кількості 35 тонн (+/-) на загальну суму 252 тис. грн. за 7200 грн за 1 тонну з ПДВ (п. 1.1. договору № 19052021 від 19.05.2021). За приписами п. 2.1. вказаного договору постачальник зобов'язаний не пізніше 10 днів з моменту підписання цього договору передати покупцю товар та звбезпечити покупця необхідною документацією. Покупець зобов'язаний прийняти товар і розрахуватися за нього на протязі 10 днів з моменту підписання договору (п. 2.2. договору № 19052021 від 19.05.2021). Відповідно до п. 4.1 Договору оплата за товар здійснюється за домовленістю сторін на розрахунковий рахунок постачальника.
На виконання умов вказаного договору № 19052021 від 19.05.2021 постачальник - ТОВ «Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» відвантажив покупцю - ФОП ОСОБА_1 товар: пшениця озима в кількості 10,440 т на суму 75168,01 грн з ПДВ, що підтверджується товарною накладною № 1 від 20.05.2021.
На підставі сформованого ТОВ «Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» рахунку-фактури № 1 від 20.05.2021 ФОП ОСОБА_1 здійснено оплату за вказаний товар на рахунок позивача у сумі 75168,01 грн, у т.ч. ПДВ 9231,16 грн, що підтверджується платіжним дорученням № 139 від 20.05.2021.
На підтвердження доставки придбаного ФОП ОСОБА_1 у позивача товару до матеріалів справи надано копію товаро-транспортної накладної № 1 від 20.05.2021, з якої вбачається, що вантажовідправником - ТОВ «Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» з пункту навантаження (с. Миронівка) було доставлено вантажоодержувачу - ОСОБА_1 в пункт розвантаження (Харківська обл., Первомайський р-н, пос. Високий, вул. Лугова, 25) товар - пшениця озима у кількості 10,44 тонн на загальну суму 75168,01 грн.
20.05.2021 за результатами здійснення зазначеної господарської операції ТОВ «Асоціація фермерських господарств "УРОЖАЙ» була складена та подана для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідна податкова накладна № 1 від 20.05.2021 року, за реєстраційним № 1913500858.
Таким чином, на дату подачі на реєстрацію (20.05.2021) спірної податкової накладної від 20.05.2021 у розпорядженні позивача на підтвердження здійснення поставки товару перебували: договір № 19052021 від 19.05.2021, рахунок-фактура № 1 від 20.05.2021, товарна накладна № 1 від 20.05.2021, товаро-транспрортна накладна № 1 від 20.05.2021, платіжне доручення № 139 від 20.05.2021, копії яких разом з довіреністю № 20/05-21 від 20.05.2021 на ОСОБА_1 , відомістю бухгалтерського обліку по рахунку 27 за травень 2021 року, статистичним звітом за формою 4-СГ за 2020 рік, статистичним звітом за формою 29-СГ за 2020 рік, повідомленням за формою 20-ОПП, податковою декларацію єдиного податку платника 4 групи, поясненнями від 15.06.2021 та повідомленням були надані на вимогу контролюючого органу.
Проте, незважаючи на подані документи, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області у відношенні підприємства було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 20.05.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.06.2021.
Дослідивши зміст спірного рішення ГУ ДПС у Харківській області № 2764897/23746966 від 14.06.2021, колегією суддів встановлено, що підставою для його прийняття слугувало ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Проте, як встанолено колегією суддів такі посилання в оскаржуваному рішенні першого відповідача не відповідають дійсності, оскільки первинні документи, які підверджували поставку позивачем товару на адресу ФОП ОСОБА_1 , транспортування та відвантаження були надані разом з повідомленням (кількість додатків 12) та, на думку колегії суддів є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Беручи до уваги, що в квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не було зазначено про необхіність надання документів щодо зберігання продукції та складських документів, посилання в подальшому, як на підставу для відмови, на їх ненадання є неприйнятним.
Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб'єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об'єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд, відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Харківській області при прийнятті рішення № 2764897/23746966 від 14.06.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 20.05.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання його протиправним та скасування.
Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати на його ефективність з точки зорустатті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності "небезпідставної заяви" за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов'язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути "ефективним" як у законі, так і на практиці, зокрема, в тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Афанасьєв проти України" від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Отже, "ефективний засіб правого захисту" в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями Рекомендації Комітету ОСОБА_4 Європи № R (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом ОСОБА_4 11 березня 1980 року під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов'язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб'єкта.
На законодавчому рівні поняття "дискреційні повноваження" суб'єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб'єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов'язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов'язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов'язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки - зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної контролюючим органом обрано лише відповідність такої накладної критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «Асоціація фермерських господарств «Урожай» № 1 від 20.05.2021 року, датою її подання на реєстрацію.
З приводу позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України № 28450/23746966/2 від 18.06.2021, колегія суддів зазначає наступне.
Так, відповідно до п.п.56.1, 56.2 та 56.10 ст.56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
У разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов'язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня.
Рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, прийняті за розглядом скарги платника податків, є остаточними і не підлягають подальшому адміністративному оскарженню, але можуть бути оскаржені в судовому порядку.
Аналіз наведених норм приписів свідчить про те, що законодавцем, дійсно, закріплено право платника податків на оскарження рішення податкового органу, прийнятого за результатами розгляду його скарги, до суду.
Водночас, згідно з частиною першою статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.
Тобто, обов'язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб'єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати), зазвичай, індивідуально виражених прав чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення.
При цьому, неодмінною ознакою порушення права особи є зміна стану її суб'єктивних прав та обов'язків, тобто припинення чи неможливість реалізації її права та/або виникнення додаткового обов'язку.
Так, рішення суб'єкта владних повноважень є такими, що порушує права і свободи особи в тому разі, якщо, по-перше, такі рішення прийняті владним суб'єктом поза межами визначеної законом компетенції, а, по-друге, оспорювані рішення є юридично значимими, тобто такими, що мають безпосередній вплив на суб'єктивні права та обов'язки особи шляхом позбавлення можливості реалізувати належне цій особі право або шляхом покладення на цю особу будь-якого обов'язку.
Однак, в даному випадку оскаржуване рішення ДПС України від 18.06.2021 №28450/23746966/2 не є юридично значимим для позивача, оскільки жодних заходів його реалізації щодо позивача не передбачає, а лише залишає чинним (таким, що має обтяжувальну дію щодо позивача) винесене раніше рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.05.2021 № 1.
Таким чином, рішення ДПС України від 18.06.2021 №28450/23746966/2, прийняте за результатами розгляду скарги ТОВ «Асоціація фермерських господарств «Урожай», не має безпосереднього впливу на суб'єктивні права та обов'язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов'язку, а, відтак, підстави до скасування такого рішення та задоволення позовних вимог в цій частині - відсутні.
Такий висновок суду апеляційної інстанції відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 27.04.2020 у справі № 360/1050/19.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що рішення ДПС України від 18.06.2021 №28450/23746966/2 не є рішенням про відмову у реєстрації спірної податкової накладної, як помилково вважав суд першої інстанції, а є рішенням за результатами розгляду скарги позивача, яким таку скаргу залишено без задоволення.
Враховуючи викладене, колегія суддів не погоджується із висновком суду першої інстанції в частині наявності підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення ДПС України від 18.06.2021 №28450/23746966/2, прийнятого за результатами розгляду скарги ТОВ «Асоціація фермерських господарств «Урожай».
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно з п. 1, п. 4 ст. 317 КАС України неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права є підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021 по справі № 520/11883/21 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України № 28450/23746966/2 від 18.06.2021 підлягає скасуванню з прийняттям в цій частині постанови про відмову в задоволенні позову, в іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021 по справі № 520/11883/21 є законним та обґрунтованим, отже залишається без змін.
Керуючись ч.4 ст.229, ч.4 ст.241 ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, Державної податкової служби України - задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021 по справі №520/11883/21 скасувати в частині задоволення позовних вимог ТОВ "Асоціація фермерських господарств "Урожай" про скасування рішення № 28450/23746966/2 від 18.06.2021.
Прийняти постанову, якою в цій частині в задоволенні позовних вимог - відмовити.
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.08.2021 по справі № 520/11883/21 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді В.Б. Русанова С.П. Жигилій