15 листопада 2021 р. Справа № 520/11631/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Бершова Г.Є.
суддів: Ральченка І.М. , Катунова В.В.
за участю секретаря судового засідання Ігнатьєвої К.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.08.2021 (суддя Сліденко А.В., м. Харків) по справі № 520/11631/21
за позовом Приватного акціонерного товариства "Харківський підшипниковий завод"
до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,
Позивач, Приватне акціонерне товариство «Харківський підшипниковий завод», звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення ГУ ДПС у Харківській області від 23.03.2021р. №00038160702, від 23.03.2021р. №00038270702, від 15.07.2021р. №00139730702.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що не вчиняв тих податкових правопорушень, які викладені відповідачем у тексті акту податкової перевірки. Зазначає про помилковість та необґрунтованість висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 05.08.2021 року позовні вимоги було задоволено.
Визнано протиправними та скасовано у повному обсязі податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 23.03.2021р. №00038160702, від 23.03.2021р. №00038270702, від 15.07.2021р. №00139730702.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Представник відповідача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні проти апеляційної скарги заперечував, просив відмовити в її задоволенні.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, дослідивши матеріали справи, рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що 27.01.2020 року контролюючим органом видано наказ №532 з приводу призначення планової виїзної перевірки позивача за період 01.01.2017р.-31.12.2019р.
Результати проведеної перевірки оформлені актом від 01.03.2021 року №3295/20-40-07-02-08/05808853 (далі за текстом - Акт).
Відповідно до акту перевірки відповідачем встановлено такі порушення: п.189.9 ст.189 Податкового кодексу України - ненарахування податку на додану вартість на балансову вартість списаних ПрАТ основних фондів, що спричинило недоплату/заниження грошових зобов'язань з ПДВ у розмірі 1.251.396,00грн. основного платежу та завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду на 91.542,00грн.; п.201.1 ст.201 та п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України за рахунок нереєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних нескладених податкових накладних на суму податку у розмірі 1.342.938,00грн.
23.03.2021 року контролюючим органом були винесені: податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 23.03.2021р. №00038160702 про зменшення на 91.542,00грн. від'ємного значення з ПДВ грудня 2019р., що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду; податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 23.03.2021р. №00038220702 про визначення грошового зобов'язання з ПДВ у загальному розмірі 1.564.245,00грн. (основний платіж - 1.251.396,00грн., штраф - 312.849,00грн.); податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 23.03.2021р. №00038270702 про застосування 671.356,00грн. штрафу як 50% несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних на загальну суму ПДВ - 1.342.712,00грн.
Позивач оскаржив вказані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку. За результатами розгляду податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Харківській області від 23.03.2021р. №00038220702 було відкликано, а замість нього було прийнято податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Харківській області від 15.07.2021р. №00139730702.
Не погоджуючись із правомірністю вказаних вище податкових повідомлень-рішень відповідача, позивач звернувся із позовом до суду.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що в оскаржуваних правовідносинах факт порушення прав позивача знайшов своє підтвердження під час розгляду справи.
Колегія суддів погоджується із таким рішенням суду першої інстанції та зазначає, що воно скасуванню не підлягає з таких підстав.
Так, відповідно до п.36.1 ст.36 Податкового кодексу України податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Згідно з п.п. «а» п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
При цьому, за загальним правилом п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ за операцією з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Водночас із цим, за спеціальним правилом п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Окрім того, відповідно до абз.1 п.189.9 ст.189 Податкового кодексу України у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Згідно з п.189.1 ст.189 Податкового кодексу України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
За визначенням п.п.14.1.191 ст.14 Податкового кодексу України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. З метою застосування терміна "постачання товарів" електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване, вважаються товаром. Постачанням товарів також вважаються: а) фактична передача матеріальних активів іншій особі на підставі договору про фінансовий лізинг (повернення матеріальних активів згідно з договором про фінансовий лізинг) чи іншої домовленості, відповідно до якої оплата відстрочена, але право власності на матеріальні активи передається не пізніше дати здійснення останнього платежу; б) передача права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади або органу місцевого самоврядування чи відповідно до законодавства; в) будь-яка із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини (безоплатна передача майна іншій особі; передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов'язаною із господарською діяльністю такого платника податку; передача у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, що звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню); г) передача (внесення) товарів (у тому числі необоротних активів) як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також їх повернення; д) ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника; е) передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.
Разом із тим, у п.п.14.1.191 ст.14 Податкового кодексу України зазначено, що не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.
Таким чином, колегія суддів зазначає, що не є постачанням товарів випадки: 1) ліквідації основних виробничих засобів/невиробничих засобів у зв'язку з їх знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили; 2) ліквідації основних виробничих засобів/невиробничих засобів у зв'язку з їх зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили; 3) ліквідації основних виробничих засобів/невиробничих засобів без згоди платника податку (у тому числі в разі викрадення необоротних активів); 4) ліквідації основних виробничих засобів/невиробничих засобів у разі, коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.
Аналогічне за змістом правило встановлено відповідно до абз.2 п.189.9 ст.189 Податкового кодексу України, згідно з яким встановлено, що норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Також, колегія суддів зазначає, що не є постачанням товарів випадки: 1) ліквідації основних виробничих засобів/невиробничих засобів у зв'язку з їх знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили; 2) ліквідації основних виробничих засобів/невиробничих засобів у зв'язку з їх зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили; 3) ліквідації основних виробничих засобів/невиробничих засобів без згоди платника податку (у тому числі в разі викрадення необоротних активів); 4) ліквідації основних виробничих засобів/невиробничих засобів у разі, коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих засобів/невиробничих засобів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що знищення, розібрання або перетворення основних виробничих засобів/невиробничих засобів в інший спосіб, внаслідок чого актив не може використовуватися за первісним призначенням, не може бути кваліфікований у якості постачання товару.
Колегією суддів встановлено, що відносно даного випадку нормами Податкового кодексу України не встановлено будь-яких характеристик відповідного документа, а також моменту подання цього документа контролюючому органу.
Разом з тим, за загальним правилом п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Колегією суддів з матеріалів справи встановлено, що перелік списаних заявником об'єктів основних фондів та показників їх залишкової балансової вартості викладений на стор.28-48 Акту.
Таким чином, колегія суддів зазначає, що спір виник через ненарахування позивачем 1.342.712,00грн. податку на додану вартість на списані об'єкти основних фондів загальною залишковою балансовою вартістю - 6.714.692,27грн.
Матеріалами справи та змістом Акту підтверджені ті обставини, що після початку перевірки заявник подав до контролюючого органу акти на списання основних засобів, а відтак, об'єктом справляння ПДВ у даному випадку є не операція із такого списання (що має наслідком ліквідацію основного фонду як фізичної речі), а майбутні події ліквідації господарські операції з подальшого відчуження отриманих унаслідок ліквідації товарно-матеріальних цінностей на користь інших суб'єктів права.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що у даному випадку акти на списання належним чином підтверджують знищення основних засобів, що унеможливлює їх подальше використання в господарській діяльності позивача.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 23.03.2021р. №00038220702 про визначення грошового зобов'язання з ПДВ у загальному розмірі 1.564.245,00грн. (основний платіж - 1.251.396,00грн., штраф - 312.849,00грн.).
Щодо податкового повідомлення - рішення ГУ ДПС у Харківській області від 23.03.2021р. №00038270702, колегія суддів зазначає таке.
Так, згідно з абз.1 п.п.120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування.
Відповідно до абз.2 п.п.120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Тобто, по-перше, ст.201 Податкового кодексу України не визначає строку реєстрації платником податків в Єдиному реєстрі податкових накладних нової податкової накладної на суму самостійно визначеного контролюючим органом у відповідному податковому повідомленні-рішенні грошового зобов'язання з ПДВ (тобто недоплати/заниження).
По-друге, платник податків до моменту отримання податкового повідомлення - рішення про самостійне визначення контролюючим органом грошового зобов'язання з ПДВ (тобто недоплати/заниження) об'єктивно позбавлений можливості провести реєстрацію будь-якої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку із необізнаністю із сумою заниження/недоплати грошового зобов'язання з ПДВ.
По-третє, вчинення платником податків діяння з приводу реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних нової податкової накладної на суму самостійно визначеного контролюючим органом у відповідному податковому повідомленні-рішенні грошового зобов'язання з ПДВ (тобто недоплати/заниження) призводить до виникнення подвійного об'єкту справляння ПДВ за однією і тією ж самою господарською операцією і виникнення обов'язку сплати однієї і тієї ж суми податку двічі (спочатку за податковим повідомленням-рішенням, а потім за податковою декларацією з ПДВ, куди була включена нова податкова накладна на суму самостійно визначеного контролюючим органом у відповідному податковому повідомленні-рішенні грошового зобов'язання з ПДВ (тобто недоплати/заниження)).
По-четверте, одночасне застосування штрафу за недоплату/заниження грошового зобов'язання з ПДВ і за ст.123 Податкового кодексу України у редакції до внесення змін Законом України від 16.01.2020р. №466-IX, і за абз.1 п.п.1201.2 ст.1201 Податкового кодексу України та за абз.2 п.п.1201.2 ст.1201 Податкового кодексу України призводить до збільшення суми штрафу за заниження/недоплату грошового зобов'язання з ПДВ до 75%-125% донарахованого контролюючим органом ПДВ.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що колізія між ст.123 Податкового кодексу України у редакції до внесення змін Законом України від 16.01.2020р. №466-IX та між абз.1 п.п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України, абз.2 п.п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України підлягає вирішенню шляхом визнання правомірним застосування до випадку вчинення платником податків податкового правопорушення у вигляді заниження/недоплати грошового зобов'язання з ПДВ виключно штрафу за ст.123 Податкового кодексу України у редакції до внесення змін Законом України від 16.01.2020р. №466-IX або ст.123 Податкового кодексу України у редакції Закону України від 16.01.2020р. №466-IX.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про визнання протиправним 671.356,00грн. штрафу як 50% несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних на загальну суму ПДВ - 1.342.712,00грн., застосованого податковим повідомленням - рішенням ГУ ДПС у Харківській області від 23.03.2021р. №00038270702, як такого, що створює подвійний податковий обов'язок за одним і тим же об'єктом оподаткування ПДВ.
На підставі викладеного, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що в оскаржуваних правовідносинах факт порушення прав позивача знайшов своє підтвердження під час розгляду справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.08.2021 по справі № 520/11631/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя Г.Є. Бершов
Судді І.М. Ральченко В.В. Катунов
Постанова складена в повному обсязі 25.11.21.