04 листопада 2021 року
м. Київ
справа №420/5424/19
адміністративне провадження № К/9901/10636/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби на постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2020 року (головуючий суддя Федусик А.Г., судді - Бойко А.В., Шевчук О.А.) у справі за адміністративним позовом Державного підприємства «Ізмаїльський морський торговельний порт» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У вересні 2019 року Державне підприємство «Ізмаїльський морський торговельний порт» (далі - ДП «Ізмаїльський морський торговельний порт») звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - Офіс ВПП ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 3 січня 2019 року №0000034907, яким за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 ПК України, та згідно із пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) до позивача за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у розмірі 800328,98 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначало, що податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних, які зазначені в Акті від 12 грудня 2018 року №281/28-10-49-07/01125815/42 (далі - Акт перевірки), не підлягають наданню покупцю та складені на постачання для операцій, звільнених від оподаткування податком на додану вартість, а тому застосування штрафних санкцій за порушення строків їх реєстрації є неправомірним. Крім того, позивач зазначив, що по одній з накладних визначив суму штрафу самостійно, по частині накладних погодився з порушенням строків їх реєстрації, однак зазначив про відсутність шкоди від порушення термінів реєстрації накладних та розрахунків коригування.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року у задоволенні позовної заяви відмовлено.
Постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2020 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове, яким позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 3 січня 2019 року №0000034907 в частині застосування штрафу за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму 764 081, 38 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з ухваленим у справі судовим рішенням апеляційної інстанції, Офіс ВПП ДФС звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просив постанову суду апеляційної інстанції скасувати, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року залишити в силі. Зокрема, у скарзі відповідач посилається на те, що для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України необхідна наявність двох обов'язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою). Контролюючий орган зазначає, що позивач не звільнений від оподаткування, оскільки у податкових накладних зазначені суми (основна ставка податку 20 %) та обсяги постачання товарів не оподатковуються за нульовою ставкою (сума за ставкою 0% відсутня), а отже платник не звільнений від застосування штрафної санкції, яка визначена статтею 120-1 ПК України.
ДП «Ізмаїльський морський торговельний порт», скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваного судового рішення зазначило, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв'язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Офісом ВПП ДФС 12 грудня 2018 року проведена камеральна перевірка даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість з питання дотримання ДП «Ізмаїльський морський торговельний порт» граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, які не підлягають наданню отримувачу, за період реєстрації з 1 січня 2017 року по 30 листопада 2018 року та податкових накладних, розрахунків коригування до податкових накладних, що складені на отримувача платника ПДВ, у період з 18 лютого 2017 року по 30 листопада 2018 року, за результатами якої 12 грудня 2018 року складено Акт перевірки №281/28-10-49-07/01125815/42.
Перевіркою встановлено, що ДП «Ізмаїльський морський торговельний порт» порушено пункт 201.10 статті 201 ПК України, а саме несвоєчасно зареєстровано податкові накладні, розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість (далі - ПДВ) - 37409,65 грн, у тому числі з порушенням терміну реєстрації від 1 до 15 календарних днів на суму ПДВ - 20184,26 грн, з порушенням терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ -117930,40 грн, з порушенням терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ - 96602 грн, з порушенням терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ - 4103,01 грн.
На підставі зазначеного Акта перевірки податковим органом 3 січня 2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0000034907, яким за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 ПК України, та згідно із пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України до позивача за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у розмірі 800328,98 грн.
Не погодившись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач подав скаргу до Державної фіскальної служби України, яка рішенням від 14 березня 2019 року №11967/16199-99-11-06-01-25 про результати розгляду скарги податкове повідомлення-рішення Офісу ВПП ДФС від 3 січня 2019 року №0000034907 залишила без змін, а скаргу - без задоволення.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням №0000034907, прийнятим Офісом ВПП ДФС 3 січня 2019 року, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання його протиправним та про його скасування.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки зведені податкові накладні містять код ставки податку на додану вартість « 20», то такі податкові накладні складені на постачання товарів/послуг для операцій, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою, у зв'язку з чим за порушення строків їх реєстрації, платник податку несе відповідальність встановлену статтею 120-1 ПК України.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. Посилаючись на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 4 вересня 2018 року у справі №816/1488/17, від 11 грудня 2018 року у справі № 807/68/18 та від 7 лютого 2019 року у справі №808/3250/17 суд зазначив, що для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, необхідна наявність двох обов'язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).
Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, враховуючи наступне.
Підпунктом 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України визначено, що платник податків зобов'язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
В силу приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За приписами абзацу 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України, податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Приписами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Питання звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, вже неодноразово було предметом розгляду Верховним Судом (зокрема, у постановах від 4 вересня 2018 року у справі №816/1488/17, від 11 грудня 2018 року у справі №807/68/18 та від 13 серпня 2019 року у справі №2040/7988/18). І як вбачається зі змісту оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин врахував висновки Верховного Суду, що відповідає вимогам частини п'ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
При цьому, Верховний Суд звертав увагу, що саме зміст операції є визначальним при вирішенні питання про наявність/відсутність підстав для притягнення платника податку до відповідальності на підставі статті 120-1 ПК України.
Досліджуючи надані сторонами докази, зокрема, зведені податкові накладні, щодо яких камеральною перевіркою виявлені порушення граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд апеляційної інстанції звернув увагу на те, що всі спірні податкові накладні у графі «не підлягає наданню отримувачу (покупцю)» мають позначку «Х», а у їх верхній лівій частині зазначено тип причини «09» - складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість. При цьому, у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставлено умовний ІПН « 600000000000».
Відповідачем не заперечувався факт того, що зведені податкові накладні, за несвоєчасну реєстрацію яких накладено штраф, складені з дотриманням законодавства та належним чином зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином враховуючи, що спірні податкові накладні не надавались отримувачу (покупцю) та були складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для звільнення позивача від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, за їх несвоєчасну реєстрацію.
З урахуванням викладеного, рішення суду апеляційної інстанції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 3 січня 2019 року №0000034907 в частині застосування штрафу за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму 764081,38 грн, є протиправним та підлягає скасуванню.
Доводи касаційної скарги фактично зводяться до незгоди з мотивами суду апеляційної інстанції, яким він керувався при оцінці доказів і встановленні обставин справи, - що знаходиться поза межами касаційного перегляду, встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що постанова П'ятого апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2020 року ґрунтується на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків суду апеляційної інстанції, тому підстави для скасування ухваленого судового рішення та задоволення касаційної скарги відсутні.
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач О.В.Білоус
Судді Н.Є.Блажівська
І.Л.Желтобрюх