07 вересня 2021 рокуЛьвівСправа № 500/1325/21 пров. № А/857/11038/21
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Заверухи О.Б.,
суддів Гінди О.М., Затолочного В.С.,
за участю секретаря судового засідання Юрченко М.М.,
представника відповідачів Живчик В.Т.,
розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 травня 2021 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тербудгруп» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про скасування рішень та зобов'язання вчинити дії,-
суддя (судді) в суді першої інстанції - Мартиць О.І.,
час ухвалення рішення - 11:28:48,
місце ухвалення рішення - м. Тернопіль,
дата складання повного тексту рішення - 17 травня 2021 року,
22 березня 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Тербудгруп» звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, в якому просило: визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 19 листопада 2019 року № 1332749/42602745, від 23 січня 2020 року № 1443177/42602745, № 1443178/42602745, № 1443179/42602745, № 1443180/42602745, № 1443181/42602745, № 1443182/42602745, № 1443183/42602745 про відмову в реєстрації податкових накладних: № 9 від 30 жовтня 2019 року, № 6 від 17 грудня 2019 року, № 2 від 10 грудня 2019 року, № 6 від 20 листопада 2019 року, № 7 від 20 грудня 2019 року, № 8 від 20 грудня 2019 року, № 5 від 20 листопада 2019 року, № 4 від 20 листопада 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні № 9 від 30 жовтня 2019 року, № 6 від 17 грудня 2019 року, № 2 від 10 грудня 2019 року, № 6 від 20 листопада 2019 року, № 7 від 20 грудня 2019 року, № 8 від 20 грудня 2019 року, № 5 від 20 листопада 2019 року, № 4 від 20 листопада 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що ним виконані всі умови для реєстрації податкових накладних та надані всі необхідні документи, проте спірні податкові накладні не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, що свідчить про протиправність дій Головного управління ДПС у Тернопільській області та Державної податкової служби України. Вважає, що за таких обставин Державна податкова служба України зобов'язана зареєструвати спірні в цій справі податкові накладні.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 травня 2021 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19 листопада 2019 року № 1332749/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 9 від 30 жовтня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443177/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 17 грудня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443178/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 10 грудня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443179/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 20 листопада 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443180/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 20 грудня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443181/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 20 грудня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443182/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 20 листопада 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443183/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 20 листопада 2019 року, подані Товариством з обмеженою відповідальністю «Тербудгруп». Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 9 від 30 жовтня 2019 року, № 6 від 17 грудня 2019 року, № 2 від 10 грудня 2019 року, № 6 від 20 листопада 2019 року, № 7 від 20 грудня 2019 року, № 8 від 20 грудня 2019 року, № 5 від 20 листопада 2019 року, № 4 від 20 листопада 2019 року, подані Товариством з обмеженою відповідальністю «Тербудгруп».
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відмова позивачу у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податку копій документів є необґрунтованою, а ГУ ДПС у Тернопільській області при прийнятті оскаржуваних рішень діяло нерозсудливо, тим самим порушено права позивача та не дотримано вимог, передбачених частиною другою статті 2 КАС України. Також, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, необхідно зобов'язання ДПС України зареєструвати податкові накладні.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що позивачем пропущено строк звернення до адміністративного суду, оскільки платнику надіслано контролюючим органом в електронний кабінет інформацію про відмову в реєстрації спірних податкових накладних 26 листопада 2019 року та 23 січня 2020 року. Також, позивачем для реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН подано копії окремих документів, проте дані документи подані не в повному обсязі, необхідному для підтвердження реальності господарських операцій.
Разом з апеляційною скаргою Головне управління ДПС у Тернопільській області подало і клопотання про залишення позову без розгляду з підстав пропуску строків звернення до суду із адміністративним позовом.
В судовому засіданні представник відповідачів апеляційну скаргу підтримав, в своїх поясненнях покликався на доводи в ній викладені. Також, підтримав і клопотання про залишення позову без розгляду.
Позивач явку повноважного представника в судове засідання не забезпечив, належним чином повідомлений про дату, час та місце розгляду справи, що відповідно до ч. 2 ст. 313 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) не перешкоджає розгляду справи.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідачів, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, позивач зареєстрований як юридична особа, основним видом діяльності якої є КВЕД 41.10 Організація будівництва будівель (основний).
09 січня 2019 року Державною архітектурно будівельною інспекцією України Товариству з обмеженою відповідальністю «Тербудгруп» видано ліцензію від 27 грудня 2018 року № 79-Л, реєстраційний запис 2013057719.
23 липня 2019 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Тербудгруп» та національний заповідник «Замки Тернопілля» укладено договір № 126 за умовами пункту 1.1. якого Генпідрядник приймає на себе зобов'язання своїми силами та засобами на свій ризик виконати роботи з Реконструкції з розширенням Садибного будинку XIX ст. по вул. Морозенка в м. Збаражі (ох № 140) для створення готельно-туристичного комплексу (ДК 02162015 - 45200000- 9 «Роботи, пов'язані з об'єктами завершеного чи незавершеного будівництва та об'єкти цивільного будівництва) (надалі - Об'єкт), згідно проекту: «Реконструкція з розширенням Садибного будинку XIX ст. по вул. Морозенка в м. Збаражі (ох № 140) для створення готельно - туристичного комплексу. Коригування», державних будівельних норм та Технічного завдання, а Замовник приймає ці роботи та сплачує їх вартість.
На виконання договору № 126 від 23 липня 2019 року протягом жовтня - грудня 2019 року між сторонами було підписано акти виконаних робіт згідно типовою формою КБ-2в зокрема: акт № 1 приймання виконання будівельних робіт за жовтень 2019 року, акт № 2 приймання виконання будівельних робіт за жовтень 2019 року, акт №3 приймання виконання будівельних робіт за жовтень 2019 року, акт № 4 приймання виконання будівельних робіт за жовтень 2019 року, акт № 5 приймання виконання будівельних робіт за жовтень 2019 року, акт №6 приймання виконання будівельних робіт за листопад 2019 року, акт № 7 приймання виконання будівельних робіт за грудень 2019 року, акт № 8 приймання виконання будівельних робіт за грудень 2019 року, акт № 9 приймання виконання будівельних робіт за грудень 2019 року, акт № 10 приймання виконання будівельних робіт за грудень 2019 року, акт № 11 приймання виконання будівельних робіт за грудень.
Згідно умов договору № 126 від 23 липня 2019 року Національний заповідник «Замки Тернопілля» здійснювало оплату, що підтверджується випискою з банку від 12 жовтня 2020 року за період з 01 січня 2019 року по 31 грудня 2019 року та банківськими квитанціями від 02 серпня 2019 року та 20 листопада 2019 року.
На виконання податкових зобов'язань за наслідками даної господарських операцій позивачем складено податкові накладні: від 30 жовтня 2019 року № 9, від 20 листопада 2019 року № 4, від 20 листопада 2019 року № 5, від 20 листопада 2019 року № 6, від 10 грудня 2019 року № 2, від 17 грудня 2019 року № 6, від 20 грудня 2019 року № 7, від 20 грудня 2019 року № 8, які направлено на реєстрацію засобами електронного зв'язку до Єдиного реєстру податкових накладних.
За результатами перевірки зазначеної податкової накладної, ДПС України направлено позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, у відповідності до яких реєстрація зазначених податкових накладних була зупинена відповідно до пункту 201.16. статті 201 Податкового кодексу України із посиланням на відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків визначених п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної і розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимог вказаних Квитанцій, позивачем по накладних, реєстрацію яких зупинено, подано до контролюючого органу повідомлення: № 8 від 22 січня 2020 року, № 6/1 від 22 січня 2020 року, № 6 від 22 січня 2020 року, № 7 від 22 січня 2020 року, № 5 від 22 січня 2020 року, № 2 від 22 січня 2020 року, № 4 від 22 січня 2020 року, № 9 від 14 листопада 2019 року, в яких містилися пояснення та копії документів щодо проведення господарських операцій.
За результатом розгляду поданих позивачем пояснень та документів Головним управлінням ДПС в Тернопільській області прийнято рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19 листопада 2019 року № 1332749/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 9 від 30 жовтня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443177/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 17 грудня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443178/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 10 грудня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443179/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 20 листопада 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443180/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 20 грудня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443181/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 20 грудня 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443182/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 20 листопада 2019 року, від 23 січня 2020 року № 1443183/42602745 про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 20 листопада 2019 року, подані Товариством з обмеженою відповідальністю «Тербудгруп».
Підставою відмови в рішеннях визначено: «ненадання платником податків копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіку накладних».
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог.
Проте, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції помилково не врахував наступного.
Процесуальна природа та призначення строків звернення до суду зумовлюють при вирішенні питання їх застосування до спірних правовідносин необхідність звертати увагу не лише на визначені у нормативних приписах відповідних статей загальні темпоральні характеристики умов реалізації права на судовий захист - строк звернення та момент обрахунку його початку, але й природу спірних правовідносин, з приводу захисту прав, свобод та інтересів у яких особа звертається до суду.
Так, зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної розкривається у статті 201 ПК України, відповідно до якої на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.
Підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України надано визначення поняттю податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Правила формування податкового кредиту визначені статтею 198 ПК України. Зокрема, відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України, в редакції діючій на час виникнення спірних правовідносин, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Таким чином, право на формування податкового кредиту прямо залежить від факту реєстрації податкової накладної, а відтак, і на визначення податкових зобов'язань, що підлягають сплаті у звітному періоді.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отже, датою виникнення податкових зобов'язань є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України. На дату виникнення податкових зобов'язань платник податків зобов'язаний скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН. В подальшому податкові зобов'язання відображаються у податковій декларації за звітний період і підлягають сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого ПК України для подання податкової декларації.
Таким чином, у процедурі реєстрації податкових накладних суттєве значення мають наслідки відмови у її реєстрації або реєстрації із порушенням граничних строків. При цьому, у випадку відмови у реєстрації податкової накладної негативні наслідки більшою мірою несе покупець (отримувач) товарів, який, внаслідок відсутності податкової накладної в ЄРПН, позбавлений права на формування податкового кредиту у звітному періоді.
Колегія суддів звертає увагу, що різниця природи рішень контролюючого органу (щодо нарахування грошових зобов'язань або інші рішення) об'єктивно здатна впливати та зумовлювати різницю у підходах щодо встановлення строків звернення до суду про їхнє оскарження.
Встановлення строків звернення до адміністративного суду у системному зв'язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб'єкта владних повноважень у адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом встановленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії у часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв'язку з таким скасуванням. Тобто встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб'єкта владних повноважень.
Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються КАС України.
Частиною першою статті 122 КАС України встановлено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Згідно з абзацом першим частини другої статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Отже, зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду у публічно-правових спорах. Водночас, вона передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права у судовому порядку, є Податковий кодекс України.
Статтею 56 ПК України визначено порядок оскарження рішень контролюючих органів. Так, відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов'язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом 102.2 статті 102 ПК України визначені випадки, коли грошове зобов'язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Таким чином, пунктом 56.18 статті 56 ПК України встановлено спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу.
Верховний Суд, розглядаючи справу №520/6895/19, спірним питанням у якій було застосування строку звернення до суду при оскарженні наказу про проведення перевірки, у постанові від 24 квітня 2020 року застосував системний аналіз норм Податкового кодексу України, врахував сутність і зміст спірних правовідносин, в результаті чого дійшов правового висновку, що законодавець в абзаці першому пункту 56.18. статті 56 Кодексу під висловом «або інше рішення контролюючого органу» розумів саме рішення контролюючого органу, яке безпосередньо впливає на розмір грошового (податкового) зобов'язання платника податків. З огляду на те, що Податковий кодекс України не встановлює спеціального строку звернення до суду з позовом про оскарження наказу про призначення перевірки, то в зазначеному випадку застосуванню підлягав загальний строк звернення до суду, встановлений Кодексом адміністративного судочинства України.
В розвиток такого правозастосування норм права, які регулюють строк звернення до суду у податкових правовідносинах, в яких в судовому порядку оскаржується інше рішення контролюючого органу (про відмову в реєстрації податкової накладної), яке безпосередньо не стосується нарахування грошового зобов'язання, колегія суддів зазначає таке.
Зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної, у яких ризики порушення норм податкового законодавства несе не лише особа, яка зобов'язана забезпечити реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, не дозволяє поширити на них порядок і строки оскарження рішень суб'єкта владних повноважень, визначені пунктом 56.18 статті 56 ПК України, а саме - оскарження у будь-який момент після отримання такого рішення в межах 1095 днів, що дає підстави вважати, що встановлена у пункті 56.18 статті 56 ПК України можливість оскаржити «інше рішення контролюючого органу» у будь-який момент після отримання такого рішення не стосується рішень Комісії контролюючих органів щодо реєстрації податкових накладних / розрахунків коригувань до податкових накладних або відмови у їх реєстрації.
Саме такий підхід до розуміння норм права щодо строку звернення до суду з позовом про скасування рішення суб'єкта владних повноважень, не пов'язаного із визначенням грошових зобов'язань, викладено у постанові Верховного Суду, ухваленою у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18.
При цьому, незважаючи на те, що судом сформульовано у цій постанові правовий висновок щодо строку оскарження у судовому порядку інших рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов'язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору, це не змінює підхід до нормативного розуміння застосування строку звернення до суду у справах цієї категорії.
Враховуючи вищевказане, а також зміст спірних правовідносин, колегія суддів вважає, що строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН з похідною вимогою про зобов'язання її зареєструвати, у разі, коли платником податків не використовувалася процедура адміністративного оскарження таких рішень як досудового порядку вирішення спору, визначається частиною першою статті 122 КАС України і становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
З позовної заяви слідує, що предметом спору є визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 19 листопада 2019 року № 1332749/42602745, від 23 січня 2020 року № 1443177/42602745, № 1443178/42602745, № 1443179/42602745, № 1443180/42602745, № 1443181/42602745, № 1443182/42602745, № 1443183/42602745 про відмову в реєстрації податкових накладних та зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні № 9 від 30 жовтня 2019 року, № 6 від 17 грудня 2019 року, № 2 від 10 грудня 2019 року, № 6 від 20 листопада 2019 року, № 7 від 20 грудня 2019 року, № 8 від 20 грудня 2019 року, № 5 від 20 листопада 2019 року, № 4 від 20 листопада 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних(а.с.1-8).
ТзОВ «Тербудгруп» з даним позовом звернулося до суду першої інстанції 22 березня 2021 року, тобто більше ніж через рік з моменту виникнення спірних правовідносин та з моменту, коли позивач дізнався про порушення його прав оскаржуваними рішеннями(а.с.1).
При цьому, в позовній заяві позивач не навів будь-яких поважних причин, які б об'єктивно та непереборно перешкоджали йому своєчасно звернутись до суду із даним позовом.
Згідно матеріалів справи Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 22 квітня 2021 року до суду першої інстанції було подано клопотання про залишення позовної заяви без розгляду з підстав пропуску строків звернення до суду із адміністративним позовом(а.с.94).
Проте, як зазначено в оскаржуваному рішенні Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 травня 2021 року, ухвалою суду постановленою в судовому засіданні 11 травня 2021 року без виходу до нарадчої кімнати, із занесенням до протоколу судового засідання відмовлено в задоволенні вищевказаного клопотання. При цьому, відсутні будь-які мотиви причин відмови(а.с.118-123).
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для залишення позовної заяви без розгляду на підставі статті 123 КАС України, оскільки позивачем пропущено шестимісячний строк звернення до суду і поважних причин такого пропуску ТзОВ «Тербудгруп» не наведено.
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов'язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Згідно із частиною 1 статті 319 КАС України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
У свою чергу, пунктом 8 частини 1 статті 238 КАС України встановлено, що суд залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
Таким чином, суд першої інстанції неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи, неправильно застосував норми процесуального права, відтак оскаржуване рішення суду, відповідно до вимог статті 319 КАС України, необхідно скасувати з одночасним прийняттям постанови про залишення позову без розгляду з наведених вище підстав.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 3 ч. 1 ст. 315, ст. 319, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд -
Клопотання Головного управління ДПС у Тернопільській області про залишення позову без розгляду задовольнити.
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області задовольнити частково.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 травня 2021 року у справі № 500/1325/21 - скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Тербудгруп» залишити без розгляду.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України.
Головуючий суддя О. Б. Заверуха
судді О. М. Гінда
В. С. Затолочний
Повне судове рішення складено 08 вересня 2021 року.