19 липня 2021 рокуЛьвівСправа № 300/120/21 пров. № А/857/7683/21
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючої судді Хобор Р.Б.,
суддів Судової-Хомюк Н.М., Шевчук С.М.
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 березня 2021 року, прийняте суддею Микитюк Р.В. у м. Івано-Франківськ, за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у справі № 300/120/21 за адміністративним позовом приватного підприємства «Науково-виробнича фірма «Стім» до Державної податкової служби України, Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та зобов'язання до вчинення дій,
Позивач звернувся до суду з позовом у якому просив суд: визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.07.2020 року № 1749072/22199462 та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну приватного підприємства «Науково-виробнича фірма «Стім» від 16.06.2020 року № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позовні вимоги мотивовано тим, що оскаржене рішення прийняте відповідачем з порушенням норм чинного законодавства, оскільки поданих позивачем документів, було достатньо для реєстрації вказаної податкової накладної. Однак, контролюючий орган безпідставно не взяв до уваги документи, подані підприємством. Позивач вважає, що виконав всі вимоги законодавства, необхідні для реєстрації податкової накладної, відтак відмова в її реєстрації є протиправною.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 березня 2021 року адміністративний позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.07.2020 року № 1749072/22199462.
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну приватного підприємства «Науково-виробнича фірма «Стім» від 16.06.2020 року № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржив відповідач, Головне управління ДПС у Івано-Франківській області, який просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, відповідач зазначає те, що суд першої інстанції при прийнятті рішення порушив норми матеріального та процесуального права, неповно з'ясував обставин справи. Відповідач також зазначає, що комісія Головного управління ДПС України в Івано-Франківській області правомірно прийняла оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, поданої позивачем, оскільки позивач не надав копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних та є достатні для прийняття рішення комісією ДПС про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН.
Крім цього, вказав що позивач звернувся з даним позовом із пропуском спеціальних скорочених строків звернення до суду, які встановлені частиною 4 статті 122 КАС, а саме після використання позивачем досудового порядку вирішення спору.
Заслухавши суддю - доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Суд першої інстанції встановив те, що згідно з інформацією з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, приватне підприємство «Науково-виробнича фірма «Стім» зареєстроване 23.09.1996 року та займається господарською діяльністю, що відповідає кодам КВЕД 20.20 «Виробництво пестицидів та іншої агрохімічної продукції», 46.75 «Оптова торгівля хімічними продуктами», 46.90 «Неспеціалізована оптова торгівля».
Позивач із контрагентом ТзОВ «Фруктус Тім» уклав договір поставки товару для виробництва сільськогосподарської продукції № 18/03/16-1 від 16.03.2018 року та доповнення до договору № 7 від 16.06.2020 року.
16.06.2020 року складено та 15.07.2020 року надіслано позивачем на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1.
Відповідно до квитанції про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, вищевказана накладна прийнята, однак відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація в ЄРПН зупинена. Позивачу, запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
15.07.2020 року приватне підприємство «Науково-виробнича фірма «Стім» направлено контролюючому органу пояснення та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, відносно податкової накладної виписаного (оформленого) ПП «Науково-виробнича фірма «Стім» по контрагенту ТзОВ «Фруктус Тім».
За наслідками розгляду поданих документів, рішенням комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 20.07.2020 року № 1749072/22199462 відмовлено у реєстрації податкової накладної від 16.06.2020 року № 1.
Згідно зі змістом вищезазначеного рішення, підставою для відмови у реєстрації є ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі розрахунків - фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі «Додаткова інформація» вказано: не надано первинні документи, щодо придбання та транспортування сировини, яка використана при виробництві, а також відсутні підтверджуючі документи щодо реалізованого товару. Згідно даних звіту 20-ОПП не зареєстровано виробничі приміщення.
Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що спірні рішення є неконкретизованими, відповідач не надав належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій та свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або свідчили б про наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН податкових накладних.
Апеляційний суд не погоджується із вказаним висновком з огляду на наступні обставини.
Згідно із частиною першою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Відповідно до абзацу першого частини другої статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду в публічно-правових спорах. Водночас, за умови використання позивачем досудового порядку вирішення спору у випадках, коли законом передбачена така можливість або обов'язок, Кодексом адміністративного судочинства України встановлено скорочений строк звернення до суду.
Так, відповідно до частини четвертої статті 122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов'язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб'єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб'єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.
Як зазначалось вище, частина перша статті 122 КАС України передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права в судовому порядку, є Податковий кодекс України.
Статтею 56 ПК України визначено порядок оскарження рішень контролюючих органів. Так, відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов'язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом 102.2 статті 102 ПК України визначені випадки, коли грошове зобов'язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Таким чином, п. 56.18 ст. 56 ПК України встановлено спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу.
Поряд з цим, пунктом 56.19 статті 56 ПК України, за умови використання платником податків досудового порядку вирішення спору, яким вважається адміністративне оскарження відповідного рішення контролюючого органу, встановлено скорочений строк звернення до суду.
Так, відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України в разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Дослідження змісту аналізованих приписів статей ПК України та статті 122 КАС України вказує на те, що на сьогодні є підхід, відповідно до якого строки звернення до суду після застосування досудового порядку вирішення спору є коротшими, ніж звичайні строки. При цьому є різні правові режими щодо оскарження податкових повідомлень-рішень і рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов'язань та інших рішень контролюючих органів, що не пов'язані з їх нарахуванням, саме в частині різної тривалості скорочених строків оскарження при попередньому використанні досудового порядку вирішення спору.
Варто звернути увагу на те, що Законом України від 24 жовтня 2013 року № 657-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків та удосконалення деяких положень» (далі Закон № 657-VII) були внесені зміни до абзацу першого пункту 56.18 статті 56 ПК України шляхом виключення в ньому положення про нарахування грошового зобов'язання та поширення застосування спеціального тривалішого строку на оскарження будь-яких рішень контролюючих органів, з урахуванням строку давності, визначеного статтею 102 ПК України. Водночас до пункту 56.19 статті 56 ПК України аналогічні зміни не були внесені.
Спеціальні строки для звернення до суду з позовом про скасування рішень контролюючих органів, що не пов'язані з нарахуванням грошових зобов'язань, зокрема рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН та зобов'язання її зареєструвати, після проведення процедури адміністративного оскарження та отримання рішення про залишення скарги без задоволення, нормами ПК України не визначені, тобто не врегульовують спірне в цій справі питання.
Застосування скорочених строків звернення при використанні досудового порядку врегулювання спорів у податкових правовідносинах установлено законом, зумовлено легітимною метою оперативного забезпечення настання правової визначеності для особи платника податків та у діяльності суб'єктів владних повноважень контролюючих органів, що кореспондується із встановленим алгоритмом і строками адміністрування податків для забезпечення належного виконання конституційного податкового обов'язку і має пропорційний характер, оскільки скорочення строку звернення не впливає на реалізацію особою права на судовий захист у зв'язку з достатністю часу на підготовку й оформлення правової позиції, ознайомлення з позицією контролюючого органу, залучення за потреби правових і фінансових консультантів в межах процедури адміністративного оскарження, у той час, як скорочені строки забезпечують досягнення зазначеної мети й завдань функціонування податкової системи держави.
Більш скорочені строки звернення до суду у випадку попередньої реалізації досудових процедур полягають у забезпеченні наступності юрисдикційних проваджень (адміністративних і судових) та пов'язанні з необхідністю мінімізувати темпоральний проміжок між досудовими процедурами та судовим провадженням.
Конституційний Суд України рішенням від 13 грудня 2011 року № 17-рп/2011 за результатами оцінки конституційності норми частини четвертої статті 99 КАС України у чинній на той час редакції (про скорочені строки звернення до адміністративного суду в разі попереднього використання можливостей досудового порядку вирішення спору) підтвердив її конституційність як такої, що забезпечує оперативність розгляду судової справи і жодною мірою не обмежує суб'єктів щодо права на судовий захист; нею скорочено строки здійснення окремих процесуальних дій, а змісту та обсягу конституційного права на судовий захист і доступ до правосуддя не звужено (абзаци шостий, чотирнадцятий пункту 6.1).
Із прийняттям чинної редакції КАС України та відмінним правовим регулюванням, визначеним частиною четвертою статті 122 КАС України, інші рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов'язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:
а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;
б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.
Зазначене відповідає правовій позиції викладеній у постанові Верховного Суду від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18.
Матеріалами справи підтверджується, що рішення про відмову у реєстрації податкових накладних оскаржувалося в порядку адміністративного оскарження, і цей факт сторонами не заперечується.
23.07.2020 року позивач подав скаргу до ДПС України на рішення комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, а 24.07.2020 року отримав рішення ДПС України за результатами розгляду скарги щодо рішення комісії № 38812/22199462/2 про відмову в реєстрації податкової накладної, яким залишено скаргу без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Таким чином, з 24.07.2020 року почався перебіг тримісячного строку для звернення до суду із цим позовом, визначеного абз. 1 ч. 4 ст. 122 КАС України. Строк для судового оскарження таких рішень закінчився 24.10.2020.
Водночас, позовна заява подана позивачем 13.01.2021, тобто поза межами встановленого статтею 122 КАС України строку звернення до адміністративного суду з цим позовом.
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для залишення позовної заяви без розгляду, на підставі статті 123 КАС України, оскільки позивач пропустив строк звернення до суду і поважних причин такого пропуску суду не повідомив.
За змістом частини 3 статті 123 КАС України якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Поважними причинами визнаються лише ті обставини, які були чи об'єктивно є непереборними, тобто не залежать від волевиявлення особи, що звернулась з адміністративним позовом, пов'язані з дійсно істотними обставинами, перешкодами чи труднощами, що унеможливили своєчасне звернення до суду. Такі обставини мають бути підтверджені відповідними та належними доказами.
Разом з цим, докази поважності причин, які б об'єктивно перешкоджали звернутися до суду з цим позовом у встановлений статтею 122 КАС України строк, позивач не надав.
Відповідно до частини 1 статті 319 КАС України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
У свою чергу, пунктом 8 частини 1 статті 238 КАС України встановлено, що суд залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
Таким чином, суд першої інстанції неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи, неправильно застосував норми процесуального права, відтак оскаржуване рішення суду, відповідно до вимог статті 319 КАС України, необхідно скасувати з одночасним прийняттям постанови про залишення позову без розгляду з наведених вище підстав.
Керуючись ст.ст. 241, 243, 308, 311, 315, 319, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області задовольнити частково, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 березня 2021 року у справі №300/120/21 скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов залишити без розгляду.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 КАС України, за наявності яких, постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуюча суддя Р. Б. Хобор
судді Н. М. Судова-Хомюк
С. М. Шевчук
Повний текст постанови складений 19.07.2021 року