П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
30 червня 2021 р.м.ОдесаСправа № 420/6935/20
Головуючий в 1 інстанції: Токмілова Л.М.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді - доповідачаКравця О.О.
судді -Зуєвої Л.Є.
судді - Коваля М.П.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2021 року по справі №420/6935/20, прийнятого у складі судді Токмілової Л.М., за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-
І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ І РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ:
27 липня 2020 року ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просила скасувати податкові повідомлення-рішення складені за результатами фактичної перевірки оформленої актом №/15/15/РРО/ НОМЕР_1 від 26.07.2019 року.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2021 року позову був задоволений. Визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення №0039821406, №0039811406 від 19.08.20219 року.
II. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ , УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ АПЕЛЯНТА ТА ІНШИХ УЧАСНИКІВ АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ:
Не погоджуючись з рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2021 року відповідач подав апеляційну скаргу, в якій вважає, що судом 1-ї інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права та просив його скасувати і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги апелянт, обґрунтовує тим, що ГУ ДПС в Одеській області на підставі наказу проведено фактичну перевірку магазину, що належить ОСОБА_1 розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , за результатами якої складено акт фактичної перевірки. Перед початком фактичної перевірки особі, яка проводила розрахункові операції, а саме продавцю (касиру) ОСОБА_2 вручено копію наказу та ознайомлено з направленнями на перевірку, про що свідчить підпис, дата та час одержання особисто. Також, апелянт зазначає, що відповідно до ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка проводиться без попередження платника податків. Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків, або його уповноваженому представнику або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки. З огляду на викладене, апелянт вважає, що складені податкові повідомлення-рішення є правомірними.
III. ПРОЦЕДУРА АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ:
Ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року апеляційну скаргу залишено без руху.
Ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 04 червня 2021 року відкрито апеляційне провадження.
Ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 04 червня 2021 року призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні.
Особи, що беруть участь у справі, про час і місце судового розгляду були сповіщені належним чином відповідно до ст.124 -127 КАС України, представник ФОП ОСОБА_1 до початку судового засідання подав письмову заяву про відкладення розгляду справи, у зв'язку із надходженням на карантині після контакту із особою хворою на Covid 19, але жодних доказів не надав , позивач та представник відповідача до судового засідання не з'явилися про причини неявки суд не повідомили, тому апеляційний суд вважає причини неявки неповажними та в порядку ст.311 КАС України продовжує розгляд справи в порядку письмового провадження.
Апеляційний суд, заслухавши доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що вона підлягає задоволенню з наступних підстав:
IV. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ :
Судом першої інстанції було встановлено, що ОСОБА_1 з 22.02.2007 року зареєстрована як фізична особа-підприємець, основним видом економічної діяльності є: інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний); роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (КВЕД 47.11, 47.19).
Місцем здійснення підприємницької діяльності є магазин, що розташований за адресою: АДРЕСА_2 .
22.07.2019 року, посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області на підставі наказу №5654 від 16.07.2019 року та направлень, проведено фактичну перевірку магазину, розташованому за адресою: АДРЕСА_1 , з метою здійснення контролю за дотриманням порядку щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
За результатами перевірки складено акт №879/15/15/РРО/ НОМЕР_1 від 26.07.2019 року, в якому зафіксовано наступні факти:
- розрахункова операція проведена через РРО не на повну суму розрахунку, а саме було придбано пиво світле на розлив 0,5 л. за ціною 18 грн., слабоалкогольний напій ром кола 1 пляшка за ціною 26 грн. та три пачки сигарет «Монте Карло» за ціною 38 грн. за пачку. Чек виданий за пиво на розлив від 22.07.2019 року 11 год.29 хв. на загальну суму 18 грн.;
- встановлено реалізація алкогольних напоїв та тютюнових виробів без відповідної ліцензії, а саме реалізовано пляшку слабоалкогольного напою «Ром кола» за ціною 26 грн. та три пачки сигарет «Монте Карло» за ціною 38 грн. за пачку;
- встановлено зберігання алкогольних напоїв (слабоалкогольних напоїв) та тютюнових виробів не внесених до Єдиного реєстру місць зберігання.
- встановлено зберігання тютюнових виробів без марок акцизного збору (податки) встановленого зразка, а саме згідно з відомістю, яка додається до акту перевірки;
- встановлено реалізацію 1-го бокалу пива об'ємом 0,5 л. за ціною на розлив для споживання на місці без наявності споруди громадського харчування.
Висновками даного акту встановлено порушення п.1, п.2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" із змінами та доповненнями від 06.07.1995 р. №265/95-ВР; ст.11, ст.15, ч.6 ст. 15-3 Закону України № 481/95-ВР від 19.12.1995 р. «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» із змінами та доповненнями.
До акта перевірки додані: додатки до акту перевірки від 22.07.2019 року (дані про наявний товар, що знаходиться в реалізації та перевірений вибірково), фіскальний чек, опис наявних готівкових коштів, що знаходяться на місці проведення розрахунків станом на 22.07.2019 року, розписка продавця (касира) ОСОБА_2 , пояснювальна записка продавця ОСОБА_2 , фотоматеріали з місця перевірки.
На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС в Одеській області складено податкові повідомлення-рішення форми «С» № 0039821406 від 19.08.2019 року на суму 1 грн. та № 0039811406 від 19.08.2019 року на суму 91800,00 грн.
V. РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА(в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ТА ОЦІНКА СУДУ :
Згідно вимог ст. 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права. Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй. Норми Конституції України є нормами прямої дії. Звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.
Відповідно до статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб. Кожен має право будь-якими не забороненими законом засобами захищати свої права і свободи від порушень і протиправних посягань.
Згідно вимог ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ст. 67 Конституції України, кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Усі громадяни щорічно подають до податкових інспекцій за місцем проживання декларації про свій майновий стан та доходи за минулий рік у порядку, встановленому законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами У країни, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1.3 статті 75 ПК України встановлено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Пунктами 80.5, 80.7 вказаної статті передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Згідно з п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб та фізичні особи - платники податків під час перевірки, що проводиться контролюючими органами, зобов'язані виконувати вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів про оподаткування і підписати акт (довідку) про проведення перевірки та мають право надати заперечення на цей акт (довідку) (пункт 81.3 статті 83 ПК України).
Відповідно до п.86.1 ст.86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати.
Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов'язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Згідно з п.86.5 ст.86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь- яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Пунктами 86.6, 86.7 статті 86 ПК України передбачено, що відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов'язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов'язання.
У разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Правові та організаційні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон України №481).
За приписами ст. 1 Закону України №481 ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб'єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
Відповідно до ст. 1 Закону України №481 місце торгівлі - місце реалізації товарів, у тому числі на розлив, в одному торговому приміщенні (будівлі) за місцем його фактичного розташування, для тютюнових виробів та пива - без обмеження площі, для алкогольних напоїв, крім пива, - торговельною площею не менше 20 кв. метрів, обладнане реєстраторами розрахункових операцій (незалежно від їх кількості) або де є книги обліку розрахункових операцій (незалежно від їх кількості), в яких фіксується виручка від продажу алкогольних напоїв та тютюнових виробів незалежно від того, чи оформляється через них продаж інших товарів.
Статтею 15 Закону України №481/95-ВР установлено, що роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або пальним може здійснюватися суб'єктами господарювання (у тому числі іноземними суб'єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
Плата за ліцензію на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту), становить 8000 гривень на кожний окремий, зазначений в ліцензії електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), що знаходиться у місці торгівлі; на роздрібну торгівлю тютюновими виробами на кожне місце торгівлі - 2000 гривень, а на території сіл і селищ, за винятком тих, що знаходяться у межах території міст, - 500 гривень на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту), на кожний окремий, зазначений у ліцензії електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), що знаходиться у місці торгівлі, і 250 гривень - на роздрібну торгівлю тютюновими виробами на кожне місце торгівлі.
Плата за ліцензію на роздрібну торгівлю сидром та перрі (без додання спирту) становить 780 гривень на кожне місце торгівлі незалежно від його територіального розташування.
Відповідно до частини першої статті 17 Закону України №481 за порушення норм нього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
Згідно з абзацом 6 частини другої цієї статті до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкцій у вигляді штрафів у разі оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій (крім випадків передбачених цим Законом) - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000,00 гривень.
Відповідно до пункту 296.10 статті 296 Податкового кодексу України реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО) не застосовуються платниками єдиного податку другої і третьої груп (фізичними особами - підприємцями) незалежно від обраного виду діяльності, обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 1000000 гривень. У разі перевищення в календарному році обсягу доходу понад 1000000 гривень, застосування РРО для такого платника єдиного податку є обов'язковим і розпочинається з першого числа першого місяця кварталу, наступного за виникненням такого перевищення, та продовжується у всіх наступних податкових періодах протягом дії свідоцтва платника єдиного податку.
Так, Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, який визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, не передбачає використання зареєстрованих та опломбованих реєстраторів розрахункових операцій з навчальною/випробувальною метою, а також проведення через реєстратори розрахункових операцій завідомо фіктивних операцій.
Згідно зі статтею 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265) суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані, зокрема, проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій.
Місцем проведення розрахунків є місце, де здійснюються розрахунки з покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо (ст. 2 Закону № 265).
Статтею 15 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» визначено, зокрема, що однією з умов отримання ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями (крім столових вин) є наявність зареєстрованого належним чином РРО (книг обліку розрахункових операцій (далі - КОРО)).
Згідно з пунктом 22 Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 30 липня 1996 року № 854, продаж алкогольних напоїв на розлив для споживання на місці дозволяється тільки закладами ресторанного господарства та спеціалізованими відділами підприємств, що мають статус закладів ресторанного господарства, підприємств з універсальним асортиментом товарів.
Європейська Конвенція про захист прав людини та основоположних свобод від 04.11.1950 року (надалі - Конвенція) , була ратифікована Законом України N 475/97-ВР від 17.07.97, та відповідно до ст.9 Конституції України є частиною національного законодавства.
Згідно ч.1 ст.6 Конвенції , кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов'язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення.
Згідно статті 1 Першого протоколу до Конвенції , кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом або загальними принципами міжнародного права. Проте попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які, на її думку, є необхідними для здійснення контролю за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.
Отже, вищевказана норма гарантує захист права на мирне володіння майном особи, яка законним шляхом, добросовісно набула майно у власність, і в оцінці дотримання "справедливого балансу" в питаннях позбавлення майна мають значення обставини, за яких майно було набуте у власність, поведінка особи, з власності якої майно витребовується.
Відповідно до ст.8 Конституції України, ст.6 КАС України та ч.1 ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року ,суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Першим і найголовнішим правилом статті 1 Першого протоколу є те, що будь-яке втручання державних органів у право на мирне володіння майном має бути законним і повинно переслідувати легітимну мету "в інтересах суспільства". Будь-яке втручання також повинно бути пропорційним по відношенню до переслідуваної мети. Іншими словами, має бути забезпечено "справедливий баланс" між загальними інтересами суспільства та обов'язком захисту основоположних прав конкретної особи. Необхідного балансу не буде досягнуто, якщо на відповідну особу або осіб буде покладено особистий та надмірний тягар (див., серед багатьох інших джерел, рішення у справі "Колишній Король Греції та інші проти Греції" (Former King of Greece and Others v. Greece) [ВП], заява № 25701/94, пп. 79 та 82, ЄСПЛ 2000-XII).
Тлумачення та застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов'язаний переконатися в тому, що спосіб, в який тлумачиться і застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних з принципами Конвенції з точки зору тлумачення їх у світлі практики Суду (див. рішення у справі "Скордіно проти Італії"(Scordino v. Italy) (№ 1) [ВП], № 36813/97, пункти 190 та 191, ECHR 2006-V та п.52 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Щокін проти України" (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), від 14 жовтня 2010року, яке набуло статусу остаточного 14 січня 2011року ).
Принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), п. 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (див. там само). З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (див., mutatis mutandis, рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pinc v. The Czech Republic), заява № 36548/97, п. 58, ECHR 2002-VIII). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatismutandis, зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pinc v. The Czech Republic), п. 58, а також рішення у справі "Ґаші проти Хорватії" (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі "Трґо проти Хорватії" (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року, також Рішення у справі "Рисовський проти України" (Rysovskyy v. Ukraine) від 20 жовтня 2011 року, заява № 29979/04, п.71).
Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення ЄСПЛ у справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).
Адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав для призначення податкових штрафів має саме податкове управління ( див п. 110 рішення ЄСПЛ у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (заява №36985/97).
(1) Оцінка аргументів учасників справи і висновку суду першої інстанції
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч.1-2 ст.308 КАС України, в редакції Закону на момент вчинення процесуальної дії).
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України (в цьому випадку й далі - у редакції, чинній на момент звернення позивача до суду і розгляду справи), встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Апеляційний суд зазначає, що фактична перевірка за місцем провадження позивачем її господарської діяльності проведена співробітниками ГУ ДПС в Одеській області на підставі наказу №5654 від 16.07.2019 року та направленнями на перевірку, з якими перед початком перевірки ознайомлена продавець (касир) ОСОБА_2 , про що свідчить підпис останньої на копіях направлень (а/с 141-144).
Як вбачається з акту перевірки від 22.07.2019 року, при перевірці магазину, належного суб'єкту господарювання ФОП ОСОБА_1 , встановлено, що особою, яка здійснює розрахункові операції - продавцем ОСОБА_2 , реалізовано пляшку слабоалкогольного напою «Ром-Кола», 0,5 дм3 (вміст спирту 8% об.) - 1 пляшка за ціною 26 грн. та три пачки сигарет «Monte Carlo» без марок акцизного збору за ціною 38 грн. за пачку. При проведенні розрахункової операції засіб обліку розрахункової операції не використовувався, розрахунковий документ не видано, що підтверджується власноручними письмовими поясненнями ОСОБА_2 (а/с 56).
Також, реалізовано бокал пива об'ємом 0,5 л. - 1 бокал на розлив для споживання на місці за ціною 18 грн.
Акт перевірки підписаний посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області, які проводили перевірку. В акті особою, яка здійснює розрахункові операції, вказано продавця ОСОБА_3 , від підписання акту відмовилась (а/с 48).
З матеріалів справи вбачається, що під час допиту свідка ОСОБА_4 у суді 1-ї інстанції (а/с 168-173), останній зазначив, що перевіряючими здійснено контрольну закупку у продавця ОСОБА_2 та саме їй вручено направлення на перевірку та наказ про проведення фактичної перевірки. Крім того, свідок вказав, що перевіряючими здійснено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 відповідно до вимог законодавства.
Отже, апеляційний суд вважає обґрунтованими доводи апелянта щодо додержання податковим органом процедури проведення перевірки.
В пояснювальній записці продавець (касир) ОСОБА_2 , підтвердила, що нею 22.07.2019 року об. 11.20 год. продано пляшку слабоалкогольного напою «Ром-Кола», три пачки сигарет «Monte Carlo» та один бокал пива на розлив, при цьому розрахунковий чек виданий лише за бокал пива об'ємом 0,5 л., вартістю 18 грн.
Водночас, під час судового розгляду у суді 1-ї інстанції свідок ОСОБА_2 (а/с 194-204) зазначила, що продала перевіряючим «Ром-колу», три пачки сигарет без надання чеку на відповідні товари, оскільки ФОП ОСОБА_1 не здійснює реалізацію вказаних товарів та останні належать іншому підприємцю, який орендує частину приміщення у ФОП ОСОБА_1 .
В обґрунтування зазначених обставин позивачем надано до суду копію договору оренди нежитлового приміщення №01/2019 від 01.06.2019 року (а/с 165-166) та заяву ОСОБА_5 , в якій останній зазначає, що з червня 2019 року він орендує частину магазину за адресою с. Кам'янка Ізмаїльського району та товар за який ФОП ОСОБА_1 притягнуто до відповідальності належав ОСОБА_5 (а/с 232).
При цьому апеляційний суд вважає необґрунтованим висновок суду 1-ї інстанції, що вказаними обставинами спростовується порушення ФОП ОСОБА_1 діючого законодавства, оскільки по-перше: згідно трудового договору від 12.07.2019 року продавець ОСОБА_2 (яка здійснила реалізацію вказаних товарів) знаходиться у трудових відносинах саме з ФОП ОСОБА_1 .. Докази наявності трудових відносин ОСОБА_2 з ФОП ОСОБА_5 на час здійснення перевірки у матеріалах справи відсутні. Крім того, відсутні і докази факту незаконного заволодіння ОСОБА_2 вищезазначеними товарами та розпорядження ними на власний розсуд.
По-друге, у додатку до акту перевірки відображено дані про наявний товар, що знаходиться в реалізації ФОП ОСОБА_1 , у якому серед іншого значиться 5 пачок сигарет «Monte Carlo» та 14 пляшок слабоалкогольного напою «Ром-Кола». Вказаний додаток підписано працівниками контролюючого органу та продавцем ОСОБА_2 (а/с 148).
Тобто, висновок суду 1-ї інстанції про відсутність доказів, що реалізований товар належав саме ФОП ОСОБА_1 є необґрунтованим.
Апеляційний суд також вважає за необхідне зазначити, що частиною 3 ст.180 КАС України передбачено, що якщо доданий до справи або наданий суду учасником справи для ознайомлення документ або інший доказ викликає обґрунтований сумнів у його достовірності, учасник справи може просити суд виключити його з числа доказів і вирішувати справу на підставі інших доказів або вимагати проведення експертизи.
Так, ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 17 березня 2021 року було відмовлено у задоволенні клопотання про призначення почеркознавчої експертизи, проте після такої відмови позивачем не ставилося питання про виключення документів з числа доказів і вирішення справи на підставі інших доказів. Отже, апеляційний суд розглядає справу з урахуванням усіх наявних у матеріалах справи доказів.
Податковим органом встановлено, що у ФОП ОСОБА_1 наявна ліцензія на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями (пивом) № 15150312201900257 від 27.05.2019 року з терміном дії до 14.06.2020 року (а/с 189). При цьому ліцензії на право роздрібної торгівлі іншими видами алкогольних напоїв та тютюновими виробами у позивачки відсутні.
З системного аналізу вищенаведених норм законодавства вбачається, що застосування до особи фінансових санкцій за роздрібну торгівлю спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій, прямо пов'язане із встановленням факту продажу таких товарів, виходячи з визначення поняття роздрібної торгівлі.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 28.12.2018 року по справі № 824/1823/15-а.
Як вже зазначалось вище, факт продажу таких товарів підтверджується наявними у матеріалах справи доказами. Крім того, факт продажу вказаних товарів без використання РРО позивачем також не заперечується.
Окрім того, з вищенаведених норм законодавства вбачається, що реалізація пива на розлив здійснюється виключно через заклад ресторанного господарства або спеціалізований відділ, шо має статус закладу ресторанного харчування, за умови наявності ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями та застосування РРО.
При цьому, в матеріалах справи відсутні докази, що у магазині позивача, розташованому за адресою АДРЕСА_1 наявний спеціалізований відділ, шо має статус закладу ресторанного харчування.
Враховуючи встановлені обставини справи, принципи верховенства права, належного врядування, презумпції правомірності дій платника податків, практику ЄСПЛ , як джерело права, правові позиції Верховного суду , погоджується із доводами апелянта та вважає необґрунтованим висновок суду 1-ої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову , так як податковим органом належними, достатніми, достовірними та допустимими доказами доведено факт дотримання процедури проведення перевірки, податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №0039821406, №0039811406 від 19.08.20219 року - були також прийняті в порядку , в межах повноважень та у спосіб , встановлені Конституцією України та Податковим кодексом України , податковий орган, довів наявність порушення з боку платника податків , дотримуючись своїх власних процедур, а ФОП ОСОБА_1 , у свою чергу , не підтверджено факт відсутності порушень.
(2) Висновки суду апеляційної інстанції
Апеляційний суд, переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов висновку, що судом 1-ої інстанції вирішено справу із порушення норм процесуального та матеріального права, неповно з'ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції, не відповідають обставинам справи, та наявні підстави для задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області та для скасування рішення суду 1-ої інстанції, ухвалення по справі нового рішення про відмову у задоволенні позову та також наявність підстав для зміни розподілу судових витрат.
Керуючись ст.8,19,55,67 Конституції України, ст.6,ст. 1 Першого протоколу Європейської Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод від 04.11.1950 року, ст.3,6,7,139, 242, 292, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд апеляційної інстанції,
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - задовольнити, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2021 року - скасувати та ухвалити у справі нове судове рішення:
У задоволенні адміністративного позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - відмовити.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її підписання та може бути, у разі відповідності вимогам ст.328 КАС України, оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду протягом 30-ти днів .
Повне судове рішення складене та підписане 30.06.2021 року
Головуючий суддя Кравець О.О.
Судді Коваль М.П. Зуєва Л.Є.