Справа № 826/13633/17 Суддя (судді) першої інстанції: Кармазін О.А.
24 червня 2021 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Оксененка О.М., при секретарі - Рейтаровській О.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 28 лютого 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» (надалі за текстом - «ТОВ «УЦМТ») звернулось до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0834140302 від 19.05.2017 р., яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток на 10 047 192 грн.
На обґрунтування своїх вимог позивач зазначав, що під час проведення перевірки контролюючим органом не враховано той факт, що підприємство перебуває у стані припинення за рішенням власника і у строк, визначений протоколом про припинення юридичної особи, кредиторські вимоги заявлені не були.
Позивач стверджував, що ним було правомірно відображено кредиторську заборгованість, яка виникли у період з 2007 р. по 2010 р., у складі інших операційних доходів та в подальшому списано у процедурі ліквідації.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 28 лютого 2019 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.
В апеляційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і ухвалити постанову про задоволення позову з підстав, наведених у позовній заяві.
У відзиві на апеляційну скаргу Головне управління ДФС у м. Києві, стверджуючи про законність та обгрунтованість судового рішення, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, посилаюсь на порушення виявлені під час перевірки.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 14.03.2017 р. по 27.03.2017 р. посадовцями Головного управління ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «УЦМТ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 р. по 27.03.2017 р.
Результати перевірки оформлено актом № 103/1-26-15-14-03-02-35370122 від 03.04.2017 р.
Згідно цьому акту позивачем, серед іншого, порушено вимоги ст.ст. 14, 44, 134, 138, 139 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України») внаслідок чого завищено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 97 055 грн. та занижено податок на прибуток на 10 027 542 грн.
Такий висновок контролюючого органу вмотивовано наступним.
Згідно даним Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва станом на станом на 31.12.2014 р. та на 31.12.2015 р. у ТОВ «УЦМТ» обліковується кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги в сумі 55 271 900 грн.
Відповідно до оборотно-сальдових відомостей станом на 31.12.2015 р. кредиторська заборгованість в сумі 55 271 818 грн. віднесена до складу інших операційних доходів.
Будь-яких первинних документів платником податків не надано.
В порушення вимог ст.ст. 14, 134 ПК України, пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», пунктів 5, 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» позивачем не віднесено зазначену заборгованість по якій минув термін позовної давності до складу доходів.
Також, відповідач дійшов висновку про те, що ТОВ «УЦМТ» безпідставно віднесено до складу собівартості товарів суми витрат в розмірі 439 769 грн. та до складу адміністративних витрат - 93 955 грн., які не підтверджені первинними документами.
Крім того, до складу адміністративних витрат у 2014 р. позивач відніс 5 113 грн. амортизаційних відрахувань, однак первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку не надав.
На підставі висновків, викладених в акті перевірки, Головним Управлінням ФС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення № 0834140302 від 19.05.2017 р., яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток на 10 047 192 грн.. у тому числі 10 027 542 грн. за основним платежем та 19 650 грн. за штрафними санкціями.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України визначалось, що об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Згідно пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України до витрат операційної діяльності було віднесено собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
За приписами пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.4 статті 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Згідно пункту 138.6 статті 138 ПК України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.
За змістом пункту 138.8 статті 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Підпунктом 138.10.2 пункту 138.2 статті 138 ПК України до адміністративних витрат, спрямованих на обслуговування та управління підприємством віднесено амортизацію та амортизацію нематеріальних активів загальногосподарського використання.
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це контролюючому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов'язань за звітний податковий період. Платник податків зобов'язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до контролюючого органу.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 р. № 71-VIII були внесені зміни до ПК України.
Так, відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Згідно підпункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 1 ПК України безнадійна заборгованість - це заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Згідно пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31 січня 2000 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 р. за № 85/4306, зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Відповідно до пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29 листопада 1999 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за № 860/4153, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
За змістом пункту 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи. До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Згідно частини 2 статті 9 цього Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Відповідно до підпунктів 2.1, 2.2 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за № 168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення.
За змістом наведених правових норм витрати для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операцій, яка є підставою для формування податкового обліку платника.
Статтею 16 ПК України на платника податків покладено обов'язок: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов'язані з обчисленням та сплатою податків та зборів.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Пунктом 85.4 статті 85 ПК України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
За приписами пункту 44.6 статті 44 ПК України 6 разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Як встановлено судом першої інстанції, підтверджується матеріалами справи та не заперечується сторонами під час перевірки контролюючий орган пропонував позивачеві надати первинні документи, що підтверджують правильність формування ним доходів та витрат.
Разом з тим, такі документи ТОВ «УЦМТ» не надало, про що складено відповідні акти.
Суд критично оцінює документи надані позивачем під час апеляційного перегляду справи.
Відповідно до пункту 44.5 статті 44 ПК України у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов'язаний у п'ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов'язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.
Будь-яких відомостей які б свідчили про те, що позивач повідомляв контролюючий орган про втрату чи знищення документів матеріали справи не містять.
Так само, ТОВ «УЦМТ» не надано прийнятних та переконливих пояснень тому факту, що первинні документи не були подані до суду першої інстанції, а з'явились лише на стадії апеляційного перегляду справи.
Відповідно ж до частини 4 статті 308 КАС України докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об'єктивно не залежали від нього.
Відтак, слід погодитись з висновком суду попередньої інстанції про відсутність правових підстав для задоволення позову, оскільки отримання економічної вигоди виключно за рахунок заниження доходу та збільшення витрат не можна розглядати як самостійну ділову мету.
За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки при подачі апеляційної скарги позивачеві було відстрочено сплату судового збору, то відповідно до правил розподілу судових витрат, встановлених ст. 139 КАС України, з ТОВ «УЦМТ» до спеціального фонду Державного бюджету України на рахунок Шостого апеляційного адміністративного суду підлягає стягненню судовий збір у розмірі 226 061 грн. 82 коп.
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 28 лютого 2019 року - без змін.
Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» (вулиця Кіквідзе, 11, місто Київ, 01103; код ЄДРПОУ - 35370192) до спеціального фонду Державного бюджету України на рахунок Шостого апеляційного адміністративного суду за наступними реквізитами: отримувач коштів - ГУК у м.Києві/м.Київ/22030106; код отримувача (код за ЄДРПОУ) - 37993783; банк отримувача - Казначейство України (ЕАП); рахунок отримувача - UA908999980313111256000026001; код класифікації доходів бюджету - 22030106) судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 226 061 (двісті двадцять шість тисяч шістдесят одна) грн. 82 коп.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на постанову суду може бути подана безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Постанова складена в повному обсязі 29 червня 2021 р.
Головуючий суддя І.О.Лічевецький
суддя В.П.Мельничук
суддя О.М.Оксененко