22 червня 2021 року Справа № 280/3362/21 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Стрельнікової Н.В. розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу
за позовом Фермерського господарства «Богдан 2014»
до Головного управління ДПС у Запорізькій області
про визнання протиправними та скасування наказу та податкового повідомлення-рішення
Фермерське господарство "Богдан-2014" (далі позивач) звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач), в якому позивач просить суд:
- визнати протиправним та скасувати Наказ Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області №742-П «Про проведення фактичної перевірки» щодо ФГ «БОГДАН-2014» від 14.12.2020.
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій від 27.01.2021 № 00007510901, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.
Позовна заява обґрунтована тим, що на підставі наказу №742-П «Про проведення фактичної перевірки» щодо ФГ «БОГДАН-2014» проведено таку перевірку, за результатами якої 27.01.2021 складено податкове повідомлення-рішення № 00007510901, яким, начебто, встановлено порушення Фермерським господарством "Богдан-2014" (надалі - ФГ "Богдан-2014", або позивач) ч. 1 ст. 8, ч. 10 ст. 15 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» та зобов'язано сплатити штраф за зберігання пального без ліцензії у розмірі 500 тис. грн. Позивач вважає протиправним як сам порядок проведення перевірки так і застосування штрафу. У Наказі №742-П «Про проведення фактичної перевірки» щодо ФГ «БОГДАН-2014» від 14.12.2020, відсутння інформація, яка свідчила б про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, та у зв'язку з якими у контролюючого органу виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для здійснення належного податкового контролю. У спірному наказі, відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки, а саме статті 19-1, 20, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункт 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу. Позивачем придбалося пальне яке в подальшому використовували як в цілях господарства так і для власного споживання, однак воно не зберігалося позивачем. На території ФГ "Богдан-2014" відсутні ємкості, резервуари для зберігання пального, а зберігання позивачем пального без ліцензії ґрунтується на припущеннях осіб, які проводили перевірку. Позивач не заперечує факту поставки пального, проте заперечує факт його зберігання на момент проведення перевірки, оскільки пальне було відразу ж використане у господарській діяльності позивача - для заправки сільськогосподарської техніки. Постановою Запорізького районного суду Запорізької області від 04.03.2021 по справі № 317/306/21 провадження у справі про адміністративне правопорушення відносно голови ФГ "Богдан-2014" ОСОБА_1 закрито на підставі п. 1 ст. 247 КУпАП у зв'язку з відсутністю в його діях складу адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 164 КУпАП. Зазначеною постановою встановлено, що у акті № 4209/08/01/09/42406080 від 28 грудня 2020 року відображено лише факт придбання палива, а не факт зберігання, адже на момент перевірки залишків пального виявлено не було, також встановлено що перевірка проводилась з 16.12.2020, а зафіксоване актом порушення щодо зберігання пального без ліцензії мало місце у період з 20.08.2019 по 17.11.2020, тобто до проведення перевірки, наявні підстави вважати, що особи які проводили перевірку та особа яка складала протокол фактично лише припускали, що ФГ «БОГДАН-2014» зберігало пальне без отримання ліцензії у вказаний період.
Відповідач проти заявленого позову заперечував, 26.05.2021 надав до суду відзив (вх. № 30024), відповідно до якого зазначає, що фахівцями податкового органу дотримано всіх вимог статті 81 ПК України, що підтверджує повне право для проведення фактичної перевірки, та обов'язок платника щодо надання документів, пов'язаних з предметом перевірки. Згідно податкової інформації, яка надійшла від платників та міститься в базах даних: ІС «Податкових блок», ІС «Архів електронної звітності», Єдиного ліцензійного реєстру, було встановлено інформацію про порушення вимог законодавства, а також для здійснення функцій визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, відповідно до доповідної записки було видано оскаржуваний наказ. На думку відповідача, фахівцями податкового органу дотримано всіх вимог статті 81 ПК України, що підтверджує повне право для проведення фактичної перевірки, та обов'язок платника щодо надання документів, пов'язаних з предметом перевірки. Таким чином, правомірність оскаржуваного наказу підтверджують як фактичні обставини так і документальні докази у справі. Таким чином, правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень підтверджують як фактичні обставини так і документальні докази. Просить відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
Позивачем подано відповідь на відзив, за змістом якої позивач вважає, що у відзиві відповідач не спростував аргументів та тверджень ФГ «БОГДАН-2014». Наголошено, що Фермерським господарством "Богдан-2014" придбалося пальне яке в подальшому використовували як в цілях господарства так і для власного споживання, однак воно не зберігалося ФГ "Богдан-2014", на території ФГ "Богдан-2014" відсутні ємкості, цистерни, резервуари для зберігання пального, а зберігання позивачем пального без ліцензії ґрунтується на припущеннях осіб.
Відповідачем подано заперечення на відповідь на позовну заяву, в яких Головне управління ДПС у Запорізкій області вважає, що аргументи ФГ "БОГДАН-2014" наведені у відповіді на відзив є необґрунтованими, безпідставними, позивачем не було надано до позову доказів використання придбаного пального.
Ухвалою судді від 29.04.2021 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) та без проведення судового засідання.
Ухвалою суду від 22.06.2021 замінено відповідача Головне управління ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ 43143945) на правонаступника - Головне управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр. Соборний, буд.166, код ЄДРПОУ ВП: 44118663).
Відповідно до ч. 5 ст. 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.
Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України, у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Отже, відповідно до вищевказаних приписів КАС України, справу розглянуто судом в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Розглянувши матеріали справи, судом встановлені наступні обставини.
14.12.2020 ГУ ДПС у Запорізькій області видано наказ № 742-П «Про проведення фактичної перевірки» ФГ «БОГДАН-2014» (код ЄДРПОУ 42406080).
14.12.2020 ГУ ДПС у Запорізькій області видані направлення на перевірку № 1137 та 1138.
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено Акт № 4209/08/01/09/42406080 від 28 грудня 2020 року, про результати фактичної перевірки з питання здійснення контролю за додержанням суб'єктом господарювання вимог законодавства, які є обов'язковими при виробництві, обліку, зберіганні та транспортуванні пального, який зареєстровано в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб'єкта господарювання.
З Акту № 4209/08/01/09/42406080 від 28.12.2020 видно, що з 16.12.2020 по 24.12.2020 проведено перевірку ФГ «БОГДАН-2014», яке розташоване за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с.Морозівка, вул.Центральна, буд. 73. У ході проведення фактичної перевірки встановлено, що основним видом діяльності ФГ «БОГДАН-2014» являється вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. За місцем провадження діяльності, а саме за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с.Морозівка, вул.Центральна, буд. 73, знаходиться сільгосптехніка. Станом на 16.12.2020 фактичні залишки пального (дизельного палива) за зазначеною адресою у ФГ «БОГДАН-2014» відсутні. Згідно проведеного аналізу бази даних ФГ «БОГДАН-2014», встановлено, що в перевіряємому періоді зареєстровані акцизні накладні на реалізацію важких дистиляторів (газойлів) код УКТ ЗЕД 2710194300 в адресу ФГ «БОГДАН-2014», а саме:
20.08.2019 за акцизною накладною № 281 у обсязі 2115,69 літрів;
26.09.2019 за акцизною накладною № 453 у обсязі 2184,00 літрів;
15.01.2020 за акцизною накладною № 11 у обсязі 7939,75 літрів;
29.07.2020 за акцизною накладною № 10274 у обсязі 6046,20 літрів;
17.11.2020 за акцизною накладною № 10604 у обсязі 9544,00 літрів.
Згідно даних Єдиного ліцензійного реєстру ФГ «БОГДАН-2014» не отримувало ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки).
За висновками перевірки встановлено порушення вимог ч.ч. 1, 8, 16 ст. 15 Закону «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України.
25.01.2021 відносно голови ФГ "Богдан-2014" ОСОБА_1 було складено протокол про адміністративне правопорушення № 0006/09/42406080 за ст. 164 КУпАП, щодо порушення ч. 1, ч. 8, ч. 16 ст. 15 ЗУ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР", а саме зберігання пального без отримання ліцензії на право зберігання пального за адресою: АДРЕСА_1 в період з 20.08.2019 по 17.11.2020 включно.
Постановою Запорізького районного суду Запорізької області від 04 березня 2021 року по справі № 317/306/21 провадження у справі про адміністративне правопорушення відносно голови ФГ "Богдан-2014" ОСОБА_1 закрито на підставі п. 1 ст. 247 КУпАП за відсутністю в його діях складу адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 164 КУпАП.
Згідно листа ТОВ «Запорізька нафтогазова компанія», вказана організація здійснює постачання палива ФГ «Богдан-2014» за поточним договором № 84/п від 29.07.2020. Фактична адреса, де зливається паливо (злив безпосередньо в паливний бак транспортного засобу) за адресою: АДРЕСА_1 .
27.01.2021 на підставі Акта перевірки № 4209/08/01/09/42406080 від 28.12.2020 ГУ ДПС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення, яким до ФГ "БОГДАН-2014" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 500000,00 грн.
Не погоджуючись з прийнятим наказом Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області № 742-П "Про проведення фактичної перевірки" від 14.12.2020 та податковим повідомленням-рішенням про застосування фінансових санкцій від 27.01.2021 № 00007510901 ФГ "БОГДАН-2014" звернулось з даною позовною заявою до суду.
Надаючи правову оцінку вказаним обставинам, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України №2755-VI від 02 грудня 2010 року (далі Податковий кодекс).
Право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу.
Відповідно до пункту 75.1.3. статті 75 Податкового кодексу, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Отже, проведення камеральних, документальних (планових або позапланових; виїзних або невиїзних) та фактичних перевірок є правом Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області, як податкового органу.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Податкового кодексу.
Як вбачається зі змісту спірного наказу №742-П «Про проведення фактичної перевірки» щодо ФГ «БОГДАН-2014» від 14 грудня 2020 року, в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 19-1.1.14, підпункт 19-1.1.16, підпункт 19-1.1, ст. 19-1, підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу.
Так, Статтею 19-1 Податкового кодексу визначено функції контролюючих органів, статтею 20 Податкового кодексу визначено загальний перелік прав контролюючих органів, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 визначає поняття фактичної перевірки, а підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності такої підстави - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, фактична перевірка проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов'язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 ст.80 Податкового Кодексу.
Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.
Згідно змісту відзиву на адміністративний позов, підставою для видання спірного наказу контролюючим органом зазначено, що згідно податкової інформації, яка надійшла від платників та міститься в базах даних: ІС «Податкових блок», ІС «Архів електронної звітності», Єдиного ліцензійного реєстру, було встановлено інформацію про порушення ФГ "БОГДАН-2014" вимог законодавства, а також для здійснення функцій визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, відповідно до доповідної записки було видано оскаржуваний наказ.
В той же час суд вважає за необхідне зазначити, що інформація на підставі якої прийнято оскаржуваний наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.
Зазначений висновок узгоджується з висновком Верховного Суду викладеним у постановах від 22 вересня 2020 року у справі №520/1304/2020 та від 08.12.2018 у справі 820/4894/18.
Відповідно до вимог пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу, яка визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.
Згідно з абзацом третім пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Вимоги до змісту наказу про призначення як планової документальної перевірки, так і позапланової документальної перевірки, документальної невиїзної перевірки, фактичної перевірки сформульовані лише в абзаці 3 пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу, де вказано, що в наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
Дослідивши зміст спірного наказу №742-П «Про проведення фактичної перевірки» щодо ФГ «БОГДАН-2014» від 14.12.2020, судом встановлено відсутність у тексті наказу інформації, яка свідчила б про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, та у зв'язку з якими у контролюючого органу виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для здійснення належного податкового контролю.
Суд зазначає, що у спірному наказі, відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки, а саме статті 19-1, 20, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункт 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу.
Інформація на підставі якої прийнято оскаржуваний наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи. Саме з цього виходила колегія Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду при розгляді справи №520/1304/2020 (постанова від 22.09.2020) де предметом спору була протиправність наказу податкового органу про проведення фактичної перевірки.
При цьому, підпункт 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки, а саме: така перевірка проводиться у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а тому, зі змісту оскаржуваного Наказу №742-П «Про проведення фактичної перевірки» щодо ФГ «БОГДАН-2014» від 14.12.2020, неможливо встановити яке з окремих вказаних порушень слугувало конкретною підставою для його прийняття.
Зазначений висновок узгоджується з висновками Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду викладеним у постановах від 04 вересня 2020 року у справі №821/1274/18, від 02 вересня 2020 року у справі №821/1828/16 та від 04 грудня 2018 року у справі №820/4894/18.
З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов'язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв'язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.
Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16 лютого 2016 року (справа № 826/12651/14), від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17 березня 2018 року (справа № 1570/7146/12), від 24 жовтня 2018 року (справа № 808/1746/15) та від 04 лютого 2019 року (справа № 807/242/14).
При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки, про що також неодноразово висловився Верховний Суд у своїх постановах від 19 листопада 2019 року у справі № 160/8859/18, від 30 червня 2019 року у справі № 825/1747/17.
Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Таким чином, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Тобто, приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.
На думку суду, для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків не достатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.
Подібна правова позиція наведена у постанові Верховного Суду від 11 червня 2019 року у справі № 1440/2045/18.
Суд зауважує, що стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Втім, застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов'язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.
Тобто, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані у вищенаведеній нормі фактичні обставини та передумови, які і визначають підстави для такої перевірки. Тому оцінка правомірності проведеної перевірки повинна надаватися з урахуванням достатності змісту наказу для висновків про фактичну підставу проведення відповідної перевірки. При цьому суд зазначає, що "підстава" це не нумероване позначення пункту 80.2 статті 80 ПК України, а обставини, які в цьому підпункті розкриваються та мають об'єктивно існувати. Іншими словами під "підставою" у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України необхідно розуміти не порядковий номер підпункту пункту статті, а безпосередньо інформацію, відомості та інші обставини (подібна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 1 липня 2019 року по справі N 140/2181/18, від 10 липня 2019 року по справі N 160/7669/18).
В даному випадку судом встановлено, що відповідач здійснюючи у наказі № 742-п від 14.12.2020 посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України жодним чином не обґрунтував наявність підстав для проведення фактичної перевірки, які передбачені вищевказаною нормою, зокрема щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про можливі порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, що в свою чергу унеможливлювало для платника чітко розуміти мету такої перевірки, позаяк є незрозумілим про яке можливе порушення з його боку може йти мова.
Отже, зазначення в наказі лише підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, без посилання на конкретні обставини, не є підставою для проведення фактичної перевірки.
Втім, жодного посилання на отриману інформацію наказ ГУ ДПС у Запорізькій області про проведення фактичної перевірки ФГ «БОГДАН-2014» не містить, а тому достеменно стверджувати, що саме ці обставини які у такій інформації викладені, а не будь-які інші повідомлення чи інформація інших органів, були фактичною підставою для проведення перевірки, суд не може. Крім того, суд наголошує, що підстава для проведення фактичної перевірки має бути чітко та безумовно вказана у наказі таким чином, щоб унеможливити сумніви у її наявності, та не робити спроб здогадів чи припущень про її існування, що фактично має місце у даній справі.
Таким чином зважаючи на викладене та беручи до уваги відсутність в наказі ГУ ДПС у Запорізькій області №1915 від 21.08.2020 будь-якого посилання на отриману відповідачем в установленому порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, суд вважає, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача здійснено протиправно.
Також, суд критично відноситься до посилання представника відповідача на ту обставину, що у зв'язку з допуском до перевірки, керівник підприємства розписався особисто про отримання - зазначених документів, чим підтвердив правомірність дій фахівців ГУ ДПС у Запорізькій області по проведенню фактичної перевірки, а також, що жодних заперечень щодо проведення перевірки керівник Позивача не висловлював та не надавав письмово протягом перевірки, - з наступних підстав.
Верховний Суд у постановах від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 03 жовтня 2019 року (справа №820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) висловив правову позицію, що саме на етапі допуску до перевірки суб'єкт господарської діяльності може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної виїзної або фактичної перевірки.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Щодо встановленого при проведенні перевірки порушення, а саме: зберігання пального (дизельного палива) без ліцензії суд зазначає наступне.
При вирішені спору суд виходить із того, що основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України, визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР.
Згідно ст. 15 Закону №481 суб'єкти господарювання (у тому числі іноземні суб'єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб'єкта господарювання (у тому числі іноземного суб'єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
За змістом вищезазначених норм Закону №481 визначено обов'язок суб'єктів господарювання зберігати пальне у місцях зберігання лише за наявності ліцензії на зберігання пального.
У разі порушення вказаного обов'язку застосовується штраф, передбачений ч. 2 ст. 17 Закону №481, у сумі 500000 грн.
Згідно з визначеннями, зазначеними у ст. 1 Закону №481 - місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.
Згідно з ч. 39 ст. 15 Закону №481 для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:
- документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об'єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об'єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;
- акт вводу в експлуатацію об'єкта або акт готовності об'єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об'єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об'єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об'єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;
- дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Отже за змістом вказаних норм місцем зберігання пального є споруда та/або/обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального і розміщені на певній території, тобто є стаціонарними.
Не є акцизним складом паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої (пп.14.1.6 п.14.1 ст. 14 ПКУ).
Отже, паливні баки транспортних засобів, які використовуються для подачі пального до двигуна внутрішнього згорання такого транспортного засобу, для приведення його в рух, не є ємностями для зберігання пального, у розумінні Закону № 481.
Згідно акту № 4209/08/01/09/42406080 від 28.12.2020 ревізори обмежились лише описом факту придбання ФГ «Богдан-2014» дизельного пального, не встановивши факт його зберігання, місце зберігання, наявні на час перевірки залишки та порядок його використання.
Позивач не заперечує факту поставки пального, проте заперечує факт його зберігання на момент проведення перевірки, оскільки пальне було відразу ж використане у господарській діяльності позивача - для заправки сільськогосподарської техніки.
Відповідач фактично ототожнив поняття «придбання пального» та «зберігання пального».
Згідно листа ТОВ «Запорізька нафтогазова компанія», вказана організація здійснює постачання палива ФГ «Богдан-2014» за поточним договором № 84/п від 29.07.2020. Фактична адреса, де зливається паливо (злив безпосередньо в паливний бак транспортного засобу) за адресою: АДРЕСА_1 .
Надаючи оцінку вищевикладеному, суд зазначає, що, встановивши факт отримання позивачем дизельного пального, відповідач не встановив, не зафіксував та не довів належними та допустимими доказами факт та місце зберігання дизельного пального.
Суд зауважує, що достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. Суд зазначає, що будь-яких належних і допустимих доказів, які б вказували, що на території фермерського господарства зберігалось дизельне пальне до акту перевірки не долучено.
Отже, виходячи з фактичних обставин справи, а також норм діючого законодавства, суд дійшов до переконливого висновку про те, що відповідачем не представлено належних доказів здійснення позивачем зберігання пального без наявності ліцензії.
Крім того, втановлені відповідачем обставини ніяким чином не мають відношення до фактичної перевірки, натомість відповідають визначеному пп. 75.1.2 п. 75.1. ст. 75 ПК України предмету документальної перевірки.
Відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20 ПК України контролюючий орган має право проводити перевірки виключно відповідно до законодавства.
Також відповідно до пп. 21.1.1. п. 21.1 ст.20 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим податковим кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.
З огляду на викладене, суд зазначає, що не може бути підставою для застосування штрафних санкцій до платника податку порушення, якщо контролюючий орган встановив таке порушення не у відповідності до закону.
Крім того, судом встановлено, що у провадженні Запорізького районного суду Запорізької області перебувала справа № 317/306/21 про притягнення керівника фермерського господарства ОСОБА_1 , до відповідальності за скоєння ним правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 164 КУпАП.
За результатами розгляду матеріалів, які надійшли від ГУ ДПС У Запорізькій області відносно ОСОБА_1 за вчинення адміністративного правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 164 КУпАП, Постановою Запорізького районного суду Запорізької області від 04.03.2021 по справі № 317/306/21, що набрала законної сили, провадження у справі про адміністративне правопорушення закрито на підставі пункту 1 частини 1 статті 247 КУпАП за відсутністю події і складу адміністративного правопорушення. Зазначеною постановою встановлено, що у зазначеному вище акті № 4209/08/01/09/42406080 від 28.1.2020 відображено лише факт придбання палива, а не факт зберігання, адже на момент перевірки залишків пального виявлено не було, також встановлено що перевірка проводилась з 16.12.2020, а зафіксоване актом порушення щодо зберігання пального без ліцензії мало місце у період з 20.08.2019 по 17.11.2020, тобто до проведення перевірки, наявні підстави вважати, що особи які проводили перевірку та особа яка складала протокол фактично лише припускали, що ФГ «БОГДАН-2014» зберігало пальне без отримання ліцензії у вказаний період.
Тобто і у справі про вчинення адміністративного правопорушення закрито провадження через відсутність встановленого факту адміністративного правопорушення, яке за складом ідентичне податковому правопорушенню.
Згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За таких обставин, оскільки факт здійснення зберігання пального ФГ "БОГДАН-2014" без наявності ліцензії не доведений відповідачем належними та допустимими доказами, тому правові підстави для застосування до нього штрафних (фінансових) санкцій у вигляді штрафу, передбаченого абз. 8 ч. 2 ст. 17 Закону №481, відсутні.
Враховуючи зазначене, податкове повідомлення-рішення від 27.01.2021 № 00007510901 про застосування до позивача штрафу у розмірі 500 000,00 грн є протиправним і підлягає скасуванню, а позов підлягає задоволенню.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Згідно частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Основними засадами (принципами) адміністративного судочинства є, зокрема, змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі.
Згідно частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
За приписами статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Суд приходить до висновку про необхідність стягнення на користь Фермерського господарства «БОГДАН-2014» за рахунок бюджетних асигнувань до Головного управління ДПС у Запорізькій області судових витрати, у вигляді судового збору у сумі 9770 грн.
Керуючись статтями 73-77, 139, 242 -246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати Наказ Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області №742-П «Про проведення фактичної перевірки» щодо ФГ «БОГДАН-2014» від 14.12.2020.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій від 27.01.2021 № 00007510901, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.
Стягнути на користь Фермерського господарства «Богдан 2014» (70401, Запорізька обл., Запорізький район, село Морозівка, вул. Центральна, буд. 73, код ЄДРПОУ 42406080) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, проспект Соборний, буд.166, код ЄДРПОУ ВП 44118663) судові витрати, у вигляді судового збору у сумі 9770 грн.
Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя Н.В. Стрельнікова