ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1
13 квітня 2021 року м. Київ №640/10764/20
Окружний адміністративний суд міста Києва у складі:
головуючого судді Шейко Т.І.,
розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу
за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Вайт Лаіонс»
доГоловного управління Державної податкової служби в м. Києві
провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Вайт Лаіонс» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, у якому просило суд, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0012830405 від 11 січня 2020 року, прийняте Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві про застосування штрафних санкцій;
- визнати незаконною бездіяльність Головного управління Державної податкової служби в м. Києві щодо не здійснення перерахунку суми штрафу у розмірі 176473,44 грн., нарахованого згідно податкового повідомлення-рішення №0012830405 від 11 січня 2020 року;
- зобов'язати Головне управління Державної податкової служби в м. Києві здійснити перерахунок суми штрафу у розмірі 176473,44 грн та скасувати податкове повідомлення-рішення №0012830405 від 11 січня 2020 року.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач вказував на протиправність дій контролюючого органу, оскільки штрафні санкції за пунктом 1201.1 Податкового кодексу України не застосовуються за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, зазначених в акті перевірки від 27 листопада 2019 року, оскільки кожна з таких податкових накладних не є власне податковою накладною в розумінні статті 201 «Податкова накладна» та належить до податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю).
В той же час, в заяві про збільшення позовних вимог позивач послався на положення Закону України №466-ІХ від 16 січня 2020 року, яким передбачено обов'язок контролюючого органу вжити заходів щодо перерахунку сум податкових зобов'язань, які не є узгодженими на момент набрання чинності зазначеним законом, проте контролюючий орган не здійснив такого перерахунку та не скасував податкове повідомлення №0012830405 від 11 січня 2020 року.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 травня 2020 року відкрито провадження у справі та призначено справу до розгляду у порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін.
Відповідач подав суду відзив на позовну заяву, в якому просив відмовити в задоволенні позовних вимог з тих підстав, що перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 201.10. статті 201 Податкового кодексу України, а саме граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних. Таким чином, згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України у разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних це тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість штрафу. Наголосив, що наявність лише однієї умови «податкова накладна/розрахунок коригування, що не видається отримувачу (покупцю) не є підставою для не застосування штрафних санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.
В той же час, щодо заяви про збільшення позовних вимог, відповідач надав відзив на зазначену заяву, в якому також просив відмовити у задоволенні позовних вимог з огляду на те, що зміна законодавства відбулась після прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а тому при наданні оцінки оскаржуваному податковому повідомленню-рішенню норми Закону №466-ІХ не можуть впливати на таку оцінку.
Крім цього, представником відповідача подано клопотання про залишення позовної заяви без розгляду, яке обґрунтована тим, що в провадженні Окружного адміністративного суду міста Києва є справа за №640/19137/20 між тими самими сторонами, з тим самим предметом спору та з тих самих підстав.
Представником позивача подано заперечення проти даного клопотання, які обґрунтовані тим, що ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 серпня 2020 року відмовлено у відкритті провадження в частині позовних вимог щодо оскарження податкових повідомлень-рішень №0012830405 від 11 січня 2020 року, №0390021206 від 14 травня 2019 року.
Дослідивши матеріали справи, враховуючи подані пояснення учасників справи, суд дійшов висновку про відмову в задоволенні клопотання про залишення позовної заяви без розгляду, оскільки, як вірно зазначено представником позивача, ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 серпня 2020 року відмовлено у відкритті провадження в частині позовних вимог щодо оскарження податкових повідомлень-рішень №0012830405 від 11 січня 2020 року, №0390021206 від 14 травня 2019 року, а тому твердження представника відповідача про наявність ідентичного спору не відповідають дійсним обставинам справи.
Розглянувши матеріали адміністративної справи, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та відзив, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.
За результатами камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайт Лаіонс» в Єдиному реєстрі податкових накладних складено акт №7950/26-15-04-05-6/36146680 від 27 листопада 2019 року.
Актом перевірки було встановлено порушення позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при реєстрації податкових накладних, які зазначені в Таблиці 1 до акта перевірки №7950/26-15-04-05-6/36146680 від 27 листопада 2019 року.
На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0012830405 від 11 січня 2020 року, яким застосовано штрафні санкції за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 107263,05 грн., застосовано штраф в розмірі 10% у розмірі 10726,33 грн.;
за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 81863,93 грн., застосовано штраф в розмірі 20% у розмірі 16372,85 грн.;
за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 387327,09 грн., застосовано штраф в розмірі 30% у розмірі 116200,25 грн;
за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 82935,05 грн., застосовано штраф в розмірі 40% у розмірі 33174,01 грн.
Позивач, не погодившись з податковим повідомленням-рішенням від 11 січня 2020 року №0012830405, звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою.
Рішенням Державної податкової служби України від 24 квітня 2020 року №14306/6/99-00-08-05-05-06 скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення без змін.
Вважаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду.
Крім цього, позивач 08 липня 2020 року звернувся до Головного управління Державної податкової служби в м. Києві з заявою про скасування податкового повідомлення-рішення від 11 січня 2020 року на підставі положень Закону №466-ІХ, який набрав чинності 23 травня 2020 року.
Проте листом від 21 липня 2020 року №103931/10/26-15-04-05-14 Головне управління Державної податкової служби в м. Києві повідомило позивача про те, що останнім вживаються заходи щодо приведення логічних неузгодженостей у відповідності до норм чинного законодавства.
Вважаючи таку бездіяльність протиправною позивачем подано заяву про збільшення позовних вимог, яка прийнята судом ухвалою від 11 січня 2021 року.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам Окружний адміністративний суд міста Києва виходить з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02 грудня 2010 року (далі - ПК України) у редакції, чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпунктів 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Відповідно до пункту 41.1 статті 41 ПК України контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну митну політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган (далі - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику), його територіальні органи.
Підпунктом 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України передбачено, що платник податків зобов'язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з підпунктами «а», «б», «в» пункту 185.1 статті185 ПК України об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, ввезення товарів на митну територію України.
Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-які з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку) для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 стаття 188 ПК України).
Відповідно до пункту 201.1. статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну (далі - ПН), зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, така ПН вважається зареєстрованою в ЄРПН.
Реєстрація ПНРК до ПН у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків : для ПНРК до ПН, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для ПНРК до ПН, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до ПН, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до ПН отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
У відповідності до вимог пункту 120-1.1 статті 1201 ПКУ, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, як це передбачено абзацом сімнадцятим пункту 201.10 статті 201 ПК України, встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, із змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №204 (остання редакція набрала чинності з 24 березня 2018 року) (надалі Порядок № 1246).
Згідно з вимогами пункту 5 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 201.3, 201.9 статті 201 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 ПК України, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 8 цього Порядку, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку.
В Порядку не міститься визначення поняття «реєстрація податкової накладної». Натомість, за визначенням підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України, ЄРПН - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Таким чином, наявність обов'язку у платника податків щодо здійснення реєстрації відповідних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не є спірною у цій справі. Спірним є саме наявність чи відсутність підстав для застосування штрафу, передбаченого пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
З 01 січня 2017 року законодавцем змінено редакцію пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. На відміну від попередньої редакції цієї статті, яка встановлювала штрафні санкції за порушення термінів реєстрації виключно податкових накладних, що підлягають наданню покупцям, чинною на момент виникнення правовідносин редакцією визначено, що штрафні санкції застосовуються за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації всіх податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Винятком є виключно порушення термінів реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Відповідно до пункту 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31 грудня 2015 року №1307, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за №137/28267 (далі Порядок №1307) при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини:
01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку);
02 - Складена на постачання неплатнику податку;
03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку;
04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання;
05 - Складена у зв'язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку;
06 - Складена у зв'язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих;
07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України;
08 - Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість;
09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;
10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов'язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;
11 - Складена за щоденними підсумками операцій;
12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку);
13 - Складена у зв'язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності;
14 - Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента;
15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 ПК України, над фактичною ціною постачання.
Отже, положеннями Порядку №1307 визначено детальний перелік податкових накладних, які не підлягають наданню отримувачу (покупцю). Цей перелік включає в себе не тільки податкові накладні, складені на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість та операції, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість, але й інші групи операцій, здійснення яких обумовлює ненадання податкових накладних продавцю.
Відповідно до пункту 11 Порядку №1307 у разі нарахування податкових зобов'язань згідно з пунктом 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися:
1) в операціях, що не є об'єктом оподаткування;
2) в операціях, звільнених від оподаткування;
3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.
У разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 100000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється.
У разі складання податкової накладної отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента, місце постачання яких розташоване на митній території України, у рядку «Індивідуальний податковий номер постачальника (продавця)» такої накладної проставляється умовний ІПН «500000000000», а у рядку «Постачальник (продавець)» зазначаються найменування (П. І. Б.) нерезидента та через кому - країна, в якій зареєстрований продавець (нерезидент), рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється. У рядках, відведених для заповнення даних покупця, отримувач (покупець) зазначає власні дані.
Згідно з пункту 3 Порядку № 1307 усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9-15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації.
Суд звертає увагу на те, що відповідно до пункту 16 Порядку №1307, таблична частина податкової накладної складається з двох розділів : А і Б.
Відповідно у графі 8 розділу Б зазначається код ставки, яка допоможе розпізнати, як оподатковуються товари/послуги.
Згідно пункту16 Порядку №1307, до розділу Б податкової накладної вносяться дані у розрізі опису (номенклатури) постачання товарів/послуг, зокрема, до графи 8 - код ставки ПДВ, за якою здійснюється оподаткування операцій з постачання товарів/послуг, що постачаються.
У графі 8 зазначається код ставки : 20 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою; 7 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за ставкою 7 відсотків; 901 - у разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою; 902 - у разі здійснення операцій з постачання на митній території України товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою; 903 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.
До графи 9 - код пільги.
Графа 9 заповнюється у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування ПДВ.
У графі 9 зазначається код відповідної пільги з ПДВ згідно з Довідниками податкових пільг (Довідник податкових пільг, що є втратами доходів бюджету, або Довідник інших податкових пільг), які затверджені ДФС станом на дату складання ПН.
У разі здійснення пільгових операцій, які не внесені до вказаних довідників (у зв'язку із запровадженням нової пільги) станом на дату складання податкової накладної, у графі 9 проставляється умовний код « 99999999», а у відведеному полі зазначаються відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПК України та/або міжнародного договору (угоди), якими передбачено звільнення від оподаткування.
До графи 10 - обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ.
У графі 10 зведених ПН, особливості заповнення яких викладені у пункті 11 цього Порядку, вказується вартість (частина вартості) товару/послуги, необоротного активу, на яку нараховується податок відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України, згідно з основною ставкою податку та ставкою податку 7 відсотків, які застосовуються при нарахуванні податкових зобов'язань.
Згідно абзацу 8-10 підпункту 10 пункту 16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1307, до розділу А податкової накладної (рядки I-X) вносяться узагальнюючі дані за операціями, на які складається така ПН, а саме у рядку I зазначається загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням ПДВ; у рядках II-IV зазначаються суми ПДВ, нараховані виходячи з обсягів постачання, зазначених у рядках V та VI.
Абзацом 7 підпункту 10 пункту 16 цього Порядку передбачено, що у клітинках ПН, які не підлягають заповненню, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.
Операцій, зафіксованих у податкових накладних, що були об'єктом перевірки, що звільняються від оподаткування або оподатковуються за нульовою ставкою, судом не встановлено.
Таким чином, позивачем не виконано вимоги пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, стосовно наявності двох обов'язкових складових, зокрема, що податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Суд відмічає, що позивачем наголошується на тому, що несвоєчасність реєстрації таких видів податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю) - не створює підстав для застосування проти нього контролюючим органом штрафних санкцій.
Між тим, відповідно до пункту 201.10. статті 201 ПК України, податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Аналіз наведеної норми свідчить, що у разі, коли законодавець виокремлює податкові накладні, які не надаються покупцю, та податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, ним застосовується слово «а також», разом з тим, пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України містить інші правові норми.
Системний аналіз статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, Порядку №1307 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), необхідна наявність двох обов'язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).
Вказана правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 04 вересня 2018 року у справі №816/1488/17 та від 11 грудня 2018 року у справі № 807/68/18.
З огляду на викладене суд відхиляє доводи позивача про помилковість тлумачення Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві диспозицій пункту 1201.1 статті 120ПК України, та вважає необґрунтованими твердження позивача щодо незастосування штрафних санкцій в разі несвоєчасності реєстрації в ЄРПН податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю).
При цьому, доказів того, що податкові накладні позивача, зазначені в додатку до акта перевірки відповідали всім критеріям, а саме: не надаються отримувачу (покупцю) та складені на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, які дають підстави для незастосування штрафних санкцій у випадку несвоєчасної реєстрації таких накладних - матеріали справи не містять.
З урахуванням наведеного суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 11 січня 2020 року №0012830405 прийняте відповідно до чинного законодавства є правомірним, а тому в задоволенні позову слід відмовити.
Стосовно позовних вимог в частині визнання незаконною бездіяльність Головного управління Державної податкової служби в м. Києві щодо не здійснення перерахунку суми штрафу у розмірі 176473,44 грн., нарахованого згідно податкового повідомлення-рішення №0012830405 від 11 січня 2020 року та зобов'язання Головного управління Державної податкової служби в м. Києві здійснити перерахунок суми штрафу у розмірі 176473,44 та скасувати податкове повідомлення-рішення №0012830405 від 11 січня 2020 року, суд зазначає наступне.
Камеральною перевіркою виявлено факт порушення граничних строків реєстрації згаданих вище податкових накладних у ЄРПН, що визначені абзацом пункту 201.10 статті 201 ПК України, з урахуванням чого до позивача застосовані штрафні санкції.
Суд зауважує, що у силу пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Тобто, як вже зазначалось судом, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), необхідна наявність двох обов'язкових складових: податкова накладна не повинна надаватися отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Разом з цим, складені позивачем податкові накладні хоча й не надавалися отримувачам товарів/послуг, однак стосувалися оподатковуваних операцій.
Як наслідок, у спірних відносинах відсутнє виключення для застосування штрафу, передбачене пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Отже, підстав для застосування компенсаторних нормативних механізмів (підпункт 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 та пункт 56.21 статті 56 ПК України) не виникає, оскільки немає колізії нормативно-правового регулювання.
Матеріали камеральної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайт Лаіонс» свідчать на користь висновку про те, що позивачем не дотримані вимоги пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині визначення граничних строків реєстрації податкових накладних.
Разом з цим, суд звертає увагу на те, що 23 травня 2020 року набули чинності положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16 січня 2020 року №466-IX (надалі - Закон №466-ІХ).
Цим законом доповнено підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України пунктом 73, відповідно до якого штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов'язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов'язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.
Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» від 14 липня 2020 року №786-IX (надалі - Закон №786-IX), який набрав чинності 08 серпня 2020 року, у підрозділі 2 у пункті 73 ПК України в абзаці першому після слів та цифр «відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу» доповнено словами «та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної», а слова і цифри «до 31 грудня 2019 року» замінено словами «до дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», строк сплати грошових зобов'язань за якими не настав або»; в абзаці першому цифри і слова « 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень» замінено цифрами і словами « 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень»; в абзаці другому цифри і слова « 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень» замінено цифрами і словами « 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень».
Верховний Суд у постановах від 17 липня 2020 року у справі №640/5138/19, від 10 вересня 2020 року у справі №520/3188/19 зазначив, що такий підхід законодавця загалом відповідає принципу «доброго врядування» і «належної адміністрації» в світлі практики ЄСПЛ. Зокрема, у пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява №29979/04) ЄСПЛ підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява №33202/96, пункт 120, «Онер'їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява №48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), №21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, пункт 51).
Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само).
За змістом наведеної норми законодавцем, який виявив певні недоліки (непропорційність) у механізмі відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, що не надається покупцю товарів, законодавчими змінами чітко закріплено, що пункт 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України підлягає застосуванню до штрафів, нарахованих платникам податків протягом періоду з 01 січня 2017 року до дати набрання чинності законом №466-ІХ (22 травня 2020 року) за наведених у цій же нормі умов.
Внесення змін Законом №786-IX до наведеної норми підтверджує послідовний підхід законодавця, за яким платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України умов.
Конституційний Суд України у рішенні від 09 лютого 1999 року №1-рп/99 дійшов висновку, що надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.
Зворотна дія нормативно-правового акта у часі (ex post facto) - це дія нового нормативно-правового акта на факти та відносини, що мали місце до набуття ним чинності.
Таким чином, станом на час розгляду цієї справи у суді чинною і такою, що підлягає до застосування є редакція пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, якою впроваджено ретроспективну дію закону у відповідних правовідносинах, а саме - щодо штрафів, нарахованих платникам податків протягом періоду з 01 січня 2017 року по 22 травня 2020 року за наведених у цій же нормі умов.
Тобто законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73, підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється у тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов'язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.
При цьому, відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.
З огляду на вищевикладене суд приймає до уваги встановлені у справі факти, відповідно до яких грошові зобов'язання (штраф), що визначені позивачу податковим повідомленням-рішенням від 11 січня 2020 року №0012830405, є неузгодженими, оскільки це рішення перебуває на стадії судового оскарження, а визначені цим податковим повідомленням-рішенням штрафні санкції позивачем не сплачені.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Як вже встановлено судом, відповідач вимоги абзацу третього пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України не виконав, податкове повідомлення-рішення від 11 січня 2020 року №0012830405 не відкликав, нове податкове повідомлення-рішення Товариству з обмеженою відповідальністю «Вайт Лаіонс» не надіслав.
За таких обставин, у спірних відносинах наявні усі підстави для застосування судом положень пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України.
З урахуванням встановлених обставин, суд дійшов висновку про наявність ознак протиправної бездіяльності з боку відповідача, яка полягає у нездійсненні перерахунку суми штрафу, застосованого податковим повідомленням-рішенням №0012830405 від 11 січня 2020 року, в порядку пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Відтак, суд погоджується з обраним позивачем способом захисту порушеного права шляхом зобов'язання Головного управління Державної податкової служби в м. Києві здійснити перерахунок суми вищевказаного штрафу у відповідності до приписів пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, у зв'язку з чим відповідна позовна вимога підлягає задоволенню.
Враховуючи вищенаведене в сукупності, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог.
Відповідно до частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Враховуючи викладене, керуючись статтями 2, 72-77, 139, 241-246, 251 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
1. Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайт Лаіонс» задовольнити частково.
2. Визнати протиправною бездіяльність Головного управління Державної податкової служби в м. Києві щодо не здійснення перерахунку суми штрафу у розмірі 176473,44 грн, нарахованого згідно податкового повідомлення-рішення №0012830405 від 11 січня 2020 року.
3. Зобов'язати Головне управління Державної податкової служби в м. Києві здійснити перерахунок суми штрафу у розмірі 176473,44 грн та скасувати податкове повідомлення-рішення №0012830405 від 11 січня 2020 року.
4. В решті позовних вимог відмовити.
5. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайт Лаіонс» (04214, м. Київ, вулиця Північна, 6-В, код ЄДРПОУ 36146680) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в м. Києві (04116, м. Київ, вулиця Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 39439980) понесені судові витрати у вигляді судового збору у розмірі 2102,00 грн.
Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішення може бути оскаржено до Шостого апеляційного адміністративного суду в порядку та у строки, встановлені статтями 295 - 297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя Т.І. Шейко