18 березня 2021 року Справа № 480/8226/20
Сумський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Осіпової О.О.,
за участю секретаря судового засідання - Демченко К.І.,
представника позивача - Захарченко А.О.,
представника відповідача - Семерня І.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №480/8226/20 за позовом Фермерського господарства "Князівське" до Головного управління ДПС у Сумській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити дії,-
Фермерське господарство "Князівське" звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Сумській області, у якій просить суд:
1) визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, або відмову в такій реєстрації:
- рішення від 29.09.2020 № 1981311/34071687 про відмову в реєстрації податкової накладної ФГ "Князівське" від 04.09.2020 № 5;
- рішення від 29.09.2020 № 1981310/34071687 про відмову в реєстрації розрахунку коригування ФГ "Князівське" від 03.09.2020 № 3;
- рішення від 29.09.2020 № 1981309/34071687 про відмову в реєстрації розрахунку коригування ФГ "Князівське" від 03.09.2020 № 4.
2) зобов'язати відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою відправлення:
- податкову накладну ФГ "Князівське" від 04.09.2020 № 5;
- розрахунок коригування ФГ "Князівське" від 03.09.2020 № 3;
- розрахунок коригування ФГ "Князівське" від 03.09.2020 № 4.
Свої вимоги мотивує тим, що квитанції про зупинення реєстрації розрахунків коригування та податкової накладної не містять інформації (конкретного переліку), які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про їх реєстрацію. З метою усунення зупинення реєстрації розрахунків коригування та податкової накладної позивачем було складено та надіслано повідомлення №12, №13, №14 від 27.09.2020 р. про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, із зазначенням пояснень щодо здійсненої операції та додано підтверджуючі документи щодо походження товару та підтвердження реальності здійснення операції в кількості 23 додатки, проте господарством отримано рішення про відмову у реєстрації розрахунків коригування та податкової накладної. Так, рішення від 29.09.2020р. №1981311/34071687 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 04.09.2020 р. ФГ "Князівське", на думку позивача, є неправомірним, оскільки в ньому не вказано, які конкретно документи не було надано, крім того, в чинному законодавстві України відсутній документ під назвою «аналізна картка зерна», зазначений у графі «Додаткова інформація». У рішенні від 29.09.2020р. №1981310/34071687 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 3 від 03.09.2020 р. та рішенні від 29.09.2020р. №1981309/34071687 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 4 від 03.09.2020 р. ФГ "Князівське" також відсутнє обґрунтоване пояснення, в чому саме полягають порушення у складанні конкретного документу із посиланням на конкретні норми законодавства. Крім того, зазначення у графі «Додаткова інформація» про те, що «у розрахунку коригування невірно вказаний код причини коригування 104 (зміна номенклатури), при цьому здійснюється коригування ціни та кількості поставленого товару» є необґрунтованим, оскільки код причини коригування 104 (зміна номенклатури) вказується у разі одночасної зміни і кількості і ціни товарів, що і відбулося у даному випадку.
Ухвалою від 27.11.2020р. позовна заява залишена без руху та надано строк для усунення недоліків позовної заяви.
18.12.2020р. провадження у справі відкрито, розгляд справи вирішено здійснювати за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.
25.01.2021р. від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву (а.с.117-119), в якому, заперечуючи проти задоволення позовних вимог, посилається на те, що оскаржувані рішення є правомірними, оскільки ФГ «Князівське» згідно з положеннями ст. 201 Податкового кодексу України було направлено на реєстрацію податкову накладну № 5 від 04.09.2020 р. з номенклатурою товару «Пшениця», розрахунки коригування від 03.09.2020 р. № 3 та № 4, проте позивач згідно з квитанціями був повідомлений, що реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена, оскільки направлені податкові накладні не відповідали вимогам п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В інформаційній базі контролюючого органу, відсутні документи по ФГ «Князівське» на вирощування або придбання ним пшениці, тому реєстрація податкових накладних була зупинена цілком правомірно.
У зв'язку з зупиненням реєстрації направленої податкової накладної та розрахунків коригування, позивачем були надані повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної та розрахунків коригування № 12, № 13 та № 14 від 27.09.2020 року, реєстрацію яких було зупинено (далі - Повідомлення). Разом з повідомленнями ФГ «Князівське» надіслало документи, що перелічені в позовній заяві, на підставі яких було неможливо визначити чи здійснювалася операція по реалізації пшениці контрагенту TOB «ММК ТРЕЙД» насправді, оскільки були відсутні документи, щодо транспортування продукції та щодо придбання ТМЦ (ЗЗР, мінеральних добрив), а в зазначених розрахунках коригування позивачем було неправильно вказано коди причини коригування - 104 (зміна номенклатури), при цьому здійснюється коригування ціни та кількості поставленого товару.
Зазначає, що спірні рішення складені за формою, наведеною у додатку до Порядку № 520, що передбачає обов'язкове зазначення у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних підстав такої відмови, а також додаткової інформації, що вплинула на прийняття уповноваженою комісією такого рішення. У спірних рішеннях зазначені конкретні підстави відмови у реєстрації податкової накладної, з наданням додаткової інформації для відома.
03.02.2021р. представником позивача подана відповідь на відзив (а.с.121-123), згідно з якою у рішенні від 29.09.2020р. №1981310/34071687 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 3 від 03.09.2020 р. та рішенні від 29.09.2020р. №1981309/34071687 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 4 від 03.09.2020 р. ФГ "Князівське" підстава відмови у реєстрації розрахунків коригування зазначена як «надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства». Визначено виключно загальне формулювання, при цьому, спірне рішення не містить зазначення, яких саме документів не було надано. Також в рішенні відсутнє обґрунтоване пояснення, в чому саме полягають порушення у складанні конкретного документу. Отже, ці акти індивідуальної дії не містять належну мотивацію та обґрунтування відмови в реєстрації.
Ухвалою від 09.02.2021р. підготовче провадження закрито та справу призначено до судового розгляду. Того ж дня у підготовчому засіданні винесено ухвалу, якою замінено відповідача у справі - Головне управління Державної податкової служби у Сумській області на його правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Сумській області як територіальний орган на правах відокремленого підрозділу (код ЄДРПОУ 43995469).
В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити.
Представник відповідача в судовому засіданні у задоволенні позовних вимог просив відмовити з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву.
Вислухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, оцінивши наявні в ній докази в їх сукупності, суд прийшов до висновку, що позов є обґрунтованим та таким, що підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що Фермерське господарство «Князівське» є юридичною особою, основним видом діяльності якої є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур КВЕД (01.11) згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань станом на 01.10.2020 р., є платником єдиного податку 4 групи.
Господарство має в користуванні землі сільськогосподарського призначення на умовах оренди та фактично є виробником товарної сільськогосподарської продукції.
07.07.2020 р. ФГ «Князівське» та TOB «ММК ТРЕЙД» уклали договір купівлі-продажу № 7/07 з додатками №1 від 28 липня 2020 р., № 2 від 03 вересня 2020 року.
Згідно з умовами даного договору ФГ «Князівське» (Продавець) зобов'язується поставити і передати у власність ТОВ «ММК ТРЕЙД» (Покупцю) пшеницю врожаю 2020 року. Ціна на товар узгоджується в додатках до договору.
ТОВ «ММК ТРЕЙД» здійснило попередню оплату 07.07.2020 р. у сумі 200 001,00 грн. згідно з рахунком №7 від 07.07.2020 р., у т.ч. ПДВ 20% - 33333,50 грн. (додаток 6) та 22 липня 2020 р. у сумі 380 003,04 грн. згідно з рахунком № 22 від 22.07.2020 р. у т.ч. ПДВ 20% - 63333,84 грн.
Факт оплати товару ТОВ «ММК ТРЕЙД» підтверджується банківськими виписками.
Додатком № 2 від 03.09.2020 р. до Договору № 07/07 від 07.07.2020 р. передбачена зміна ціни та кількості товару, що постачається.
Господарством було складено податкову накладну № 1 від 07.07.2020 р. та податкову накладну № 2 від 22.07.2020 р, які були зареєстровані податковим органом 21.07.2020 р. та 29.07.2020 р. відповідно.
На виконання умов вищевказаного договору та вимог п. 192.1. ст. 192, п. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України Фермерським господарством «Князівське» було складено розрахунок коригування № 3 від 03.09.2020 р., розрахунок коригування № 4 від 03.09.2020 р. та податкову накладну № 5 від 04.09.2020 р., направлено в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку до податкового органу для здійснення реєстрації зазначених документів в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до повідомлення податкового органу документи було прийнято, реєстрація зупинена, про що позивачу направлено відповідні квитанції від 24.09.2020 р. із зазначенням причин зупинення реєстрації розрахунків коригування та податкової накладної: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
З метою усунення зупинення реєстрації розрахунків коригування та податкової накладної позивачем було складено та надіслано повідомлення №12, №13, №14 від 27.09.2020 р. про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, із зазначенням пояснень щодо здійсненої операції та додано підтверджуючі документи щодо походження товару та підтвердження реальності здійснення операції.
29.09.2020 р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були прийняті: рішення від 29.09.2020р. №1981311/34071687 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 04.09.2020 р. ФГ «Князівське», рішення від 29.09.2020р. №1981310/34071687 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 3 від 03.09.2020 р. ФГ "Князівське, рішення від 29.09.2020р. №1981309/34071687 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 4 від 03.09.2020 р. ФГ "Князівське".
Не погоджуючись із вказаними рішеннями, позивач звернувся до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Згідно з підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
У свою чергу, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт188.1статті188 Податкового кодексу України).
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За приписами пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далі - Порядок № 1246, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік обов'язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації.
Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.
Згідно з пунктом 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Так, механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165).
Згідно з п. З, п. 5 Порядку № 1165 податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 4 Порядку № 1165 встановлено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку № 1165).
Відповідно до змісту пунктів 10, 11 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що міститься в додатку 3 до Порядок № 1165, передбачає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
З 14.12.2019 р. набрав чинності Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 р. (далі - Порядок № 520).
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. Даний перелік може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Речове словосполучення «може включати» вказує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та різним.
Саме тому форма рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування передбачає, що «документи, які не надано» необхідно підкреслити. Отже, контролюючий орган повинен визначити, конкретно яких документів не надано.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (п. 7).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (п. 9).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (п.10).
Згідно з п.11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до п. 12 вказаного Порядку № 520 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії контролюючого органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Не дотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.
З копії рішення про відмову в реєстрації податкової накладної ФГ "Князівське" від 04.09.2020 № 5 (а.с.65-66) вбачається, що підставою для його прийняття стало ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларацій про відповідність, паспортів якості, сертифікатів відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, у спірному рішенні не було підкреслено конкретних документів, які необхідно було надати платнику податків для здійснення реєстрації податкової накладної.
З приводу графи «Додаткова інформація», де головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних вказано про відсутність документів щодо придбання ТМЦ (ЗЗР, мін добрив), документів щодо транспортування продукції та аналізної картки зерна суд вважає необхідним відмітити наступне.
З матеріалів справи вбачається, що з метою усунення зупинення реєстрації розрахунків коригування та податкової накладної позивачем було складено та надіслано повідомлення №12, №13, №14 від 27.09.2020 р. про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, із зазначенням пояснень щодо здійсненої операції та додано підтверджуючі документи щодо походження товару та підтвердження реальності здійснення операції , а саме: договір купівлі-продажу № 7/07 від 07.07.2020 р.; додаток № 1 від 28.07.2020 р. до договору купівлі-продажу № 7/07 від 07.07.2020 р.; додаток № 2 від 03.09.2020 р. до договору купівлі-продажу № 7/07 від 07.07.2020 р.; акт звіряння взаємних розрахунків за період: 01.06.2020 - 04.09.2020 між ФГ «Князівське» та ТОВ «ММК ТРЕЙД» до договору купівлі- продажу № 7/07 від 07.07.2020 р.; рахунок № 7 від 07.07.2020 р.; виписка з банку б/н від 16.07.2020 р. (за період 07.07.2020 р.); довідка про землю № 36 від 05.02.2020 р. з інформацією про площі орендованих земель; звіт про посівні площі с/г культур № 4-СГ від 02.06.2020 р.; довідка про кількість працівників № 102 від 10.07.2020 р.; довідка про наявність основних засобів № 103 від 10.07.2020 р. для обробки землі, транспортування та зберігання зерна; довідка № 107 від 10.07.2020 р. про посів озимої пшениці своїм насінням; видаткова накладна № РН-0000144 від 26.03.2020 р.; рахунок-фактура № СФ-0000153 від 25.03.2020 р.; товарно-транспортна накладна № 0000001290 від 26.03.2020 р.; рахунок-фактура № СФ-0000154 від 25.03.2020 р.; видаткова накладна № РН-0000145 від 26.03.2020 р.; товарно-транспортна накладна № 0000001289 від 26.03.2020 р.; договір поставки нафтопродуктів № 45 від 02.01.2020 р.; виписка з банку б/н від 25.03.2020 р.№ рахунок № 1 від 03.09.2020 р.; накладна № 2 від 03.09.2020 р.; накладна № 3 від 04.09.2020 р.; довіреність № 3/09 від 03.09.2020 р. на отримання цінностей (типова форма № М-2) (а.с.40-62).
Згідно з договором купівлі-продажу №7/07 від 07.07.2020р. (а.с.15-17) та додатку №1 до нього від 28.07.2020р. (а.с.18) перехід права власності на товар від продавця покупцю відбувається в момент передачі видаткової накладної (п.3.2).
При передачі товару продавець (ФГ «Князівське») забезпечує: надання покупцю (ТОВ «ММК Трейд») оригіналу рахунку-фактури, видаткової накладної (виписується датою передачі товару), копію довідки 4-СГ та/або 29-СГ на сільськогосподарську продукцію, що поставляється по цьому договору (п.3.5.1).
Оплата за товар проводиться покупцем шляхом перерахування коштів на поточний рахунок продавця (п.5.3).
Суд зазначає, що всі передбачені п.3.5.1 договору купівлі-продажу №7/07 від 07.07.2020р. документи, в тому числі і виписки з банківського рахунку (а.с.23-24), були подані з метою усунення зупинення реєстрації податкової накладної.
Щодо відсутності у позивача товарно-транспортних накладних на транспортування пшениці слід відмітити, що відповідно до розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених Наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997р., товаротранспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюється облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Згідно з пунктами 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби і печаткою або штампом), передається Перевізнику.
Водночас, судом встановлено, що Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997р., не встановлено правил податкового обліку платників податку, а лише встановлено права, обов'язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи, обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Отже, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.
Крім того, за умови встановлення факту перевезення товару у процесі його поставки від заявлених контрагентів порядок заповнення товарно-транспортних накладних не має вирішального значення для визначення податкових наслідків операцій з поставки товару (Постанова ВС/КАС від 06.02.2018р. у справі № 804/4940/14 , ЄДРСРУ №72029288).
Таким чином, наявність або відсутність товарно-транспортних накладних, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 06.02.2018р. у справі №816/166/15-а, від 11.09.2018р. у справі №804/4787/16.
Відтак, не подання позивачем на розгляд комісії товарно-транспортних накладних не є беззаперечним доказом необхідності зупинення реєстрації податкової накладної, сформованої по відносинам з його контрагентом щодо постачання товару.
Також суд не погоджується із висновками відповідача щодо необхідності наявності аналізної картки зерна, оскільки наказ Міністерства аграрної політики України від 13.08.2008р. №661 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18.11.2008р. за №1111/15802) «Про затвердження Інструкції про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах» (із змінами, внесеними згідно із наказами Міністерства аграрної політики та продовольства №472 від 30.07.2021р.),
було скасовано на підставі Розпорядження КМ №166-р від 10.03.2017р. та позивач не належить до підприємств, на яку ця Інструкція поширює свою дію, встановлюючи процедуру ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки, оскільки він не є елеватором, хлібної базою, хлібоприймальним, борошномельним і комбікормовим підприємством, що вбачається з видів його економічної діяльності, перелічених у витязі з відповідного державного реєстру (а.с.12), де відсутній вид діяльності щодо перероблення зерна, його зберігання чи виробництва продуктів борошномельно-круп'яної промисловості.
Крім того, суд не погоджується із твердженнями представника відповідача щодо правомірності винесених рішень від 29.09.2020 № 1981310/34071687 про відмову в реєстрації розрахунку коригування ФГ "Князівське" від 03.09.2020 № 3 та рішення від 29.09.2020 № 1981309/34071687 про відмову в реєстрації розрахунку коригування ФГ "Князівське" від 03.09.2020 № 4 (а.с.67-70).
Зокрема, зі змісту вказаних вище рішень слідує, що підставою їх винесення стало зазначення неправильного коду причини коригування 104 (зміна номенклатури), при цьому здійснюється коригування ціни та кількості поставленого товару.
З приводу цього суд зазначає наступне.
Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 зі змінами, відповідно до п.21 якого у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної. Розрахунок коригування складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 цього Порядку. Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком. У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.
Згідно з п. 23 Порядку (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) Державна фіскальна служба України визначає умовні коди причин коригування, які платники податку зазначають у графі 2.1 розрахунку коригування, та забезпечує їх оприлюднення на власному офіційному веб-порталі для використання платниками податку під час складання розрахунків коригування відповідно до Податкового кодексу України.
Так, згідно з роз'ясненням, опублікованим 19.07.2019 р. на офіційному сайті Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, якщо після складання і реєстрації в ЄРПН податкової накладної відбувається зміна і кількості, і ціни товарів/послуг, то розрахунок коригування складається з урахуванням деяких особливостей, зокрема : у графі 2.1 розділу Б розрахунку коригування зазначається код причини «104», який відповідає причині коригування «Зміна номенклатури», а у графі 2.2 зазначається порядковий номер групи коригування. У графі 2.1 зазначається той самий умовний код причини коригування «104», що зазначений у першому рядку розрахунку коригування, а у графі 2.2 - той самий порядковий номер групи коригування.
Листом ДФС від 22.06.2018 р. N 18983/7/99-99-15-03-02-17 роз'яснено, що причиною коригування, який може бути вказаний у розрахунку коригування: "Зміна номенклатури", є випадок, коли після складання податкової накладної відбувається зміна ціни частини товарів/послуг та/або одночасна зміна і кількості, і ціни товарів/послуг.
З цього суд доходить висновку, що підстави для відмови у реєстрації розрахунків коригування та податкової накладеної у відповідача були відсутні, а тому позовні вимоги про визнання протиправними та скасування рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, або відмову в такій реєстрації, від 29.09.2020 № 1981311/34071687 про відмову в реєстрації податкової накладної від 04.09.2020 № 5, від 29.09.2020 № 1981310/34071687 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 03.09.2020 № 3 та від 29.09.2020 № 1981309/34071687 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 03.09.2020 № 4 є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Крім того, суд зазначає, що приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується.
При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Чинним законодавством покладено на контролюючий орган обов'язок щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Тобто, такому органу надано право вільно обирати одне з двох рішень, яке, на його думку, є законодавчо обґрунтованим та правильним.
А отже, «свобода розсуду» контроюючого органу, у разі встановлення судом протиправності відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, звужується до єдиного юридично допустимого рішення, в даному випадку рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Враховуючи викладене вище, суд вважає за необхідне зобов'язати Головне управління ДПС у Сумській області зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою відправлення: податкову накладну Фермерського господарства "Князівське" від 04.09.2020р. №5, розрахунок коригування від 03.09.2020 № 3 та розрахунок коригування від 03.09.2020 № 4, оскільки у даному випадку це є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.
Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
При вказаних обставинах суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено правомірність та обґрунтованість своїх рішень з урахуванням вимог, встановлених частиною другою статті 19 Конституції України та частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому, виходячи системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, позов підлягає задоволенню.
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Тому, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача підлягає стягненню сплачений ним судовий збір в розмірі 6306грн.00коп.
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -
Адміністративний позов Фермерського господарства "Князівське" до Головного управління ДПС у Сумській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити дії - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, або відмову в такій реєстрації, від 29.09.2020 № 1981311/34071687 про відмову в реєстрації податкової накладної ФГ "Князівське" від 04.09.2020 № 5.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, або відмову в такій реєстрації, від 29.09.2020 № 1981310/34071687 про відмову в реєстрації розрахунку коригування ФГ "Князівське" від 03.09.2020 № 3.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, або відмову в такій реєстрації, від 29.09.2020 № 1981309/34071687 про відмову в реєстрації розрахунку коригування ФГ "Князівське" від 03.09.2020 № 4.
Зобов'язати Головне управління ДПС у Сумській області як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (40009, м. Суми, вул. Іллінська,13, код ЄДРПОУ 43995469) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою відправлення: податкову накладну Фермерського господарства "Князівське" (41822, Сумська область, Білопільський район, село Павлівка, вул. Генерала Анісімова, код ЄДРПОУ 34071687) від 04.09.2020 № 5; розрахунок коригування від 03.09.2020 № 3; розрахунок коригування від 03.09.2020 № 4.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (40009, м. Суми, вул. Іллінська,13, код ЄДРПОУ 43995469) на користь Фермерського господарства "Князівське" (41822, Сумська область, Білопільський район, село Павлівка, вул. Генерала Анісімова, код ЄДРПОУ 34071687) судовий збір в сумі 6306,00 грн.(шість тисяч триста шість грн.00коп.).
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення. Апеляційні скарги до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи подаються через Сумський окружний адміністративний суд.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Повний текст рішення складено 08 квітня 2021 року
Суддя О.О. Осіпова