Справа № 500/41/21
31 березня 2021 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:
головуючого судді Мандзія О.П.
за участю:
секретаря судового засідання Порплиці Т.В.
представників позивача Якимчук М.М., Процишин П.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом приватного підприємства "БОРПРО" до Державна податкової служби України, Головного управління ДПС у Тернопільській області, як відокремлений підрозділ ДПС України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
Приватне підприємство "БОРПРО" (далі - позивач, ПП "Борпро") звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач 1, ДПС України), Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - відповідач 2), в якому просить:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №1923585/35157639 від 11.09.2020 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №5 від 20.08.2020 року на загальну суму 42735,00 грн., в тому числі ПДВ 7122,50 грн.;
зобов'язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкову накладну №5 від 20.08.2020 року, подану ПП "Борпро".
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ПП "Борпро" надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №5 від 20.08.2020 року, складену за наслідками здійснення господарської операції з товариством з обмеженою відповідальністю "Баукомфорт" (далі - ТОВ "Баукомфорт"). Реєстрацію вказаної податкової накладної зупинено, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41.19-00.00, 6902 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН.
Специфіка господарської діяльності ПП "Борпро" полягає переважно у виробництві виробів з бетону для будівництва та подальшій їх реалізацї, а не придбання готового товару з наступним його продажем, що є суттєво відмінними явищами. Коди УКТЗЕД 49.41.19-00.00 стосуються послуг перевезення, а "заблокована" податкова накладна була виписана в рамках поставки бетонних конструкцій, що свідчить про безпідставне зазначення вищенаведеноґо коду УКТЗЕД.
На вимогу контролюючого органу позивачем надано як письмові пояснення, так і документи на підтвердження реальності господарської операції. Проте, за результатами розгляду поданих документів, 11.09.2020 року безпідставно прийнято рішення №1923585/35157639 про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Позивач вважає, спірне рішення протиправним та прийнятим з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не було конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, а також відмовлено у реєстрації податкової накладної без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи враховано не було, що, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.
Ухвалою суду від 05.01.2021 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін та призначено судове засідання.
На виконання вимог вказаної ухвали, 23.02.2021 року на адресу суду від Головного управлінням ДПС у Тернопільській області та ДПС України надійшов відзив. Заперечуючи проти позову, відповідачі послались на те, що позивачем надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №5 від 20.08.2020 року, реєстрація якої була зупинена, з мотивів відповідності п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, та запропоновано платнику надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. На підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано окремі документи, проте такі, виявились недостатніми для прийняття рішення про їх реєстрацію.
За таких обставин, вважають, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної було винесено правомірно. Просили відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Ухвалою суду від 23.02.2021 року, постановленою в судовому засіданні, без виходу до нарадчої кімнати, згідно ч.7, 8 ст.243 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), допущено заміну відповідача 2 Головного управління ДПС у Тернопільській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Тернопільській області, як відокремлений підрозділ ДПС України.
У відповіді на відзив, позивач вказує про недотримання вимог законодавства України при зупиненні реєстрації податкової накладної №5 від 20.08.2020 року, що призводить до неправомірності самого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Окрім документів які фіксують поставку товару, що і слугувало причиною для реєстрації податкової накладної, надало на розгляд й інші документи задля всебічного з'ясування господарського циклу, що передував реалізації продукції покупцю, в тому числі поставка цементу, пігментів, добавок до бетону, е/енергії, щебню, відсів каміння, пакувальної плівки. Водночас, податкова накладна №2 від 04.08.2020 року, яка подавалась ПП "Борпро" відповідно до того ж договору з тими ж документами, була зареєстрована та жодному критерію ризиковості не відповідала.
У поясненнях Головного управління ДПС у Тернопільській області та ДПС України, відповідачі вказують, що подана ПП "Борпро" таблиця даних від 18.08.2020 року була скасована згідно рішення контролюючого органу №1851751/35157639 від 19.08.2020 року, а тому контролюючий орган у квитанції від 28.08.2020 року вказав про відсутність товару, зазначеного в податковій накладній №5 від 20.08.2020 року, та розрахований показник за таким критерієм, якому відповідає вказана податкова накладна, а саме щодо коду УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг: 49.41.19-00.00 (послуги щодо транспортування та зберігання) та 6902 (цегла вогнетривка, блоки, плитки та аналогічні вогнетривкі керамічні будівельні матеріали, крім виробів з кремнеземистого кам'яного борошна або з аналогічних кремнеземистих порід).
З поданих позивачем документів незрозуміло, по якій події сформована спірна податкова накладна. Документи, що платник податків надав до позовної заяви у даній адміністративній справі контролюючому органу не надавались, з огляду на що податкова накладна №5 від 20.08.2020 року не підлягають реєстрації в ЄРПН. В обґрунтування своєї позиції відповідачі послались на висновки Верховного Суду у постанові від 21.08.2020 року у справі №500/449/19.
В судовому засіданні представники позивача підтримали позовні вимоги, з мотивів, викладених у позовній заяві, просили суд задовольнити їх в повному обсязі. Директор підприємства повідомив, що підприємство роками займається виробництвом бетоних виробів, зокрема і бетонних вентиляційних каналів. Спірна накладна стосувалась звичайної чергової поставки блоків вентиляційних каналів і у чому була проблема її не реєстрації відомо не було, тому для податковому органу були надіслані пояснення і документи про купівлю сировини для виготовлення таких блоків.
Представник позивача вказала, що недотримання податковим органом вимоги відносно ясності і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, позбавляє можливості бути обізнаним із вичерпним переліком документів, який мав би бути достатнім для реєстрації податкової накладної. Спірне ж рішення по своїй суті не відображають фактичних обставин справи, не ґрунтуються на первинних документах, складених позивачем та його контрагентом для підтвердження господарської операції між ними та базується на доказово і юридично непідтверджених суб'єктивних припущеннях відповідачів.
Представник відповідачів в судове засідання не з'явився, просив відкласти розгляд справи, що в силу приписів п.2 ч.3 ст.205 КАС України, не перешкоджає судовому розгляду справи за відсутності такого учасника справи.
Заслухавши в судовому засіданні пояснення представників позивача, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, суд при прийняті рішення виходить з наступних підстав і мотивів.
Судом встановлено, що ПП "Борпро" зареєстровано 24.05.2017 року як суб'єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань, з основним видом економічної діяльності за КВЕД 23.61 виготовлення виробів із бетону для будівництва (а.с.25).
Між ПП "Борпро", як постачальником, та ТОВ "Баукомфорт", як покупцем, 29.07.2020 року укладено договір поставки №1, відповідно до якого постачальник зобов'язується передати у власність покупця, а покупець - прийняти й оплатити наступний товар - бетонні вентиляційні блоки, в кількості та за ціню що вказана в рахунках та накладних, які є невід'ємною частиною договору (а.с.13-14).
На виконання умов договору, ПП "Борпро" поставлено ТОВ "Баукомфорт" бетонні блоки на загальну суму 43269,00 грн., в тому числі 7211,50 грн. ПДВ, відповідно до видаткової накладної №000004 від 06.08.2020 року (а.с.14 зворот), що підтверджується товарно-транспортною накладною №1 від 06.08.2020 року (а.с.16). ТОВ "Баукомфорт" перераховано на рахунок позивача 43269,00 грн. платіжним дорученням №1973 від 20.08.2020 року (а.с.15).
По даній господарській операції, ПП "Борпро" складено податкову накладну №5 від 20.08.2020 року на суму 43269,00 грн., в тому числі 7211,50 грн. ПДВ (а.с.8).
За наслідками подання до реєстрації в ЄРПН податкової накладної №5 від 20.08.2020 року, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу 28.08.2020 року було направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41.19-00.00, 6902, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник "D" = 23,3367%, "Р" = 750 (а.с.9).
На виконання вказаних вимог, позивачем по податковій накладні №5 від 20.08.2020 року надано повідомлення №2 від 09.09.2020 року (а.с.40), з детальним поясненням специфіки господарської операції (а.с.12). ПП "Борпро" повідомило, що займається виробництвом виробів з бетону для будівництва (цегла, бруківка, блоки будівельні, тощо). Код згідно УКТЗЕД 6902. Виробничий процес здійснюється у відповідно обладнаній майстерні, що належить позивачу на правах приватної власності (а.с.17-18). На виробництві працевлаштовані 6 працівників (а.с.19). Основними постачальниками сировини та послуг є ТОВ "Галич Моноліт" (цемент), ТОВ "Реатекс" (пігменти, добавки до бетону), Тернопільелектропостач (е/енергія), Тернопільський кар'єр (щебінь, відсів каміння), ТОВ "ТД Квота" (пакувальна плівка), а основні замовники продукції - ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Баукомфорт", ТОВ "Добробуд", ТОВ "Тернопільмостобуд". В підтвердження реальності здійснення господарської операції надано податкові накладні від 17.07.2020 року №380, від 24.04.2020 року №59, від 15.04.2020 року №22, від 26.02.2020 року №579 про придбання сировини необхідної для виробничого процесу (а.с.20-23).
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 11.09.2020 року прийнято рішення №1923585/35157639 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 20.08.2020 року, зробивши висновок про ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити) (а.с.7).
Не погодившись із таким рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Згідно з ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача і винесеного на підставі них спірного рішення на відповідність вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Згідно з пп."а" п.185.1ст.185ПК об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;.
Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Як передбачено п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Згідно із п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 року Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", , зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
За правилами п.3 Порядку №1165, Податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Критерії ризиковості здійснення операцій наведені у додатку 3 до Порядку №1165, п.1 яких передбачено, що відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У п.11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (п.25 Порядку №1165).
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (п.26 Порядку №1165).
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), згідно з п.10 якого комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Відповідно до п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).
За приписами п.11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Як слідує з квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №5 від 20.08.2020 року, така містять інформацію про те, що податкова накладна відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41.19-00.00, 6902, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов'язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.
Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №5 від 20.08.2020 року в ЄРПН ПП "Борпро" було надіслано детальні пояснення специфіки господарської операції - реалізації ТОВ "Баукомфорт" вироблених виробів з бетону, у відповідно обладнаній майстерні, що належить позивачу на правах приватної власності, та за наявності трудових ресурсів, а також надано податкові накладні про придбання сировини, необхідної для виробничого процесу.
Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області прийнято оскаржувані рішення від 11.09.2020 року №1923585/35157639 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 20.08.2020 року в ЄРПН.
Як підставу відмови, зазначено про ненадання платником податку:
договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них;
первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити);
розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків;
документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити).
Суд відзначає, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Більше того, відповідачем не виконано обов'язку підкреслити в спірному рішенні документи, які саме не надано платником податку, що свідчить про прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів.
У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Натомість, оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов'язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
При вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної завдання адміністративного суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій.
Так, наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджують реальність господарської операції - реалізації ПП "Борпро" бетонні вентиляційні блоки ТОВ "Баукомфорт", згідно якої видано податкову накладну №5 від 20.08.2020 року, та її належне оформлення первинними документами, серед яких договір поставки №1 від 29.07.2020 року, видаткова накладна №000004 від 06.08.2020 року, товарно-транспортна накладна №1 від 06.08.2020 року, платіжне доручення №1973 від 20.08.2020 року, спростовується висновок контролюючого органу.
Безпідставними є і посилання відповідачів на висновки Верховного Суду у постанові від 21.08.2020 року у справі №500/449/19, оскільки касаційному перегляду підлягало рішення, прийняте податковим органом, за результатами адміністративного оскарження, а не саме рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, як у спірних правовідносинах.
Обставини, встановлені рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 02.03.2021 року у справі №500/44/21, не зважаючи на участь тих самих осіб, що й у даній справі, суд не бере до уваги, оскільки вказане рішення не набрало законної сили. Водночас у вказаному рішенні судом надано оцінку рішенню про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 09.04.2020 року по господарській операції з ТОВ "Добробуд", тобто з іншим контрагентом, що не стосується договірних відносин позивача з ТОВ "Баукомфорт" в межах договору поставки №1 від 29.07.2020 року.
Натомість, за результатами господарської операції позивачем з контрагентом ТОВ "Баукомфорт" та на поставку такого ж товару на виконання договору поставки №1 від 29.07.2020 року, було надіслано для реєстрації в ЄРПН податкову накладну №2 від 04.08.2020 року, реєстрація якої не була зупинена, що контролюючим органом не заперечується.
Відповідачами не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійсненої позивачем господарської операції з ТОВ "Баукомфорт", свідчили б про невідповідність цієї операції дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації податкової накладної №5 від 20.08.2020 року в ЄРПН.
Водночас, всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Відтак, матеріали справи не містять спростувань відповідачами, як суб'єктами владних повноважень, тверджень позивача, наведення ними відповідних мотивів прийняття спірного рішення та неврахування наданих позивачем документів, а тому, підтверджень правомірності рішення контролюючого органу.
Суд вважає, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Відтак, матеріали справи не містять спростувань відповідачами, як суб'єктами владних повноважень, тверджень позивача, наведення ними відповідних мотивів прийняття спірного рішення та неврахування наданих позивачем документів, а тому, підтверджень правомірності рішення контролюючого органу.
За приписами ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Аналогічна позиція стосовно обов'язку доказування була висловлена Європейським судом з прав людини у п.36 справи "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), від 01.07.2003 року №37801/97, в якому він зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення).
Таким чином, беручи до уваги те, що податкова накладна видана в межах господарської операції, яка є об'єктом оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яку подано для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачами не доведено наявності інших підстав для відмови у реєстрації податкової накладної та судом не встановлено обставин, які б перешкоджали видачі податкової накладної та прийняттю рішення про її реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкової накладної №5 від 20.08.2020 року шляхом прийняття оскаржуваного рішення та не відповідність такого критеріям правомірності рішення суб'єкта владних повноважень, в контексті ч.2 ст.2 КАС України, і, як наслідок, підлягає скасуванню.
Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
За приписами ч.3 ст.245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Суд звертає увагу на вимоги п.19, 20 Порядку№1246, згідно якими податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов'язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №5 від 20.08.2020 року в ЄРПН. Задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Таким чином, враховуючи встановлені судом обставини справи, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами ст.90 КАС України та аналізуючи наведені положення законодавства, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення в повному обсязі.
При задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч.1 ст.139 КАС України).
Отже, відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, суд присуджує на користь позивача здійснені ним та документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в загальному розмірі 2102,00 грн. відповідно до платіжного доручення №56 від 01.12.2020 року (а.с.6) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Тернопільській області та ДПС України.
Керуючись ст.139, 241-246, 250 КАС України, суд
Позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №1923585/35157639 від 11.09.2020 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №5 від 20.08.2020 року на загальну суму 42735,00 грн., в тому числі ПДВ 7122,50 грн.;
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №5 від 20.08.2020 року, подану приватним підприємством "Борпро".
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в користь приватного підприємства "Борпро" сплачений при поданні позову судовий збір в сумі 1051 (одна тисяча п'ятдесят одна) гривня 00 (нуль) копійок відповідно до платіжного доручення №56 від 01.12.2020 року.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області як відокремлений підрозділ ДПС України в користь приватного підприємства "Борпро" сплачений при поданні позову судовий збір в сумі 1051 (одна тисяча п'ятдесят одна) гривня 00 (нуль) копійок відповідно до платіжного доручення №56 від 01.12.2020 року.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 05 січня 2021 року.
Реквізити учасників справи:
позивач:
- Приватне підприємство "БОРПРО" (місцезнаходження/місце проживання: вул. Грушевського, 145,м. Збараж,Збаразький район, Тернопільська область,47302 код ЄДРПОУ/РНОКПП 35157639);
відповідач:
- Державна податкова служба України (місцезнаходження/місце проживання: пл. Львівська, 8,м. Київ 53,04053 код ЄДРПОУ/РНОКПП 43005393);
- Головного управління ДПС у Тернопільській області, як відокремлений підрозділ ДПС України (місцезнаходження/місце проживання: вул. Білецька, 1,м. Тернопіль,46003 44143637).
Головуючий суддя Мандзій О.П.