16 березня 2021 року
м. Київ
справа № 826/11900/18
адміністративне провадження № К/9901/11573/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А., суддів: Бившевої Л.І., Гусака М.Б.,
розглянувши у судовому засіданні справу за позовом Приватного акціонерного товариства «Ремторгустаткування» до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м.Києві (правонаступник Головного управління ДФС у м. Києві) на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.11.2019 (суддя - Добрянська Я.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020 (головуючий суддя Бабенко К.А., судді: Єгорова Н.М., Федотов І.В.),
У липні 2018 року Приватне акціонерне товаристве «Ремторгустаткування» (далі - позивач, ПрАТ «Ремторгустаткування», Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.04.2018 №0005011401 та №0005001401, якими Товариству збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на загальну суму 171' 651,00 грн (в тому числі, податкове зобов'язання - 114' 434,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 57' 217,00 грн) та грошове зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 128' 721,00 грн (в тому числі, податкове зобов'язання - 102' 977,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 25' 744,00 грн).
Позовні вимоги обґрунтовані доводами Товариства, що висновки податкової перевірки, викладені в акті перевірки від 29.03.2018, на підставі якого були прийняті зазначені податкові повідомлення-рішення, є безпідставними. Позивач зазначав, що висновки в акті перевірки про безтоварність його господарських операцій з придбання у ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР» послуг ґрунтуються на підставі податкової інформації в інформаційно-аналітичних базах ДФС відносно зазначених контрагентів, листів та свідчень (пояснень) їх посадових осіб, а не аналізі первинних документів; стверджував, що правомірно задекларував в податковому обліку суми податкового кредиту та витрати за операціями з придбання послуг у ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР», які підтверджені належними первинними документами, що містять необхідні для цілей податкового обліку відомості про зміст та обсяг операцій; а також посилався на індивідуальний характер відповідальності за податкові правопорушення.
Окружний адміністративний суд м. Києва від 12.11.2019, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020, позов ПрАТ «Ремторгустаткування» задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 19.04.2018 №0005011401 та №0005001401.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податкові повідомлення-рішення, з приводу правомірності яких виник спір, є протиправними, оскільки господарські операції позивача з придбання послуг у ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР», за наслідками яких Товариство сформувало дані податкового обліку, були реальними та призвели до фактичної зміни майнового стану Товариства. Виконання господарських операцій підтверджується належними первинними документами бухгалтерського обліку та документами податкового обліку (рахунками-фактури, платіжними дорученнями, актами здачі-прийняття робіт, податковими накладними), які є достатніми доказами для встановлення факту цих операцій. Інформація з інформаційно-аналітичних баз ДФС щодо ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР» як суб'єктів з ознаками фіктивного підприємництва судами попередніх інстанцій визнана неналежним доказом, а також такою, що, з урахуванням встановлених у судовому процесі обставин у справі, не спростовує факт придбання позивачем послуг у зазначених вище постачальників. Згідно з висновком судів, порушення кримінального провадження по факту фіктивного підприємництва з використанням ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР» без ухвалення судом обвинувального вироку за цим злочином не є підставою для беззаперечного висновку про безтоварність господарських операцій та не створює негативних правових наслідків для позивача.
ГУ ДПС (правонаступник ГУ ДФС) подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.11.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020 у цій справі.
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, а в позові відмовити.
За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження судових рішень ГУ ДПС зазначено пункт 4 частини четвертої статті 328 та пункт 3 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) з посиланням на те, що суди попередніх інстанцій не дали належної оцінки доказам, які відповідач надав для підтвердження безтоварності операцій позивача із ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР», відхилили без будь-яких обґрунтувань клопотання відповідача про допит свідка ОСОБА_1 , директора зазначених товариств, яка під час допиту у кримінальному провадженні заперечувала свою причетність до діяльності цих підприємств. Окрім того, відповідач зазначив, що висновки в судових рішеннях щодо застосування норм права зроблені без врахування висновку Верховного Суду в постановах від 03.01.2018 у справі №826/2747/13-а, від 12.03.2019 у справі 826/15644/13-а, від 06.11.2018 у справі №826/11041/14, від 21.01.2020 у справі №826/9569/18, згідно з яким доводи контролюючого органу на підтвердження обставин безпідставного отримання платником податків податкової вигоди (зокрема, довід про заперечення особою своєї участі у створенні та діяльності підприємства під час досудового розслідування в кримінальному провадженні) підлягають перевірці в судовому засіданні з дотримання вимог процесуального закону, в тому числі, шляхом допиту свідка.
Позивач не реалізував процесуальне право для подання відзиву на касаційну скаргу.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС (з урахуванням змін, які набрали чинності 08.02.2020) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи в межах підстав відкриття касаційного провадження, правильність застосування судами першої й апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, та дійшов висновку, що касаційна скарга ГУ ДПС підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Суди попередніх інстанцій встановили, що податкові повідомлення-рішення, з приводу правомірності яких виник спір, були прийняті ГУ ДФС на підставі акта «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПрАТ «Ремторгустаткування» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «КАЙСАН БАУМ» (код 39812222) за період з 01.02.2016 по 29.02.2016 та ТОВ «ЛЕНДР» (код 40046700) - за період з 01.03.2016 по 30.04.2016» від 29.03.2018 №197/26-19-14-01-02 (далі - акт перевірки).
У акті перевірки зафіксовано порушення позивачем:
- підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1. статті 14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.1, 138.2, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, пункту 1.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, пункту 3 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, пункту 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток за 2016 рік на 102' 990,00 грн;
- пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ, що підлягає сплаті до державного бюджету, на загальну суму 114' 434,00 грн, в тому числі: за лютий 2016 року - 55' 000,00 грн, за березень 2016 року - 43' 434,00 грн, за квітень 2016 року - 16' 000,00 грн.
Підставою для зазначених висновків контролюючого органу стали обставини щодо відсутності реального виконання господарських операцій позивача з ТОВ «КАЙСАН БАУМ»,ТОВ «ЛЕНДР» та, відповідно, безпідставне включення позивачем до сум витрат 572' 167,00 грн та до податкового кредиту 102' 977,00 грн за цими операціями.
Так, висновок контролюючого органу про порушення ПрАТ «Ремторгустаткування» правил податкового обліку обґрунтований посиланням на те, що господарські операції з придбання клірингових послуг, послуг з вивезення будівельного сміття, прибирання і вивезення снігу у ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та клірингових послуг і послуг вантажного транспорту у ТОВ «ЛЕНДР» фактично не відбулися, зважаючи на податкову інформацію, отриману ГУ ДФС за результатами заходів податкового контролю щодо господарської діяльності цих контрагентів, відповідно до якої останні мають спільні ознаки, які характеризують їх діяльність як фіктивну. Ці контрагенти не мають матеріально-технічних та трудових ресурсів, які об'єктивно необхідні для здійснення як господарської діяльності в цілому, так і для надання послуг за характером, змістом та в обсягах, вказаних у наданих позивачем під час перевірки актах здачі-прийняття робіт (послуг); їх вид діяльності не відповідає виду діяльності, якою охоплюються господарські операції з позивачем; в інформаційній системі «Податковий блок», підсистемі «Аналітична система» щодо них зареєстрована облікова картка суб'єкта фіктивного підприємництва, в якій зазначено, що підприємство зареєстровано/перереєстровано та впроваджено фінансово - господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників; ОСОБА_1 , яка вказана як директор цих товариств та яка вказана в документах, виписаних від імені цих контрагентів, як відповідальна за здійснення операції, у поясненнях, наданих у межах кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за №32017100080000017, заперечую свою участь у створенні та діяльності цих суб'єктів підприємницької діяльності.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-ХIV ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні'' (далі - Закон №996-ХIV).
Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
За змістом цієї норми обов'язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.
У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити, перелік яких визначений у цій нормі.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 ПК об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до пунктів 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 ''Витрати'', затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК).
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи обов'язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об'єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо фактичний рух активів або зміни в активах.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку, та відповідає сутності податкового обліку, який ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Обов'язковою умовою для визнання документів доказом у адміністративній справі відповідно до вимог статті 75 КАС є їх достовірність. Якщо документи складені від імені суб'єкта підприємницької діяльності (юридичної особи), створеного з метою фіктивного підприємництва, вони не можуть бути підставою бухгалтерського та/чи податкового обліку, оскільки статус нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Відповідно, вчинені під час здійснення нелегальної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.
Верховний Суд України неодноразово висловлювався щодо такого правозастосування у подібних правовідносинах, зокрема у постановах від 05.03.2012 у справі №21-421а11 від 22.11.2016 у справі №826/11397/14, від 24.05.2016 у справі №21-5332а15, від 14.06.2016 у справі №21-1318а16, від 22.11.2016 у справі №21-2430а16.
Висновок Верховного Суду України полягає у тому, що надання платником податків податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, окрім випадку, якщо податковий орган не довів, що відомості, які містяться в документах, є недостовірними. Така обставина як наявність кримінального провадження, зареєстрованого за фактом вчинення злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України, стосовно фіктивності підприємства - контрагента покупця, має бути врахована судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.
Первинні документи, які виписані фіктивним підприємством, не можуть вважатися належно оформленими документами, що підтверджують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та формування витрат є безпідставним.
У справах №21-421а11, №826/8465/14, №21-5332а15, №21-1318а16, №21-2430а16 Верховний Суд України зазначив, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним; обставина щодо набрання законної сили вироком суду, яким керівника підприємства визнано винним у скоєнні злочинів, передбачених частинами першою і другою статті 205 Кримінального кодексу України, підлягає врахуванню адміністративним судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального її підтвердження первинними документами. Це саме стосується і справ, де має місце обставина щодо наявності постанови суду про звільнення від кримінальної відповідальності особи, яка вчинила злочин, передбачений статтею 205 Кримінального кодексу України, з нереабілітуючих підстав.
Наведені висновки Верховного Суду України в силу норм частини п'ятої статті 242, підпункту 8 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" КАС підлягають врахуванню судом при застосуванні норм права до подібних правовідносин. Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду не зробила.
Такої ж правової позиції дотримується і Верховний Суд в ряді постанов, зокрема в постановах від 26.02.2020 у справі №826/1308/18, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від 06.05.2020 у справі №640/4687/19.
Згідно з частиною другою статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення, контролюючий орган виходив з того, що операції з придбання позивачем послуг у ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР» не були фактично здійснені, оскільки у контрагентів відсутні необхідні умови для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, транспортних засобів, директор цих підприємств ОСОБА_1 у поясненнях, наданих слідчому органу, заперечувала свою причетність до їх діяльності та обізнаність щодо їх діяльності.
На підтвердження цих доводів ГУ ДФС надало суду протокол допиту свідка ОСОБА_1 від 09.02.2017 у кримінальному провадженні, внесеного до ЄРДР 07.02.2017 за №32017100080000017 (а.с. 103- 107, т.1).
Однак, вищезазначені доводи відповідача судом не перевірялися, представленим на їх підтвердження доказам правової оцінки не надавалося, незважаючи на те, що вони піддають сумніву доводи позивача щодо придбання послуг у ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР».
Крім того, відповідач неодноразово заявляв клопотання про виклик в судове засідання свідка ОСОБА_1 (а.с. 97, 117- 118, т. 1), проте суд першої інстанції відмовив у задоволенні такого клопотання протокольною ухвалою від 18.02.2019, зазначивши, що у разі необхідності допиту свідка суд повернеться до розгляду заявленого клопотання (а.с. 137 т.1).
Суди першої та апеляційної інстанцій при оцінці доводу ГУ ДФС щодо таких показань ОСОБА_1 в кримінальному провадженні послалися на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 05.06.2018 у справі №809/1139/17 та від 26.06.2018 у справі №808/2360/17, від 19.11.2019 у справі №826/16304/17, у відповідності з якою один лише факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб'єктів в процедурах кримінального провадження, в якому не ухвалено обвинувальний вирок, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій між платником податків та його контрагентами. Однак, наведений висновок Верховного Суду суди застосували, не взявши до уваги, що в документах, виписаних на операції з надання послуг позивачу ТОВ «ЛЕНДР», ОСОБА_1 зазначена як директор, а згідно з протоколом допиту від 09.07.2017 громадянка ОСОБА_1 заперечувала свою причетність до створення і діяльності ряду юридичних осіб, в тому числі ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР», підписані будь-яких документів, що стосуються їх діяльності.
Обставини щодо непричетності ОСОБА_1 до створення та фінансово - господарської діяльності ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР», на які посилається відповідач, мають значення для розгляду цієї адміністративної справи і відповідно до частини другої статті 73 КАС входять до предмета доказування, оскільки від їх встановлення залежить висновок, чи підтверджені відтворені позивачем в податковому обліку фінансові показники операцій із вказаними контрагентами належними документами, а відтак, чи правомірно позивач включив в податковому обліку суми витрат та податкового кредиту за операціями з ними. У разі якщо документи, надані позивачем під час перевірки, підписані не тією особою, яка вказана в них як уповноважена особа на здійснення операцій, такі документи не відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону №996-XIV і не можуть бути доказами господарської операції у адміністративній справі.
Крім того, ГУ ДФС на обґрунтування доводу про завищення Товариством сум податкового кредиту та витрат за операціями з придбання послуг у ТОВ «КАЙСАН БАУМ» та ТОВ «ЛЕНДР», як в акті перевірки, так і в судовому процесі посилалося не тільки на свідчення (пояснення) ОСОБА_1 в кримінальному провадженні, але й на інші обставини щодо діяльності зазначених контрагентів, що в сукупності можуть поставити під сумнів надання ними послуг позивачу.
Згідно зі статтею 90 КАС суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів) (частини перша, третя і четверта статті 90 КАС).
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Беручи до уваги наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм частини першої статті 73, статті 90 КАС, стверджувати, що суди першої та апеляційної інстанцій правильно встановили обставини у справі, а відтак і що правильно застосували норми матеріального права, не можна.
Вказана ГУ ДПС підстава оскарження судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій, передбачена пунктом 4 частини четвертої статті 328, пунктом 1 частини другої статті 353 КАС, знайшла своє підтвердження.
Відповідно до пункту 1частини другої статті 353 КАС підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Виходячи з доводів ГУ ДПС щодо підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 4 частини четвертої статті 328, пунктом 1 частини другої статті 353 КАС та керуючись нормою частини першої статті 341 КАС, суд касаційної інстанції не перевіряє правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо підстав донарахування Товариству сум грошових зобов'язань з ПДВ та прибутку, які вказані в акті перевірки.
Під час нового розгляду справи судам першої та апеляційної інстанцій слід встановити обставини у справі з дотриманням норм процесуального права, дати їм правильну юридичну оцінку у відповідності з нормами матеріального права.
Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства як офіційне з'ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Верховний Суд у постановах від 26.02.2020 у справі №826/1308/18, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від 06.05.2020 у справі №640/4687/19, від 03.01.2018 вказав, що встановлення обставин у справі, в якій спір стосується факту господарських операцій, вимагає від суду перевірки доводу контролюючого органу про фіктивність підприємницької діяльності з боку контрагентів платника податків, як підстави виключення з податкового обліку фінансових показників операцій з такими контрагентами, обґрунтований посиланням на інформацію щодо такого роду діяльності, отриману в процедурах кримінального провадження, в тому числі, на свідчення (пояснення) посадової особи господарюючих суб'єктів (контрагентів платника податків). Такі обставини мають значення для розгляду справи, спір в якій виник у зв'язку з виключенням з податкового обліку сум податкового кредиту та витрат за операціями з такими контрагентами, і відповідно до частини другої статті 73 КАС входять до предмета доказування. Вчинені під час здійснення протизаконної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.
Так само слід судам взяти до уваги висновок Верховного Суду, зокрема у постанові від 27.03.2012 у адміністративній справі за позовом ПП "Ангара" до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві, за участю прокурора м. Києва про скасування податкового повідомлення-рішення та відшкодування податку на додану вартість щодо оцінки документів, наданих платником податків на підтвердження даних податкового обліку, та доводів контролюючого органу про необґрунтованість податкової вигоди платника, підтверджені доказами, про наявність таких обставини, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв'язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Керуючись статтями 328, 339, 341, 344, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково.
Скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.11.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2020 і передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.
СуддіЄ.А. Усенко Л.І. Бившева М.Б. Гусак