25 лютого 2021 рокуЛьвівСправа № 140/14140/20 пров. № А/857/1042/21
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді - Носа С. П.,
суддів - Кухтея Р. В., Шевчук С. М.;
за участю секретаря судового засідання - Чопко Ю. Т.;
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року у справі № 140/14140/20 (головуючий суддя Ксензюк А. Я., м. Луцьк) за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про скасування рішення та податкових повідомлень-рішень,-
25 вересня 2020 року Волинським окружним адміністративним судом зареєстровано позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 24 квітня 2020 року №0007193303 на суму 495 075,77 грн., №0007223303 на суму 643 521,00 грн., №0007233303 на суму 71 560,00 грн., №0007183303 на суму 41 256,24 грн., рішення від 24 квітня 2020 року №00071633030 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 76 731,00 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 24 квітня 2020 року №Ф-0007173303 на суму 470 793,59 грн. та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 08 вересня 2020 року №Ф-104550-55 на суму 470 793,59 грн. (з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог).
В обґрунтування вимог позовної заяви вказано, що відсутність ресурсів у контрагентів позивача не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Крім того, ФОП ОСОБА_1 зазначає, що в супереч підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу України відповідач здійснив перевірку в приміщенні ГУ ДПС у Волинській області, а не за місцезнаходженням платника чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. Таким чином, враховуючи, що податковим органом порушено вимоги Податкового кодексу України щодо призначення та проведення перевірки позивача, то рішення за наслідками такої перевірки підлягають скасуванню.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року позов в частині позовних вимог про скасування рішення від 24 квітня 2020 року №00071633030 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 24 квітня 2020 року №Ф-0007173303 залишено без розгляду.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 24 квітня 2020 року №0007193303, №0007223303, №0007233303, №0007183303. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Волинській області про сплату боргу (недоїмки) від 08 вересня 2020 року №Ф-104550-55.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідачем - Головним управлінням ДПС у Волинській області, подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваної постанови було порушено норми матеріального та процесуального права. Також вказано, що документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 проведена на законних підставах та відповідно до пункту 77.1, 77.4 статті 77 ПК України, абз. 2 п. 13.1 ст. 13 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування” від 08 липня 2010 року №2464-VI. Зазначено, що висновки контролюючого органу здійснені на підставі документів, які були наявні у податкового органу на момент проведення документальної планової виїзної перевірки.
Представник відповідача, у судовому засіданні, вимоги апеляційної скарги підтримала та просить таку задовольнити, скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову.
Представник позивача, у судовому засіданні, вимоги апеляційної скарги заперечив та просить відмовити в задоволенні такої та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, проаналізувавши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення без змін з таких підстав.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Судом першої інстанції встановлено, що за наслідками перевірки ГУ ДПС у Волинській області 24 квітня 2020 року прийняті податкові повідомлення-рішення: №0007193303, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування на 495 075,77 грн. (податкові зобов'язання - 330 050,77 грн., штрафні санкції - 16 502,50 грн.), №0007223303, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 643 521,00 грн. . (податкові зобов'язання - 429 014 грн., штрафні санкції - 214 507,00 грн.) , №0007233303, яким до позивача застосовано штраф за порушення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в розмірі 50% в сумі 71 560,00 грн., №0007183303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору, що сплачується за результатами річного декларування на 41 256,24 грн., рішення від 24 квітня 2020 року №00071633030 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 76 731,00 грн. та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 24 квітня 2020 року №Ф-0007173303 на суму 396 843,11 грн.
Рішення від 24 квітня 2020 року №00071633030 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 76 731,00 грн. та вимога про сплату боргу (недоїмки) від 24 квітня 2020 року №Ф-0007173303 на суму 396 843,11 грн. були оскаржені позивачем в адміністративному порядку, шляхом подання до Державної податкової служби України скарги від 05 травня 2020 року.
Рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 01 червня 2020 року №17815/6/99-00-08-06-01-06 вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 24 квітня 2020 року №Ф-0007173303 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 24 квітня 2020 року №00071633030 залишено без змін, а скаргу без задоволення.
ГУ ДПС у Волинській області за результати розгляду вказаної скарги включено до облікової картки платника податків ФОП ОСОБА_1 суму донарахованого єдиного соціального внеску по вимозі №№Ф-0007173303 від 24 квітня 2020 року на суму 396 843,11 грн та по рішенню про застосування штрафних санкцій №0007163303 від 24 квітня 2020 року на суму 76 731,00 грн.
Станом на 08 вересня 2020 року ГУ ДПС у Волинській області сформовано податкову вимогу №Ф-104550-55. згідно якої станом на 31 серпня 2020 року заборгованість зі сплати єдиного внеску становить 470793,59 грн.
Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Згідно п. 77.4 ст. 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Встановлено, що 24 січня 2020 року ГУ ДПС у Волинській області видано наказ №274 “Про проведення документальної планової виїзної перевірки СГД ОСОБА_1 ”, яким призначено проведення документальної планової виїзної перевірки СГД ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_1 ) з 11 лютого 2020 року тривалістю 10 робочих днів, з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2018 року по 31 грудня 2019 року.
Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 проінформовано письмовим повідомленням від 24 січня 2020 року №125. Копію наказу №274 від 24 січня 2020 року про проведення документальної планової виїзної перевірки терміном 10 робочих днів з 11 лютого 2020 року вручено позивачу 30 січня 2020 року. Направлення ГУ ДПС у Волинській області №417 від 10 лютого 2020 року на проведення документальної планової виїзної перевірки пред'явлено 11 лютого 2020 року під підпис позивача.
Наказом від 24 лютого 2020 року №607 продовжено термін проведення планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 , призначеної згідно наказу ГУ ДПС у Волинській області від 24 січня 2020 року №274, на 5 робочих днів.
З 11 лютого 2020 року по 02 березня 2020 року відповідно до наказу №274 від 24 січня 2020 року виданого ГУ ДПС у Волинській області, плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на 2020 рік, направлення №417 від 10 лютого 2020 року, виданого ГУ ДПС у Волинській області головному державному ревізору-інспектору відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків та зборів з фізичних осіб ГУ ДПС у Волинській області Поляк Н. В., проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 в приміщенні ГУ ДПС у Волинській області за адресою: м.Луцьк, Київський майдан 4, за результатами якої складено акт від 10 березня 2020 року №4197/03-20-33-03/ НОМЕР_1 .
Отже, матеріалами справи підтверджується, а також не заперечується сторонами, що фактично перевірка ФОП ОСОБА_1 проведена податковим органом в приміщенні ГУ ДПС у Волинській області за адресою: м. Луцьк, майдан Київський, 4.
Проте згідно наказу від 24 січня 2020 року №274 відповідачем призначено саме виїзну перевірку, яка відповідно до вищезазначених правових норм проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відтак, суд приходить до висновку, що податковий орган прийняв рішення та скерував всі дії на проведення виїзної перевірки, натомість фактично провів невиїзну перевірку, даний факт апелянтом не заперечується.
Відтак, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що відповідачем фактично змінено вид перевірки позивача без відповідного рішення контролюючого органу (наказу тощо) та без згоди платника податку.
Судом також встановлено, що позивач орендує офісне приміщення загальною площею 16,7 м.кв., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 , про його наявність було відомо податковому органу, про що зазначено в акті перевірки від 10 березня 2020 року №4197/03-20-33-03/ НОМЕР_1 в розділі 1.8 Перелік об'єктів (місць тощо), де здійснюється діяльність самозайнятої особи, проте за місцем їх розташування відповідачем не здійснювався вихід на перевірку.
Враховуючи визначені норми ПК України та аналізуючи наказ податкового органу від 24 січня 2020 року №274 “Про проведення документальної планової виїзної перевірки СГД ОСОБА_1 ” колегія суддів робить висновок, що відповідачем під час проведення документальної виїзної перевірки позивача порушено пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, а тому перевірка ФОП ОСОБА_1 є протиправною.
Відповідно до п.79.1 ст.79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Суд зазначає, що саме виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки, невиконання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 ст.78 та пункту 79.2 ст.79 Податкового Кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані:дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій ( підпункти 21.1.1 ; 21.1.4 пункту 21 ст.21 ПК України)
Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.
Отже, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Зазначена позиція відповідає правовому висновку викладеному в постановах Верховного Суду від 12 червня 2018 року по справі № 821/597/17, від 19 березня 2019 року по справі № 808/8234/15, від 21 лютого 2020 року по справі № 826/17123/18.
Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України підлягає врахуванні при виборі та застосуванні норм права до спірних правовідносин.
Крім того, як слідує з відзиву відповідача під час проведення перевірки СПД ОСОБА_1 вручено вимогу, згідно якої необхідно надати для перевірки перелік документів, що підтверджують витрати, пов'язані із здійсненням господарської діяльності. Однак СПД ОСОБА_1 надано протокол обшуку СВ Луцького ВП ГУНП від 20 лютого 2019 року, який підтверджує виїмку частини документів по взаємовідносинах з СПД ОСОБА_2 та ТзОВ В.С.В. “Автотранс”. ГУ ДПС у Волинській області відповідно направлено запит на СВ Луцького ВП ГУНП у Волинській області, щодо надання копій вилучених документів. Згідно листа №4744/10/03-20-33-03-09 від 20 лютого 2020 року СВ Луцьким ВП ГУНП надано вилучені документи для ознайомлення, а також протокол допиту свідка ОСОБА_3 від 05 червня 2019 року, та протоколи допиту ОСОБА_4 та ОСОБА_5 .
Однак, акт перевірки не містить переліку які саме документи, окрім протоколів допиту свідків, надавалися та досліджувалися в подальшому податковим органом.
Відповідно до п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Колегія суддів наголошує, що відповідачем не доведено, які саме первинні документи досліджувалися та на підставі яких здійснені донарахування та прийняті податкові повідомлення-рішення.
Відповідно до п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Згідно з п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченомуст. 58цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеномуп. 44.7ст. 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що дані перевірок результатів діяльності платника податків є необхідною передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень, рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами, про що безпосередньо зазначено в нормах згідно яких прийняті акти індивідуальної дії, що є предметом позову у цій справі.
Суд зазначає, що акт перевірки, отриманий в результаті документальної невиїзної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч. 2 ст. 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Рішення, прийняті за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатися правомірними та підлягають скасуванню.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі “Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції” Суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління..
З огляду на припис наведеної норми процесуального права, при розгляді судом спору щодо правомірності рішень контролюючого органу, яким платнику податків донараховані податкові зобов'язання чи відмовлено у наданні податкових вигод, презумується добросовісність платника податків, якщо зазначеним органом не доведено інше.
З огляду на фактичні обставини справи, колегія суддів констатує, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 24 квітня 2020 року №0007193303, №0007223303, №0007233303, №0007183303 та вимога Головного управління ДПС у Волинській області про сплату боргу (недоїмки) від 08 вересня 2020 року №Ф-104550-55 не відповідають вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України та вірно скасовані судом першої інстанції.
Згідно з ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.
Керуючись статтями 241, 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області - залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року у справі № 140/14140/20 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя С. П. Нос
судді Р. В. Кухтей
С. М. Шевчук
Повне судове рішення складено 01 березня 2021 року